企业经营决策论文范文

企业经营决策论文范文第1篇

一、十九世纪末二十世纪初至二十世纪30年代管理思想的演变与会计理论的发展

(一)宏观经济管理思想与会计理论――“自由放任”管理思想与会计处理的随意性　自亚当・斯密发表《国富论》至马歇尔创立新古典经济学，在1929年经济危机发生以前“自由放任”思想一直居于支配地位，成为各国进行宏观经济管理的指针，当时的观点“对经济干预最少的政府是最好的政府”就是对这一思想的恰当诠释和集中反映。虽然十九世纪中期股份公司发展初期，会计就已受到政府或立法部门关注，但由于受亚当・斯密“自由放任”思想影响，十九世纪中后期，政府对企业会计行为较少干预或干预程度有所减轻。特别是在美国，十九世纪后期，公司的会计行为几乎不受任何干预。、

二十世纪初对会计行为的放任自流导致了会计实务的混乱局面，各国政府先后对此予以干预。但在“自由放任”思想影响和支配下，其作用微乎其微，统―会计思想虽已萌芽但未能获得充分发展。因此，从这个时期的会计实务看，会计人员对于会计程序和方法可任意选择；可人为地平衡各个年度的收益；会计报表和内容各不相同，企业主管可随意干涉企业会计报表工作。由于当时的会计实务混乱，1929--1933年的经济大危机一开始，就有人猛烈批评会计界，甚至有人认为混乱的会计实务是导致经济危机的重要原因。于是，客观上要求国家通过统一的会计规则对会计行为进行约束，以保障会计信息的真实性，这是资本经营秩序稳定的前提。因此，无论从宏观管理方面还是微观管理方面，都要求对会计予以规范。“自由放任”的思想已不能适应社会经济发展的要求；“会计是一门艺术”的观点也难以符合企业加强管理的需要，会计的规范化乃大势所趋。

(二)微观经济管理思想与会计理论――科学管理思想及其对会计理论的影响　十九世纪下半期，管理学家们所确定的公司经济管理的五职能：计划、组织、人事、指挥与控制，成为二十世纪初管理理论发展的基础，它很快便在指导二十世纪初公司的管理活动及管理组织方面产生了重要作用。人们将这五种职能与受托责任问题结合起来加以考虑，区分责任层次与环节明确责任关系人，确定岗位领导者，并突出他们在系统中的作用。改进中，财务与会计被作为明确的责任中心来确认相关环节的经济责任。科学管理制度形成于十九世纪末二十世纪初的美国，当时人类社会已经经历了两次技术大革命的“洗礼”，对美国工商业造成强烈的刺激，社会生产力获得巨大发展，资本的积累和集聚加速，市场竞争日趋激烈，使得平均利润率出现了下降的趋势。与此同时，由于工人劳动时间长，强度大，工人工资很低，因而劳资关系紧张。科学管理制度正是在这种环境下诞生的，其代表人物主要有美国著名工程师雷德里克・温斯洛・泰罗、法国著名工程师亨利・法约尔和德国著名的社会学家马克斯・韦伯。1903年，美国著名的工程师雷德里克・温斯洛・泰罗(Fredrick w・Taylor)在美国机械工程师学会上宣读了其著名论文《工厂管理》，他指出：一个良好的管理目标旨在使工资得到提高，而生产成本反而降低。要实现这一目标，便必须建立能控制作业过程的原则与标准程序。为了使原则与标准程序得以贯彻施行，便又须在经营管理组织建设方面得到保障，否则便会流于形式。从经营管理组织建设模式上讲，这种组织必须服从于经济集权。1911年泰勒在《科学管理原则》一书充分阐述了上述管理思想，提出以计划、标准化、统一管理作为三条基本原则来管理生产，代替以往的经验法则，从而奠定了科学管理的理论基础，标志着科学管理思想的正式形成。

当时的市场经济环境正如马歇尔所言，从长期看，供给决定生产价格，即企业仍处于卖方市场的经济环境之中。从而泰罗科学管理学说的核心是强调劳动生产率和工作效率，通过标准化管理和控制以降低生产成本。泰罗要求对成本费用进行严格分类，报告程序中要明确地反映例外管理原则，他将成本会计的管理职能划归计划部门来执行。因此，在计划部门提出每天的业务报告时同时提出了每天的成本报告，这样，成本管理就成为企业计划和控制的一个不可缺少的组成部分。泰罗成本管理的基本点，是在企业经营决策等重大问题已经确定的前提下，运用会计方法将严密的事先计算、事中控制和事后分析相结合，形成标准成本系统，以降低成本提高企业生产效率。通过成本管理和控制，在一定的生产设备条件下促进企业用较少的材料、较少的工时生产较多的产品，其综合表现就是生产成本的降低和生产经济效果的提高，而会计对于管理和控制生产成本，提高生产经济效果是有成效的。通过实践和发展，形成了以泰罗学说为基础的传统管理会计即执行性管理会计。科学管理思想及其实践与会计方法的结合为发挥会计的管理职能开创了一条新路，成为会计发展史上的一个重要里程碑。

科学管理思想的另一位代表人物法约尔是位工程师，他先后发表了《工业管理与一般管理》和《公共精神的觉醒》，创立了第一个有关行政管理的理论。其对会计思想的贡献主要在于首次在理论上将财务和会计活动视为企业的经营活动，确立了财务和会计活动的重要地位。法约尔所定义的管理活动是指狭义的概念即仅指行政管理；从广义上看，六大活动都是企业管理活动，财务和会计活动也属于企业管理范畴。他所阐述的企业经营管理的六大活动及其各自的地位如图1所示。法约尔极力主张权利与责任的对等，授权与承担责任始终保持一致，这是受托责任思想在企业管理组织建设的一个重要体现，在理论和实践上为会计目标“受托责任观”的发展推波助澜。与泰罗相比，法约尔的管理思想及其理论对于财务与会计组织部门的构建有着更为直接、更为具体的指导作用，它为现代企业财务与会计组织建设提供了坚实的理论基础。马克斯・韦伯是德国著名的社会学家，他在其《社会和经济组织理论》一书中，对于企业的行政组织体系也做了十分具体的描述，提出了理想的行政组织理论。他的理论实质在于，科学确定的“法定的”制度规范是组织协作行为的基本约束机制，该制度主要依靠外在个人的科学合理的理性权威实行管理。会计是公司组织制度中不可缺少的重要组成部分，并且由于会计系统在企业与业主或股东之间的纽带关系和会计在反映经理人员受托责任履行情况方面的重

要作用，使会计制度在马克斯・韦伯所谓“法定的”制度规范中占有十分重要的地位。

三位科学管理思想的代表人物的贡献在于：其一，他们的经济组织建设理论，既摆脱了以往神授组织观念及组织系统的影响，又克服了早期公司组织形态的历史局限性，为近代公司的科学组织建设提供了依据，并且具体设计了分层次的经济管理组织系统；其二，他们从管理内容与管理组织构成方面确定了财务与会计的地位，既使它们从纯技术性活动状态中摆脱出来，也使人们在思想上端正了对财务与会计工作的认识，将其列为公司组织建设中必须重点加以研究考虑的问题。通过指导近代公司的科学组织建设，科学管理思想端正人们对财务与会计工作重要性的认识，充实了近代会计理论发展的实践土壤。在科学管理制度诞生之前，原始成本会计的职能是一种事后的成本确认，其主要任务是尽可能得到精确而又真实的成本。因而这时成本管理的着眼点是成本计算，是对既定事实的如实反映，这虽然有助于正确地计算企业的经营业绩，但对于降低企业的生产成本和提高企业的劳动生产率作用不大。同时，科学管理制度产生之前的企业管理是一种随意性、不规范、经验式的管理，科学管理制度要求企业在生产之前就建立一个标准成本，然后用标准成本去度量实际成本，如果实际成本大于标准成本，表明企业没有达到预定的成本目标，因而也没有完成预定的收益；如果实际成本小于标准成本，则表明企业实现了成本目标，能达到预定的收益，标准成本成为企业劳动生产率的风向标，成为企业奋斗的目标。这使得企业成本管理的着眼点从事后成本计算上升为事前的成本控制，可以明晰生产者和管理者的工作责任，因而科学管理制度和会计相结合的直接产物就是标准成本系统。科学管理制度原来只限于处理与技术经营有关的问题，逐渐地扩展到非技术经营领域，以至后来整个经营部门都实施了科学管理制度，这客观上就要求规范各职能部门的活动，为了适应这种需要就产生了预算控制通过编制预算，将实际数与预算数进行比较，分析其差异就可以明确各职能部门负责人的责任，进而使预算控制和科学管理制度达到了有机结合。科学管理制度诞生引致了标准成本的形成和预算控制的确立，不仅丰富了传统财务会计的内容，而且在传统财务会计中孕育了管理会计。

二、二十世纪30年代至70年代管理思想的演变与会计理论的发展

(一)宏观经济管理思想与会计理论――国家干预思想与会计准则和社会会计由于资本主义世界的经济危机，公司纷纷破产倒闭，股票和债券大量在证券市场上抛售，许多公司陷入无力偿付债务的窘境。美国、瑞典、法国和德国等先后采用非正统学派的经济思想及其政策主张，包括财政扩张政策在内，以作为医治经济大萧条的药方。在该背景下，凯恩斯的宏观经济理论名著《就业、利息和货币通论》应运而生。凯恩斯理论的核心是反对传统经济学提倡的“自由放任”思想，积极主张政府应干预和调节私有经济。这一新的宏观经济管理思想取代了“自由放任”思想而成为西方资本主义国家制定经济政策的依据。凯恩思国家干预主义的宏观经济管理思想对会计理论的发展提供了新的动力和契机，通过以下两个方面来反映：

一是公认会计原则的制定。以美国为例，在国家干预经济思想的指导下，1933年和1934年，美国国会相继通过了《证券法》和《政券交易法》，规定所有证券上市企业都必须提供统一的会计信息，并授权证券交易委员会(SEC)负责制定统一的会计准则。1934年，美国会计师协会批准了乔治・梅委员会拟议的五条原则和增补的一条，作为“认可的会计原则”(Accepted Principles of Accounting)发表。1936年，美国会计师协会的一个下属委员会在《财务报表的检查》中加上了“广泛地”一词，从而产生了“公认会计原则”(Gen-erally Accepted Accounting Principles)。根据美国证券交易委员会的授权，美国会计师协会正式成立了由21位委员组成的会计程序委员会，负责制定“公认会计原则”，统一规范会计实务。国家干预是会计走向统一和规范的条件。正如马克斯・韦伯指出：合理资本会计制度作为公司管理的标准是资本主义存在的起码条件。规范的会计制度成为了现代企业制度和企业制度化管理不可或缺的有机组成部分。会计准则不仅对财务会计实务有着举足轻重的影响。而且构成了财务会计理论体系的重要组成部分。二是社会会计的兴起。社会会计的主体是全社会或国家。它是在二十世纪30年代世界经济危机爆发和凯恩斯主义开始盛行的背景下兴起的。1930年，在凯恩斯的指导下，美国经济学家米德和斯通等人将会计学中的复式记账原理、账户体系和平衡理论等引入国民经济核算，为英国估计和计算国民收入。斯通的工作很快扩展到研究国际间应用的体系，而不仅仅局限于英国。随着国民核算模型在国际上广泛使用，这就为各个国家经济周期及经济结果进行统计比较确立了一个良好的共同标准。社会会计是在凯恩斯及其思想的直接影响下以适应国家宏观管理的需要而产生和发展起来的，其兴起不仅诠释了“会计对经济发展的重要性”，提高了会计的社会地位，而且丰富了会计理论的内涵与外延。

(二)微观经济管理思想与会计理论　一是行为科学理论及其对会计理论的影响。科学管理制度是建立在“经济人”这个假定基础之上的。企业投资者作为“经济人”，其目标函数是企业利润最大化；工人作为“经济人”，其目标函数是工资收入最大化。科学管理制度旨在寻找一种使工人在追求最大工资收入的同时实现企业投资者最大利润的方法。1929年，美国哈佛大学心理病理学教授梅奥率领研究小组进行了一系列实验发现，工人的生产效率与工作的物质环境和福利没有明显的因果关系，相反，职工的心理因素和社会因素对生产积极性的影响很大。1933年，梅耶教授在其《工业文明中的人》一书中构建了行为科学理论的雏形，概括为：霍桑实验证明人是“社会人”，是复杂的社会关系的成员，因此要调动工人的生产积极性，必须从社会、心理方面去努力；霍桑实验证实了工作效率主要取决于职工的积极性，取决于职工的家庭和社会生活及组织中人与人的关系；霍桑实验发现除了正式团体外，职工中还存在非正式团体，这种无形组织有其特殊的感情和倾向，左右成员的行为，对生产率的提高有举足轻重的影响；霍桑实验发现工人所要满足的需要中，金钱只是其中一部分，大部分的需要是感情上的慰藉、安全感、和谐和归属感；霍桑实验证明，管理人员，尤其是基层管理人员应重视人际关系，设身处地地关心下属，通过积极的意见交流，达到感情的上下沟通。霍桑实验之后，梅耶的追随者们继续从心理学、社会学角度对个体需求、行为，以及团体行业、组织行为和激励、领导方式等人际关系进行综合研究，建立了关于人的行为及其调控的一般理论――行为科学理论。行为科学管理理论的代表人物及学术观点如表1所示：

行为科学理论作为新一轮管理学说的发展替代科学管理制

度，它部分弥补了科学管理理论的不足，在会计实践中开创了责任会计的先河。标准成本系统是为配合科学管理制度的推行而实施的，是会计和管理第一次交叉发展的产物。随着企业生产规模的扩大，管理层次的日益增多，标准成本系统在具体实施时所遇到的问题越来越多。由于管理层次的增多，委托链条的向下延伸，成本逐渐增大，管理者对工人的监督越来越乏力，工人的偷懒动机和机会主义行为的活动空间增大；当企业规模扩大，企业的业绩与员工的利益不能有效挂钩时，在科学管理制度基本原理指导下的物质利益刺激的操作实效就很有限；尤其是当物质利益需求已经不是工人的第一需求时，经济刺激作用更会大打折扣。建立在“社会人”假定基础上的行为科学理论弥补了科学管理制度的激励不足和监督乏力，它和人类会计实践相结合产生了责任会计。责任会计的关键在企业内部设置责任中心，责任中心的基本特征是责、权、利相统一。通过设置责任中心，上层管理者让渡一部分权力给基层管理者，权力的下放并不代表监督的减弱，因为责任中心还须承担一定的责任。责任会计的建立，一方面降低了“金字塔”式的层级管理结构的监督与管理成本；另一方面，赋予责任中心更多的权利，有利于激发企业职工的主观能动性，不断地激励他们去追求更高层次的需求，而不是仅仅定格于金钱的满足。科学管理制度催生的预算只是一种制度，制度的最终执行还得靠人。科学管理制度将工人视为工具，没有考虑预算的人性面，结果导致科学管理制度推行起来十分艰难。行为科学理论的引入改变了管理者对工人的偏见，促使他们在制定预算时更多考虑人的作用。此外，行为科学管理理论对会计理论的影响还在于：传统的财务会计管理观念，由以“事”为中心转移到以“人”为中心，要求会计理论为责任会计在实务中进一步明确各个环节的经济责任提供理论支持；基于“每个正式组织内部都存在非正式组织，而在企业经济运行过程中的非正式组织活动将会产生重要影响”这一行为科学管理学派的研究结论，应将人和人的行为视为企业管理系统的重要部分，但是否要将其纳入会计系统至今仍悬而未决。20世纪60年代，由于“内部人”现象的出现，使得投资者与经理层之间的矛盾加剧，这就迫切地需要找到一种有效的激励机制，以解决诸如“信息不对称”、“经理人的逆向选择”、“内部人控制”等现象。

二是管理科学学派理论及其对会计理论的影响。管理科学作为一门学科，正式形成于1939年，围绕这门新兴学科的研究便相应形成了管理科学学派及其理论。管理科学学派认为，管理科学是制定和应用数学模式与程序系统，对管理领域中的资源进行系统的定量分析和有效配置，以期求出最优规划和决策的理论。管理科学在管理范围和涉及的组织要素方面不同于科学管理制度、行为科学理论，前者主要是计划与控制方面，后者分别是时间和动作研究、人际关系的整合。管理科学的人性假设是“管理人”，而不是“社会人”和“经济人”，且管理科学多用运筹学、概率论、数列论、排序论等自然科学方法，以期通过逻辑与理性分析达到“满意”标准。该学派认为企业是一个由理性“管理人”、物质技术设备和决策网络组成的人机决策系统。在该系统中，管理者对能源、财物、资金的管理，在许多方面都反映在财务会计系统这一子系统中，因此财务会计尤其是管理会计在参与企业经营决策工作中直接起着重要作用。管理科学将现代科学方法运用到管理领域，使管理理论研究从定性上升为定量，也为企业内部管理会计的产生与发展提供了必要性和可能性。该学派的理论及其所应用的数量控制与决策手段直接影响到企业内部管理会计的产生与发展，以及管理会计在会计系统中地位的确立。

三是“系统论”及系统管理学派对会计理论的影响。“系统论”在50年代得到公认，自60年代在企业管理应用中受到重视。系统管理学派普遍、大量地使用系统思想研究管理，力图将系统思想贯穿于管理的全过程。系统管理学派认为：对经营管理而言，企业是一个由相互联系、协同配合工作的若干子系统组合而成的开放性系统；为了适应企业内外部环境的变化，这个开放性的系统可以通过内外部的信息反馈网络能动地进行调节；该系统始终处于一个动态过程中，并且可将该开放系统看作一个由“输入――转换――输出”三个部分组成的转换模式。因此，如何协调此系统中的各个子系统、该系统与外部系统之间的关系，使之更加高效地发挥作用，成为企业管理活动的重点。该系统通过会计子系统将优化地会计信息及时地传输到企业经营管理活动的全过程，为企业优化决策服务。系统管理学派代表人物查理德・约翰逊(Richard A・Johnson)、弗里蒙・卡斯特(FremontE・Kast)与詹姆士・罗森茨韦克(James E・Rosenzweig)在1963年所著的《系统理论与管理》一书中，就十分明确的描述了会计系统在企业经营管理信息系统中的地位。在系统管理学派用系统论的方法研究企业经营管理的过程中，会计也受益匪浅，系统论为会计理论研究提供了新的理念和方法论。此外，系统论中的整体性观点与动态发展观点，以及其所确定的科学分类方法及分析方法，为国民经济宏观调控提供了理论依据与进行宏观调控的科学方法，进而为开辟“国民经济会计”这一新会计理论领域提供了方法论指导和理论支持。

四是“决策论”及决策论学派对会计理论的影响。20世纪40到60年代，美国卡内基・梅隆大学的赫伯特・西蒙(HerbertaSimon)教授与他的同事詹姆士・马奇(James G・March)创立了决策论学派。决策论学派认为：企业组织的全部活动都是集团的活动，其活动过程的中心便是决策，因此决策行为贯穿于企业管理工作的全过程，管理就是决策，管理的关键在于决策；整个组织的决策必须是集权的，而在原决策方案基础上重新做出决策时又必须集思广益，适度进行分权决策。此外，决策论学派还以系统论的理论为基础，将一个企业的组织区分为从事非程序化决策的高层机构，进行程序化决策的中层机构，以及直接进行程序决策的基层组织。决策论在企业的广泛运用和对经济管理活动的巨大影响构成了在会计目标的“决策有用观”与“受托责任观”之争中“决策有用观”的关键理论筹码，进而对现代的会计理论的发展发挥着举足轻重的作用。

三、二十世纪70年代以来管理思想的演变与会计理论的发展

(一)宏观经济管理思想与会计理论　一是对“外部效应”的管理促使了社会责任会计产生。最大限度的追求利润作为企业目标曾一度推动了经济的繁荣，但由于忽视社会及公众利益，造成了污染生态环境、损害消费者利益以及影响雇员身心健康等许多隐患，即“负的外部效应”。随着科技和经济发展，“负效应”日益突出。早在本世纪初，英国著名经济学家庇古就呼吁通过国家干预来纠正外部效应所造成的市场失灵。当外部效应存在时，即使处在完全竞争的经济环境中，资源配置也不会是最优的。这不仅需要国家干预以协调企业经济目标与社会目标趋于一致，还需要企业在经营中

对一般社会带来的不利影响进行测定和报告，以及处理和防止这些消极因素并加以恢复和补偿，于是社会责任会计便应运而生了。在20世纪70年代，企业与社会的关系发生了很大的变化，企业应对“社会福利”(Social Wehre)做出贡献。因此，在提供正常经营活动报告之外，企业被外界利益集团、政府机构及社会公众要求提供有关诸如企业与就业、员工培训、反种族歧视、医疗劳保等“社会责任”之间关系的信息资料，从而出现了“社会责任会计”(SocialResponsibility Accounting)。所谓“社会责任会计”，就是要以货币或非货币形式，将企业在上述方面的努力与成就通过一定的会计方法加以衡量和反映。这时，企业的管理思想也发生了变化，企业所有者逐渐认识到，只有当企业和社会的目标一致时企业才能获得长久发展。企业管理当局由此也希望得到有关社会效益与社会成本的信息，以便全面评价企业的工作业绩，控制和规划企业行为，树立良好的社会形象，为企业长远决策服务。所以，社会责任会计不仅仅反映了宏观管理要求，也反映了微观管理的需要。

二是可持续发展战略思想与环境会计。随着自然资源的过度开采和人口急剧膨胀，地球污染日益严重，资源矛盾日愈突出，地球已不堪承受工业化物质文明的继续。环境问题已迫切地提到了各国的议事日程上。因此，1992年6月，由100多位国家政府首脑出席的联合国环境与发展大会在巴西里约热内卢召开，大会通过《21世纪议程》在内的一系列重要文件。《21世纪议程》提出21世纪人类社会应该走可持续发展的道路，自此，可持续发展成为各国社会、经济和科技发展的战略思想。其核心是以经济、科技、社会、人口、资源和环境的协调发展为目的，在保证高速发展的前提下，实现资源的综合和可持续利用，不断改善环境质量。在这一共同思想的影响下，从90年代起，西方会计理论界就有许多学者将环境问题与会计理论结合起来进行研究，形成了各种“绿色会计”理论，从整体上勾画出了绿色会计模式。从企业管理的角度看，政府对自然资源和环境问题的干预往往与企业的经营利益相矛盾，环境问题引起的社会压力可能影响企业的持续经营；环境问题引起的社会成本将会构成企业的负担。因此，企业需要了解由环境问题引起的社会成本信息以利于企业做出长远的战略决策，为企业自身的可持续发展服务。

(二)微观经济管理思想与会计理论　一是权变理论及权变学派对会计理论的影响。70年代，西方形成了一种新的管理理论――权变理论。该理论主要代表人物是英国管理学家琼・伍德沃德以及美国哈佛大学的保罗・劳伦斯、杰伊・洛希。劳伦斯和洛希认为，管理的方法和结构与一个组织行驶职能的特殊情况有关，它们将随着产业类型、外界环境和企业自身的变化而变化。其两大特点就在于：其一，它并不排斥其他流派的理论而试图建立自己的理论框架，同时致力于研究各种理论的合理之处，使它们得到适当的运用；其二，它不承认世界上有一种最佳的管理理论或模式，认为一种管理理论是否有效，关键要看它是否与环境相适应。权变学派的思想对会计的影响体现在管理会计的广泛运用上。根据企业的具体情况选择最适合自身的管理方法，并随情况的不同而作适当调整，这是权变学派的思想精髓。体现在管理会计上就是管理会计吸收了许多其他学科的方法，如信息论、运筹学、计算机技术等，并根据企业具体的决策需要，灵活采用各种方法，不局限于既定的框架，一切以提供有用的决策信息为目标。

二是战略管理思想及其对会计理论的影响――战略管理会计。60年代之后，由于环境变动剧烈，越南战争爆发，加上汇率浮动，美国经济面临石油危机，外遇崛起的日本及欧洲的挑战，科技竞争愈演愈烈。美国管理界开始重点研究如何适应充满危机和动荡的国际经济环境，谋求企业的生存发展，出现了战略管理的研究。战略管理思想的主要观点可以归纳如下：钱德勒认为，企业经营战略的核心是确定企业的长远目的和目标，并通过经营活动和分配资源来实现目的；安索夫强调企业经营战略的核心是资源配置的方式，通过筹划、研究企业未来的资源配置及其外部环境的相互作用，去指导和解决企业经营发展中的重大问题。对现代战略管理理论产生巨大影响的是以波特和特勒尔为代表的产业组织理论。波特认为，企业战备的关键是确定企业的相对竞争优势，他分析了决定企业竞争能力的五种力量，并在此基础上提出了企业部分战略三种基本类型：成本领先、标新立异和目标积聚。其后，企业战略研究主要围绕寻求和维持企业竞争优势这一核心概念展开，出现了两个主要的研究方向，即对企业能力的研究(即内在成长理论)与对动态战略联盟的研究。企业的内在成长理论是有关企业竞争优势的形成、保持和更新的理论，该理论认为企业拥有的特殊资源和能力是影响企业长期竞争优势的关键因素。企业的核心竞争能力是企业所持有的，不但能够组织、协调和整合企业内部资源，为维持竞争优势提供源源不断的动力，而且企业的核心能力是有强大的适应外部环境的自我调节能力。动态联盟是企业间为某一共同目标而联合起来，是一种新型的产品生产模式。动态联盟抓住转瞬即逝的市场机会，将原本分散的技术资源、人力资源和管理资源迅速集成一个高速快捷的生产系统。动态联盟理论和企业内在成长理论并不能截然分开，他们只是一个问题的两个方面，前者强调企业与外部的联系，后者强调企业内部能力的培植，两者的结合才能构成完整的企业战略思想。管理会计是为企业经营决策服务的决策支持系统，传统的管理会计与传统的工业社会的技术经济相适应，其所提供的成本信息与建立在高新技术基础上的新的制造环境不相适应，在很大程度上失去真实性；同时，传统的管理会计主要为企业的内部经营管理服务，忽略了企业的外部环境，所提供的信息同企业的战略决策失去相关性。为了弥补传统管理会计的这两个缺陷，管理会计领域出现了方法的创新。与传统管理会计强调服务于企业的内部管理职能不同，战略管理会计更强调从全’局和战略的高度把握企业的发展脉络，并且在战略分析的基础上，深入地对企业内外部各相关因素进行动因分析，寻求企业发展的方法和途径。战略管理会计是管理会计发展的新阶段，是配合企业战略管理需要重新构造的企业决策支持系统，既提供战略层面的信息，又提供战术层面的信息。

三是作业管理思想及其对会计理论的影响――作业成本计算和作业成本管理。企业成本会计系统中制造费用的分配一般是以直接人工、直接工时和机器小时等为标准进行分配，因而产品成本计算的正确与否以及能否对生产部门管理人员形成有效的激励与制造费用和分配标准的相关性密切相关。信息时代的来临使得计算机、信息技术、自动化生产等各项技术在企业中得以广泛采用，结果是人工成本下降，制造费上升，同时也导致了制造费用与直接人工、直接工时等传统分配标准的相关性逐渐减弱，从而使产品成本信息面临日益偏离其本来面目。20世纪80年代后期，随着管理信息系统(MIS)的广泛应用，以及集成制造(CIMS)的兴起，使得美国实业界普

遍感到产品成本信息与现实脱节，成本扭曲普通存在，且程度令人吃惊。美国芝加哥大学的青年学者罗宾・库珀(Robin Cooper)和哈佛大学教授罗伯特・S・卡普兰(Roberts・Kaplan)关注到这种情况，提出了以作业为基础的成本计算(Activity Based Costing，简称ABC)又称作业成本计算。ABC法是将为生产一种产品所发生的所有作业，如质量检验、机器维修和顾客服务等分配到产品成本中的一种成本计算方法。该方法较传统成本计算方法更为精细，成本数据更加准确。ABC法将制造费用以作业成本归集到不同的成本库中，然后分别成本库采用各自的分配标准来分配制造费用，而传统的成本计算方法只根据一种或两种不同的标准把制造费用分配给产品。作业管理思想的核心理念是：作业消耗资源，产品消耗作业，建立在这一理念基础上的作业成本的实施增加了产品成本信息的真实性和对管理人员业绩评价的客观性。在作业成本法的基础上，ABC法又发展为作业基础管理(activity--based--management，ABM)。即PAABC法为基础，利用作业成本信息，帮助管理人员找出不增值但消耗资源的作业。ABC法所提供的成本信息也能够促使管理人员重新设计整个价值链上的作业活动以节省企业资源。作业成本计算和作业成本管理不仅较好地解决了成本信息真实性和准确性的问题，而且为了更深人地分析成本动因和加强管理提供了新思路。

四是非财务绩效评估思想及其对会计理论的影响――平衡记分卡。传统的业绩衡量仅仅局限于财务指标，它存在以下弊端：其一，有违权变性原则。业绩的衡量应能适应环境的变化。在手工环境下，一件产品的成本中直接人工的比重较大，那么控制直接人工便是降低成本的关键所在。所以应制定直接人工标准成本，并计算直接人工的工资率差异和效率差异，对直接人工成本项目进行控制。但在信息技术革命所带来的自动化生产环境下，一件产品的成本直接人工所占的比重降低，这时仍遵循传统的业绩衡量指标，每月、每周甚而每天计算直接人工的工资率差异和效率差异，这种情况下提供的信息价值其成本大大超过了效益。其二，有违一致性原则。传统的业绩衡量在一定程度上强调了部门利益，而阻碍了企业整体目标的实现。如为提高生产效率，企业会大量生产，而不考虑销售的实际情况，导致过多的存货。再如，为降低材料的价格差异，企业材料采购部门可能会选择劣质低价的材料供应商。这些例子说明了传统的业绩衡量在一定程度上误导了有关部门的行为，使他们采取了有利于本部门而非企业整体利益的行为，这对企业整体目标的实现是一种障碍。其三，有违重要性原则。当今市场竞争环境的关键因素不再局限于有形资产。企业开发和运用无形资产的能力变得越来越重要。传统的业绩衡量仅仅局限于财务指标，如经营利润、资本报酬率等。这些财务指标可以评价一个企业使用有形资产的效率，却将内部经营等无形资产排除在外。而这些无形资产正是企业成功的关键性因素。雇员的技术、雇员的积极性和灵活性、客户的满意和忠诚、完善的内部经营过程，这些无形资产可以使企业的生产能力、产品质量和反应灵敏度不断提高，保持现有的客户并引进新的目标客户群，是实现企业目标，使企业成功不可或缺的关键因素。

为了客观、公正地评价经营管理者的业绩，不仅要注重财务指标的考核评价，非财务指标也应成为参考依据，如创新和质量、生产率、工作能力的提高、市场占有率、人力资源水平的改善及存货占用总成本的减少等。平衡计分卡是现代管理理论对会计潜移默化的结果，其旨在克服传统业绩评价指标的不足，以适应现代的预算管理环境，为企业的内部管理提供一个更加科学、合理的业绩评价指标体系。平衡计分卡是围绕企业的长远规划，制定与企业目标紧密联系、体现企业成功关键因素的财务指标和非财务指标而组成的业绩衡量系统。该系统有助于企业实现战略目标，帮助企业寻找成功的关键因素，建立综合衡量的指标，以促使企业竞争的成功、战略目标的实现。它一般由财务、客户、内部经营过程、学习与成长四个方面组成，实现了业绩评价与财务目标的结合；兼顾了长期目标与短期目标的平衡、财务与非财务的平衡、外部与内部的平衡；跨越了制定战略与实施该战略之间的鸿沟。能够多角度地为企业提供信息，综合地反映企业的业绩。因此，平衡计分卡在客观、公正地评价企业的经营管理者的业绩方面发挥着重要的作用。

企业经营决策论文范文第2篇

关键词：建筑施工企业；内控制度管理；加强

当前建筑施工企业已经认识到建筑施工内控制度对企业发展的重要性，并开始建设和完善企业的内部控制制度，但由于内部控制制度中缺少监督和检查力度等，使得建筑施工企业的内部控制制度贯彻和落实力度不够，缺少科学性的内控组织规划和设计，对风险的评估不足，抗风险能力较低，严重影响到建筑施工企业内部控制制度的实施。故要想提高建筑企业管理职能的水平，提高建筑施工企业在市场发展中的竞争力，就需要细化建筑内控管理制度，从资金收入支出管理、结算索赔、采购生产等一系列细节中加强内控监督与管理，从而提高建筑施工企业内部控制的整体水平，更好的为施工企业服务，提高企业的经济效益。

一、建筑施工企业内部控制制度建设的现状

建筑施工企业与其他普通企业不同，建筑施工企业的施工项目具有分散性、非重复性和周期长的特点。建筑施工项目多分布在不同的区域内，且需要在露天环境中进行施工，条件恶劣，环境复杂，且容易受气候和环境等因素的影响。施工面积大、施工工序复杂，包含了多个施工环节，施工周期较长，且所有的施工环节都不具有重复性，增加了管理的难度。并且施工项目建设中会涉及到设计、施工、监督等各个单位的相关机构，不同的施工阶段会设置不同的管理机构，对建筑施工企业的管理具有一定的挑战。当前施工企业建立的内部控制制度，可以在一定程度上加强对工作管理的稽核与监督，有助于对建筑施工企业经营与管理水平的提升。但当前建筑内控管理制度的完善与修订等跟不上市场发展的节奏，难以适应于当前建筑施工建设中。对内控制度的贯彻和执行力度不够，对内控制度不够重视，且未建立明确的审计机构，对建设施工项目的约束和限制欠缺；缺少科学性的内部控制规划和设计，且未设立科学有效的内控制度，不利于对建筑企业规范化、集团化、科学化和现代化的子公司、集团公司以及施工项目单位的控制与管理。缺少对建筑施工项目的风险评估控制，使得对风险的控制力度较低，建筑施工项目中因管理因素和施工工艺等方面的因素，导致施工中出现较多的安全事故和质量事故，增加了企业经营的风险，加上施工项目建设中各企业单位的恶性竞争，增加了建设的施工风险。当前建筑施工企业内部控制制度的基础失衡，虽然大部分建筑施工企业中初步建立了完善的治理结构，但管理层权利膨胀，一股独大现象严重，董事会的决定作用占据了主导地位，缺少了企业自主决策权。经营权和监督权较为混乱是导致建筑施工企业内部控制制度的基础失衡的主要原因，使得内控的作用大大降低。内部控制制度不健全和缺少现代化的经营管理制度，及对建筑内部控制措施的执行力度不够，致使施工企业项目管理难度较大。由于施工企业内部信息系统较为滞后，使得当前建筑施工企业中包含了从企业总部、工程项目部、施工队伍、监督机构以及后勤供应等多个部分的施工信息传递容易产生疏漏，造成管理滞后，从而对项目的成本费用等产生影响，大大降低了企业内部控制的效率。

二、内控制度建设对施工企业的重要性

建立和完善建筑施工企业内部控制制度可以有效的提高企业的经营管理水平，提高管理效益和经济效益，让建筑企业内部各个机构之间可以密切的配合，并能体现出企业的整体优势。通过健全组织机构、优化核算流程与审批制度等，加强了监督和考核，以及奖惩制度的实施，达到有效的激发工作人员的热情和积极性，提高生产效率和工作水平。内部控制制度的建设可以提高建筑施工企业在行业市场中的竞争力，内部控制管理的加强既可以提升企业发展的战略高度又能更好地实现企业的战略目标。改善和优化内部控制制度可以使企业在经营和生产活动中有效地对各类风险进行控制和预防，并能弥补企业经营风险的薄弱环节[2]。建筑施工企业设置专门的风险控制机构来提高施工企业的抗风险能力，对建筑项目施工中的风险进行有效的控制和规避。

三、加强建筑施工企业内控制度管理的策略

(一)优化建筑施工企业的治理结构

提高建筑企业施工建设水平首先要根据建设企业的具体状况设定治理结构，将建筑企业内部控制管理制度落实到实处，避免将内控制度放在表面作为摆设，避免一股独大等现象的出现，要将公司结构从董事会、监事会、与经理层等进行结构优化，并要实现三者之间的相互监督和制约，从而达到公司管理掌管的平衡，提高管理结构的整体水平。革新和优化选举制度，避免大股东在建设企业中独揽大权，对企业较大股东的权利进行限制和约束。要将董事会的作用和功能发挥极致，提高董事会在企业内部中的核心价值，避免管理层之间出现造假行为，要遵循企业章程和制度，配置完整的监事会机构，平衡管理层与领导层之间的关系。

(二)建立和完善建筑施工企业的内控制度

由于建筑施工项目的周期较长，再加上施工环境、施工技术、施工工艺等因素对项目质量和安全的影响，增加了质量事故与安全事故的发生率。故通过完善内控制度可以优化施工流程，让企业选择最优的施工技术和施工工艺，并能更好地体现内控的全面性、可行性和适应性等原则。同时完善内控制度可以加强对设备和材料的管理，优化材料、设备的购置和运输流程，对设备材料的应用和分配等可以实现现代化管理。加强对内部管理的约束和控制，尤其是会计核算和成本预算等，保证会计信息的真实性[4]。

(三)建筑施工企业内部信息系统的完善

当前建筑施工项目较为分散，施工范围较广，使得企业施工效率难以提升。所以对建筑施工企业内部信息系统进行完善，既可以加强对施工环节和步骤的整合，也可以提高企业的经营效率，实现集中化管理。从完善的内部信息系统中建立全面的、科学化的预算体系，实时对建筑施工中每个项目的成本进行监督，提高材料和设备的利用率。可以从信息系统中明确施工的进展、施工漏洞以及问题的存在，可以提高内部控制效果，提高施工的整体优势。

(四)建立与强化内部审计监督机制

内部审计工作是建筑施工企业内部中的重要组成部分，内部审计与控制可保证建筑施工企业会计核算的完整性与真实性，保证数据信息的准确性，审查项目的控制力度大大提高。完善内部审计监督机制，强化建筑企业的监督职能，保证审计工作的独立性，充分发挥其对施工项目进行监督审计的作用和职能，避免等现象的发生，提高建筑施工企业的整体效益。

作者:于红红 单位:河北恒山建设集团有限公司

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企业经营决策论文范文第3篇

会计的管理功能作用最初集中体现在成本管理方面。19世纪下半期，尤其是在最后的20年，工业化大生产格局已处于形成过程之中，在此期间，公司里业主、经营主持者及其管理人员都逐渐认识到产品固定成本的增加对公司盈利的影响日益扩大，并且这已成为一个必须研究、处理好的重要问题。这样，在19世纪与20世纪之交，人们已逐步集中精力研究与解决这方面的问题。20世纪初期，随着工业化大生产基本格局的形成，不少公司的组织规模一直处在不断扩大之中，大公司，尤其是工业中那些具有不同垄断组织特征的大公司，开始在经济发达国家中处于支配地位。在工业公司中重型机器设备在资产中所占比重越来越大，产品制造程序亦日趋复杂，于是人们又开始着手研究、解决产品成本形成过程中的间接费用分配问题了。同时，随着经济竞争压力日益增大，与一系列成本问题的集中，很快便促使人们从总的方面考虑到对产品制造成本的全面控制问题。值得注意的是，这时对于成本控制的必要性与紧迫性，不仅在会计师中有了明确认识，而且同时也在工程师中有了明确认识，甚至在对一些与工程技术相关联成本问题的认识方面，工程师比起会计师有着更为深刻的体会。

同样，在20世纪初期，美国人在其得天独厚的经济环境与科技环境的影响之下，率先在成本控制方面寻找到拓宽会计参与公司管理的通道。紧接着，通过以美国为首的经济发达国家中的会计师与工程师的共同努力，终于在20世纪会计的发展中出现一个新的突破——管理会计产生，一门在20世纪与财务会计并驾齐驱发展的新兴分支学科管理会计建立起来了。

一、20世纪前期的管理会计

当人们的思想、行为开始由成本计量、记录方面转向成本控制方面的时候，管理会计创立便处于萌芽阶段。从前文已可见，管理会计形成的历史源流确实来自成本控制思想及其相关理论的产生，以及早期成本控制行为的发生，并且后来管理会计的演进也正是由此顺流而下，最终在20世纪前期奠定了管理会计的发展基础。

尽管从1885年美国军械师亨利·梅特卡夫的《制造成本》、1887年英国电气工程师埃米尔·加克与会计师M·费尔斯合著的《工厂帐目》，到1911年E·韦伯纳的《工厂成本》这些书还主要是讲产品成本计算问题，但其中已开始涉及到一些成本管理方面的问题，依次考察其内容，这些书在一定程度上反映出由单纯讲成本核算向兼顾论及成本管理问题过渡的状况。1880年美国机械工程师协会成立，它的成员诸如泰罗、埃默森等工程师开始超出工艺技术范围研究产品成本问题。尤其是在1886年工程师H·R·汤在协会的年会上发表题为《作为经济学家的工程师》的论文之后，工程师便更加注重从解决产品成本问题着手研究公司经济效果问题，正是围绕着这方面的问题而展开的深入研究，促使美国的科学管理运动处于酝酿之中。1911年，继泰罗所发表的“计件工资”及“车间管理”著作之后，他的《科学管理的原则和方法》一书问世了，书中对标准化管理制度的确定，为“标准成本制度”的确立奠定了思想及理论基础。随后，“标准成本控制”与“预算控制”制度、理论及其“差异分析”方法的产生，便为管理会计的产生奠定了基础。

(一)标准成本计算纳人会计体系

1919年，美国全国成本会计师协会成立，协会会员由会计师与工程师两方面组成，从此，会计师与工程师开始结合研究标准成本问题，其研究成果被推广应用。1920年，英国成本会计师协会与美国工程师协会合作研究成本问题，在研讨过程中，他们在实行标准成本、加强成本管理方面意见一致，而在是否把标准成本计算纳入复式簿记体系方面却发生了分歧。工程师们的指导思想在于坚持科学管理制，从提高生产效率出发，试图建立一种管理型标准成本计算与控制方法，而会计师们则从提高经济效果出发，主张把标准成本计算纳入复式簿记系统。尽管这种分歧也在美国全国成本会计师协会中的会计师与工程师之间存在，然而，在学会中有一些工程师十分赞同会计师们的主张，如哈里森便认为，只有事前将标准成本计算纳入会计系统，才能形成为真正的标准成本会计，当时著名会计学家哈特菲尔德教授曾十分赞赏这一观点。其后，经过十多年的研究与实践，工程师与会计师的观点终于取得一致，从此标准成本计算与复式簿记方法密切结合，成为会计系统中的有机组成部分，在成本控制方面发挥了越来越突出的作用。这一重要历史事实是20世纪前期管理会计得以形成之关键。

事实上，工程师哈里森在具体解决标准成本会计方面的贡献也是突出的。1930年他在他早期发表的论文《有助于生产的成本会计》(1919年6月)、《新工业时代的成本会计》(1919年12月及1920年1月)的基础上所著《标准成本》一书，是对管理会计产生具有重要影响的标准成本会计的一个科学总结，其影响颇为深远。1932年E·A·坎曼发表了题为《基本标准成本：制造业的控制会计》的论著，进一步明确了标准成本会计对管理会计产生的实质性影响。此外，值得注意的是这个时期经济管理学家对成本管理问题研究的参与，1923年，J·M·克拉克围绕产品制造费用的研究，提出了可变成本、不变成本、边际成本，以及机会成本等一系列的概念，其研究成果对于管理会计的形成与在今后的发展都具有一定影响。

(二)“预算控制”原理引入

“预算控制”是作为科学管理原理中另外一个重要方面被引进到管理会计中的，它曾经被一些学者称之为管理会计形成的两大支柱之一。1921年美国《预算与会计法案》的颁布是对预算控制思想产生影响的起点，次年著名学者麦金西的《预算控制》一书问世，书中所持重要依据之一便是《预算与会计法案》。麦金西较为系统地阐述了实行科学的预算控制方面的问题，其见解具有开创性。在1922年美国全国成本会计师协会第三次会议上，还以《预算的编制和使用》为专题展开研究，这次会议的研究成果不仅把对有关“预算控制”方面的内容引向深入，而且掀起了1923年至1929年全美会计师与工程师协同研究预算控制问题的高潮，七年间所产生的研究成果对于管理会计的形成起到了十分重要的作用。据1931年美国全国工业会议委员会在《制造业的预算控制》一文中统计，在1930年前后，美国有162家公司实行了预算控制，其中80%是在1922年以后才实行的。可见，正是由于“预算控制”的理论研究与实践并进，才使管理会计在形成过程中逐步立定了根基。

(三)管理会计的形成

管理会计除得以在“标准成本”与“预算控制”的支持之下产生之外，它的形成还同时受到“差异分析”及“本量利分析”方法引入应用的影响。由于“差异分析”方法

通常是配合“标准成本”与“预算控制”工作进行的，故它对管理会计形成的影响与“标准成本”和“预算控制”所产生的影响是一致的，而“本量利分析”方法所产生的影响却从一个新的管理方位体现出来的。

20世纪初，在对以往有关成本计量问题研究的基础上，人们逐步对成本性态有了一定的认识，如1903年H·赫斯所发表的《制造业：资本成本、利润和胜利》、前文所引1911年韦伯纳所发表的《工厂成本》、1916年斯科维尔的《成本和制造费用的分配》、1921年威廉斯的《工程师对成本会计的态度》及其他在1934年所出版的《弹性预算、费用控制和经理的活动》、1928年梅纳德的《标准成本和弹性预算在降低生产部门的成本方面是怎样起作用的……》，以及前文中所引经济学家克拉克对若干成本概念的划分等等，都对“本量利分析”方法的形成有着直接影响。同时，在对成本性态分析、认识的基础上，又产生了与“本量利分析”方法形成直接相关的成果，如1909年学者诺珀尔首创之利润坐标图与1930年工程师亨利·赫斯撰文对“盈亏临界图”所作的进一步研究，都十分清楚地揭示了成本——产量——利润之间的关系。1933年诺泊尔的《利润工程学——促使企业盈利的应用经济学》出版，又在“本量利”关系的阐述方面把理论研究与具体实践结合起来。正是在以上研究成果的基础上，“本量利分析”方法渐自融合于管理会计之中，成为20世纪前期管理会计内容中的一个重要方面。

在20世纪前期，显示管理会计形成的代表作主要有：1922年与麦金西《预算控制》同时出版的奎因坦斯的《管理会计：财务管理入门》，这部书不仅首次提出“管理会计”的名称，而且阐明了企业的会计管理工作与财务管理工作之间的关系。1923年学者布利斯的《经营管理中的财务效率和营业效率》一书出版，次年又出版了他的《通过会计进行管理》一书，这两部作品都强调把相关会计信息应用到企业经营管理过程之中，并强调提高企业经营管理人员对企业财务与营业效率的控制水平。1924年麦金西的专著《管理会计》出版，作者在书中指出，企业的会计工作不能停留在以往的会计之上，而应当把一些以科学管理为基础的。面向未来的会计概念及其会计程序纳入以经营管理为目的的会计制度中去。麦金西还指出，会计应当把握住标准，并注意在标准与业绩比较的基础上作好服务于经营管理的记录。此外，他还认为，实行管理会计还应当有相应的组织保障，并认为当时美国已在企业中推行的“总控制长”制度便为在企业中实行会计管理创造了一个最基本的条件。事实上，麦金西的这一看法是完全正确的，当时美国企业中推行的“总控制长”制度或在财务副总经理之下分设“总控制长”与“财务长”分工理事的组织制度，不仅成为当时，也确实成为以后在企业中推行管理会计的组织保障。

1928年学者H·F·格雷戈里发表了《企业管理中的会计报表：结合为维持有效管理和控制所实行的标准和业绩记录程度，论述财务报表和营业报表的使用》一文，文中强调指出将科学管理理论与方法应用到企业内部管理方面，是改进企业经营管理状况的奋斗目标之一。1929年学者M·V·海斯的《供经理控制用的会计》一书问世，这部书进一步阐明了建立管理会计的基本思想，一方面他认为管理会计的核心应当是标准和科学而系统的记录，另一方面又指出管理会计中所提供的信息是与企业决策层有关的信息。这种见解对于管理会计形成具有重要影响。

总之，上述著作是管理会计形成时期的代表之作，它们所产生的影响既体现于当时，也影响到今后管理会计的发展。

(四)对20世纪前期管理会计的评价

20世纪前期的管理会计经历了由萌芽到形成及至传统管理会计基本框架建立这一历史演进过程，它为现代管理会计的产生与发展奠定了基础。从具体贡献方面讲：(1)它初步解决了为公司经营者提供管理信息，以促进企业加强管理这方面的问题；(2)已初步认识到它所提供的管理信息有利于公司领导者作出正确的决策，管理会计工作与企业的经营决策具有相关性；(3)管理会计的一些基本概念形成及基本方法体系形成；(4)传统“本量利分析”方法的应用，既是传统管理会计中的一个创新点，又为今后这种方法的进一步发展创造了基本条件；(5)20世纪前期的管理会计在一定程度上推动了传统成本会计的发展。当然，由于这个时期受到会计环境发展状况的制约，在管理会计形成过程中所反映出来的种种局限性也便不可避免的了。

二、现代管理会计的产生与发展

会计界普遍认为，现代管理会计形成于50年代，并在50年代以后得到发展，至今已初步形成了管理会计的理论体系与方法体系。

(一)影响现代管理会计产生、发展的环境要素

始于20世纪三四十年代的新技术革命，在50年代至90年代之间产生了越来越重要的影响。在此期间，在世界范围内已形成了大科学、高新技术与大经济发展的基本格局，其中大工程、大企业的发展使一个经济单元的生产经营规模与水平达到前所未有的高度。尤其是最近的一二十年，一些经济发达的国家，对诸如电脑辅助设计系统、电脑辅助制造系统。弹性制造系统、电脑一体化制造系统，以及机器人工作系统的投入应用，在极大地推动企业的生产经营与管理不断发生变革的同时，也在现代管理会计发展方面产生了强有力的推动作用。这是会计环境发生重大变化的一方面。

另一方面，本世纪三四十年代以来科学理论、管理理论的发展也极其深刻地影响到50年代以后的会计领域。起初是行为科学与系统论、信息论、控制论(老三论)的影响，随后是耗散结构论、协同论、突变论(新三论)，以及决策论、增长极限论等理论的影响，这些理论中的许多内容被引入应用到现代管理会计中，并最终成为现代管理会计的理论支柱。

从发展趋势方面考察，资本市场的全球化，乃至整个经济的全球化，以及所谓数字化时代、知识经济时代。环境经济时代，都将对未来管理会计的发展产生持续性影响。

(二)50年代至今现代管理会计发展的历史进程与基本状况

1950年6月英国企业会计管理考察团赴美考察结束，在同年11月所发表的题为《管理会计》的报告中指出：“管理会计是以帮助管理当局制订政策和控制日常经营活动的方式来提供会计信息的。”这体现着50年代英美的管理会计思想。美国学者马特西克曾在《管理会计的过去、现在和未来》一文中评述1950年W·F·瓦特教授所撰《管理会计》教科书时明确指出：瓦特教授的这部新作是以往几十年间撒下的种籽所结出的硕果。这是与当时对传统和现代意义的管理会计界限划分有关的一个结论。

50年代初责任会计概念的明确提出及内容定位是向现代管理会计演进的一个重要标志。1950年，H·B·艾尔曼在《与责任会计相关联的基本企业计划》一文中明确指出：责任会计是“把管理会计的控制系统同管理组织或部门管理人员的责任结合在一起”。学者J·A·希金斯除基本上赞同这一观点外，并在他1952年出版的《责任会计》一书中表述了新的见解，他认为责任会计是根据成本

管理目标而设置的会计系统。同时，以上两位学者都主张集中计算成本，把被考核单位以往以生产为中心或以成本为中心的方面转移到以责任为中心的方面，并强调相应设立企业内部报告制度。这是两位学者在推动管理会计发展方面的主要贡献。此后，在行为科学的进一步影响之下，对责任会计的认识不断得到提高，其中有关“责任会计系着重研究与责任中心工作相关的成本、收益和资产”的结论在整个会计界基本上达成共识，由此责任会计成为现代管理会计中的重要组成部分。

50年代在现代管理会计基本体系构建方面也取得了进展。从管理会计目标研究方面看，50年代初，学者B·E·戈茨便明确指出：管理会计“提供基础信息，以便让经营人员拟定关于企业各项活动的计划，并进行控制”。其见解在当时具有先导性作用。更为重要的是，在美国会计学会1955年度及1958年度的报告书中对管理会计之目标进一步作出了明确表述。如在1958年的报告中指出，管理会计工作在于协助经营管理人员拟定达到合理经营的计划，并依此作出明智的决策。这是体现在现代管理会计思想方面的一个明显进步。

1965年5月，英国成本和工厂会计师协会将1931年创办的《成本会计师》杂志更名为《管理会计》。显然，这是一种迎合时代潮流的举动。当时在杂志更名申明中指出：“成本会计工作是管理会计中的很重要的组成部分。”这一结论对于其后管理会计的发展具有很重要的作用。与这一历史事件相关联的是莱昂德·R·艾米教授的见解，这位教授指出：管理会计向管理当局提供信息并指导其行动，至少与外部报告同样重要。他还进一步指出：以往为决策问题提供信息是会计师的最薄弱环节，然而，从战略上讲，这却是最重要的任务。上述可见，理顺成本会计与管理会计的关系，并明确企业的管理会计工作与企业经营决策的相关性，是体现在60年代管理会计研究中的最重要的思想与研究中力求着重解决的问题。

进入70年代后，在经济发达的国家及地区不仅对于管理会计理论研究工作又有进一步的发展，而且对于管理会计的推广应用也进入到实质性工作阶段。1972年美国全国会计师协会开始举办“审定管理会计师”(CMA，一译为执业管理会计师)考试，凡考试合格者颁发给“管理会计师证书”，作为上岗之依据。其后，经过十多年的努力，CMA考试已在美国的67个城市举行，这时，诸如《华尔街日报》及其他刊物上的招聘广告已把CMA与CPA(注册会计师)并列作为必备条件。1980年，在巴黎举行的世界会计人员联合会第一次大会上，也把管理会计的应用作为研究主题，这次国际会议之举办表明管理会计的影响已开始扩大到世界范围。

在70年代，管理会计的发展进一步受到行为科学、管理科学、数学、计算机，以及相关数量科学的影响，出现了许多新的成就。从行为科学的影响方面讲，1971年出版的E·H·柯普兰的《管理会计和行为科学》及1973年出版的A·G·霍普伍德的《会计系统与管理行为》堪称代表之作。从数量科学影响方面讲，在60年代管理会计中将诸如“回归分析法”、“学习曲线”等引进应用的基础上，70年代又将概率论引入决策模型的建立方面。在1976美国的《会计研究》杂志1、2期所刊载的21篇论文中，其中有12篇便采用了上述方法。同时，70年代至80年代，会计界又对现代管理会计体系展开了深入研究，并出现百花齐放的局面。如J·M·弗里姆金的《管理分析用会计》(1976年)、C·L·穆尔与R·K·杰达克合著之《管理会计》(1980年)、R·N·安东尼与G·A·韦尔什合著之《管理会计基础》(1981年)、杰克·格雷与唐·里基特合著之《成本与管理会计》(1982年)、R·S·卡普兰的《高级管理会计》(1982年)，以及C·T·霍恩格伦所著《管理会计导论》当为代表之作。他们对于现代管理会计发展所作出的贡献得到会计界的充分肯定。

值得注意的是，70年代至今，在大科学、高新技术，以及大经济发展的推动之下，在前文所述电脑辅助设计、制造等系统投入企业应用之后所形成的新制造环境下，有关管理会计方面的创新研究一直处于持续进行之中，新的成果不断出现。同时，在高科技支持之下的适时制生产系统的应用及与适时制应用相关联的全面质量管理制的推行，也直接冲击着成本控制领域，促使管理会计中有关成本控制理论、制度与方法的创新。从70年代初著名学者G·J·斯托伯斯教授在《作业成本计算和投入产出会计》一书中提出作业会计、作业成本等概念与作业成本处理方法，到1988年R·库珀等教授正式提出“作业量基准成本计算”(ABC)方法，或随后提出的“作业成本制度”，此后，在此基础上经过不少学者与工作者的研究、实验，又初步建立了“作业量基准成本体系”(ABCS)、“作业成本管理”(ABM)或“作业量基准成本管理”(ABMS)等概念、理论及其基本方法，并最终以此改变了现代管理会计的基本体系。同时，在此期间，质量成本会计、人力资源管理会计、资本成本管理会计、增值会计，以及环境管理会计等新领域的产生，也推动了现代管理会计的发展。

70年代至今，另外一个值得注意的方面是适应新经济与新技术发展环境变化要求所产生的企业战略管理思想、理论及其基本方法，这方面对现代管理会计发展所产生的影响极其深远。1965年，管理学者安索夫在以往企业战略实施应用的基础上进一步展开研究，出版了《公司战略》一书，同年，学者斯科特发表了题为《美国企业中的长期计划》的研究报告，这些成果对于其后战略管理会计正式创立有着启示性作用。进入70年代后，由于外部经济环境变化对企业的冲击日趋强烈，为此一些大型企业开始确定多种备选生产经营方案作为对策。这些方案都是从企业生产经营的大局或曰全局方面立定的，一方面它立足于预测，另一方面为弥补预测之不足之处，又立足于强化企业内部的总体管理。在确定企业内部总体管理方案的过程中，自然而然要考虑到战略计划以外的许多方面，并且这些方面也都是从企业生产经营总体上考虑的，而“战略管理”的概念便在这种指导思想下建立起来的。1976年安索夫等人所著《从战略计划到战略管理》一书问世，此后企业的战略管理问题日益受到人们的关注。进入80年代后，围绕企业战略管理的确定，所谓“市场战略”、“制造战略”、“收购战略”、“销售战略”，以及全球化战略等纷纷提了出来，这些对于“战略管理会计”思想产生的影响更为直接。

事实上，企业中的多项决策。多项计划及为实现其战略目标所采取的一些措施，既与现代管理会计所确定的控制内容与目标密切相关，而且它们的实现也都离不开管理会计功能作用的发挥。同时，从另一方面讲，现代管理会计的重要历史使命也在于服从企业战略经营与战略管理的需要，其工作重点也当放在配合企业的战略管理措施的实行方面。正是从以上两方面出发，在会计界不仅提出了战略管理会计的概念，而且也从改革管理会计的理论体系、控制与方法体系等方面着手，来研究建立与解决战略管理会计方面的问题。尽管目前有关战略管理会计的研究尚处于初期阶段，在理论与实践之间也还存在相当大的差距，然而它却显示着现代管理会计发展对新领域的开辟，体现着现代管理会计在新世纪的发展方向。>三、有关管理会计的争论与评议

在管理会计研究过程中，产生了两大基本派别，一是以美国斯坦福大学的C·T·霍恩格伦教授、哈佛大学的R·N·安东尼教授、英国曼斯特大学R·W·斯卡彭思教授，以及日本早稻田大学的青木茂男教授等为代表的“传统管理会计学派”，一是以哈佛大学的卡普兰教授、大平派路德大学的H·托马斯·约翰逊教授等为代表的“创新管理会计学派”。前者主张一切以成本为中心，在传统的基础上稳步推进管理会计的发展。同时，他们也讲把诸如数量方法及其他先进管理方法引进到管理会计之中，以在管理会计实践中应用。也注重通过探索开辟管理会计的新领域。而后者则主张以全方位创新为目标，注意学科间交叉渗透发展态势，尽可能引进相关的科学理论与方法，通过不断创新建立与改进现代管理会计的控制系统，并主张建立各式数学模型，不断改进控制方法，以有效测试与评价企业的经济活动过程及其效果。由于两派之间在认识与研究方法方面存在明显差别，故它们之间所争论的问题很集中，相互展开的批评观点也很明确，如前者主要认为后者理论脱离实际，所建立的复杂数学模型不仅在相当长的时期内不能适用，而且还在无意之中将较为简单的问题复杂化，使企业的管理会计工作者难以接受；而后者则认为前者思路狭窄，观念落后，其?芯糠段Ь哂幸欢ň窒扌裕挥邪蜒芯拷⒃诳蒲Ъ际跤牍芾砜蒲Х⒄沟幕∩希膊荒苁视π轮圃旎肪诚缕笠刀怨芾砘峒扑岢龅男乱蟆4幼艿姆矫婵疾欤芤陨狭脚芍胧鞘敕巧形薹ǘ郏欢纯梢悦飨缘乜闯鏊撬嬖诘墓餐侍猓罢叽筇迳弦蜓芯砍晒浜笥谛问疲ǔT斐衫砺塾胧导实耐呀冢笳呷匆蜓芯磕谌菁捌渌髡挪捎玫姆椒ǔ埃势溲芯砍晒餐ǔ7从吵鲈诶砺塾胧导矫嫠嬖诘牟罹唷？杉脚伤┞冻隼吹奈侍猓舱窍执芾砘峒圃诜⒄构讨兴嬖诘囊桓龈拘晕侍狻?0世纪50年代以来，管理会计在企业的应用中之所以经历曲折，道路坎坷，功果成效不甚显著，其主要原因便在于此。在进入新的世纪后，在管理会计研究与应用方面要解决的问题还很多，但从根本上讲，其关键在于必须在会计界与会计教育界统一认识，切实解决好理论研究与实际应用相统一的问题。

在20世纪，在管理会计研究、实践与教学中还存在的另外一个突出问题是如何解决与处理好与财务会计的关系问题，而处理好这种关系其关键又集中反映在成本会计方面。尽管从本源上讲，管理会计毕竟是从早期成本会计的基础上演变而来的，成本会计是管理会计建立之根基，然而，值得注意的是，一方面在管理会计形成及发展过程中，它创造性地发展了成本会计，把成本会计研究与实践中由注重核算的方面引向注重控制的方面，并最终从管理控制的方位将成本会计方面的一些内容纳入管理会计的体系之中；另一方面，至现代管理会计发展阶段，无论在广度还是在深度方面管理会计都不同于本世纪之初所建立的标准成本系统，它的发展已围绕着企业经营决策及强化内部控制这个中心，逐步构建了自己的理论体系及方法体系。从企业会计工作分工方面讲，财务会计通过信息系统将相关财务会计信息提供给企业外部的信息使用者，服务于社会各相关方面；而管理会计则通过信息系统所产生相关管理信息，提供给企业经营管理决策者、执行者，在参与决策、参与经营管理中发挥直接作用。当然，在企业经营与管理活动过程中，管理会计与财务会计既有明确分工，也必然会出现工作交叉的方面。分工决定着它们各自朝着专门化的方向发展，而工作的交叉方面，既需要学术界在研究中加以协调处理，而又需要工作人员在工作过程中加以协调处理。从协调处理的重点方面考察，依旧集中反映在成本会计方面，而这方面的问题将有待新的世纪继续展开研究及切实加以解决。

正如笔者曾在《21世纪的战争与和平——会计控制、会计教育纵横论》一文中所指出的：20世纪以来，世界一直处在巨变之中，百业革新待举，万象情态更新，由“科技——经济”高度结合所形成的处于超循环状态的新环境圈，使会计环境空前复杂化。在大科学、高新技术与大经济的发展过程中，随时都会出现新的转折，而在新的转折发生过程中，又随时便会出现新的发展高潮，可谓之高潮迭起、变化陡然，转换频繁。管理会计正是在这种情况下产生、形成的，并由传统管理会计演进到现代管理会计发展阶段。七八十年来，它一直面对着风风雨雨，处于时起时落的状态，对其地位，人们评说不一；对其作用，评价亦有高有低；论及它的发展前景，各个方面看法也不一致。尤其是近20年来，它所面临的新的挑战频频不断，它必须正视与亟待研究解决的问题亦接踵而至。所以，上述情况表明，20世纪兴起的管理会计，它的发展尚未到达成熟阶段，其应用也停留在初始时期，它至今依然是会计学中的一门年轻的分支学科。

企业经营决策论文范文第4篇

会计的管理功能作用最初集中体现在成本管理方面。19世纪下半期，尤其是在最后的20年，工业化大生产格局已处于形成过程之中，在此期间，公司里业主、经营主持者及其管理人员都逐渐认识到产品固定成本的增加对公司盈利的影响日益扩大，并且这已成为一个必须研究、处理好的重要问题。这样，在19世纪与20世纪之交，人们已逐步集中精力研究与解决这方面的问题。20世纪初期，随着工业化大生产基本格局的形成，不少公司的组织规模一直处在不断扩大之中，大公司，尤其是工业中那些具有不同垄断组织特征的大公司，开始在经济发达国家中处于支配地位。在工业公司中重型机器设备在资产中所占比重越来越大，产品制造程序亦日趋复杂，于是人们又开始着手研究、解决产品成本形成过程中的间接费用分配问题了。同时，随着经济竞争压力日益增大，与一系列成本问题的集中，很快便促使人们从总的方面考虑到对产品制造成本的全面控制问题。值得注意的是，这时对于成本控制的必要性与紧迫性，不仅在会计师中有了明确认识，而且同时也在工程师中有了明确认识，甚至在对一些与工程技术相关联成本问题的认识方面，工程师比起会计师有着更为深刻的体会。

同样，在20世纪初期，美国人在其得天独厚的经济环境与科技环境的影响之下，率先在成本控制方面寻找到拓宽会计参与公司管理的通道。紧接着，通过以美国为首的经济发达国家中的会计师与工程师的共同努力，终于在20世纪会计的发展中出现一个新的突破——管理会计产生，一门在20世纪与财务会计并驾齐驱发展的新兴分支学科管理会计建立起来了。

一、20世纪前期的管理会计

当人们的思想、行为开始由成本计量、记录方面转向成本控制方面的时候，管理会计创立便处于萌芽阶段。从前文已可见，管理会计形成的历史源流确实来自成本控制思想及其相关理论的产生，以及早期成本控制行为的发生，并且后来管理会计的演进也正是由此顺流而下，最终在20世纪前期奠定了管理会计的发展基础。

尽管从1885年美国军械师亨利·梅特卡夫的《制造成本》、1887年英国电气工程师埃米尔·加克与会计师M·费尔斯合著的《工厂帐目》，到1911年E·韦伯纳的《工厂成本》这些书还主要是讲产品成本计算问题，但其中已开始涉及到一些成本管理方面的问题，依次考察其内容，这些书在一定程度上反映出由单纯讲成本核算向兼顾论及成本管理问题过渡的状况。1880年美国机械工程师协会成立，它的成员诸如泰罗、埃默森等工程师开始超出工艺技术范围研究产品成本问题。尤其是在1886年工程师H·R·汤在协会的年会上发表题为《作为经济学家的工程师》的论文之后，工程师便更加注重从解决产品成本问题着手研究公司经济效果问题，正是围绕着这方面的问题而展开的深入研究，促使美国的科学管理运动处于酝酿之中。1911年，继泰罗所发表的“计件工资”及“车间管理”著作之后，他的《科学管理的原则和方法》一书问世了，书中对标准化管理制度的确定，为“标准成本制度”的确立奠定了思想及理论基础。随后，“标准成本控制”与“预算控制”制度、理论及其“差异分析”方法的产生，便为管理会计的产生奠定了基础。

(一)标准成本计算纳人会计体系

1919年，美国全国成本会计师协会成立，协会会员由会计师与工程师两方面组成，从此，会计师与工程师开始结合研究标准成本问题，其研究成果被推广应用。1920年，英国成本会计师协会与美国工程师协会合作研究成本问题，在研讨过程中，他们在实行标准成本、加强成本管理方面意见一致，而在是否把标准成本计算纳入复式簿记体系方面却发生了分歧。工程师们的指导思想在于坚持科学管理制，从提高生产效率出发，试图建立一种管理型标准成本计算与控制方法，而会计师们则从提高经济效果出发，主张把标准成本计算纳入复式簿记系统。尽管这种分歧也在美国全国成本会计师协会中的会计师与工程师之间存在，然而，在学会中有一些工程师十分赞同会计师们的主张，如哈里森便认为，只有事前将标准成本计算纳入会计系统，才能形成为真正的标准成本会计，当时著名会计学家哈特菲尔德教授曾十分赞赏这一观点。其后，经过十多年的研究与实践，工程师与会计师的观点终于取得一致，从此标准成本计算与复式簿记方法密切结合，成为会计系统中的有机组成部分，在成本控制方面发挥了越来越突出的作用。这一重要历史事实是20世纪前期管理会计得以形成之关键。

事实上，工程师哈里森在具体解决标准成本会计方面的贡献也是突出的。1930年他在他早期发表的论文《有助于生产的成本会计》(1919年6月)、《新工业时代的成本会计》(1919年12月及1920年1月)的基础上所著《标准成本》一书，是对管理会计产生具有重要影响的标准成本会计的一个科学总结，其影响颇为深远。1932年E·A·坎曼发表了题为《基本标准成本：制造业的控制会计》的论著，进一步明确了标准成本会计对管理会计产生的实质性影响。此外，值得注意的是这个时期经济管理学家对成本管理问题研究的参与，1923年，J·M·克拉克围绕产品制造费用的研究，提出了可变成本、不变成本、边际成本，以及机会成本等一系列的概念，其研究成果对于管理会计的形成与在今后的发展都具有一定影响。

(二)“预算控制”原理引入

“预算控制”是作为科学管理原理中另外一个重要方面被引进到管理会计中的，它曾经被一些学者称之为管理会计形成的两大支柱之一。1921年美国《预算与会计法案》的颁布是对预算控制思想产生影响的起点，次年著名学者麦金西的《预算控制》一书问世，书中所持重要依据之一便是《预算与会计法案》。麦金西较为系统地阐述了实行科学的预算控制方面的问题，其见解具有开创性。在1922年美国全国成本会计师协会第三次会议上，还以《预算的编制和使用》为专题展开研究，这次会议的研究成果不仅把对有关“预算控制”方面的内容引向深入，而且掀起了1923年至1929年全美会计师与工程师协同研究预算控制问题的高潮，七年间所产生的研究成果对于管理会计的形成起到了十分重要的作用。据1931年美国全国工业会议委员会在《制造业的预算控制》一文中统计，在1930年前后，美国有162家公司实行了预算控制，其中80%是在1922年以后才实行的。可见，正是由于“预算控制”的理论研究与实践并进，才使管理会计在形成过程中逐步立定了根基。

(三)管理会计的形成

管理会计除得以在“标准成本”与“预算控制”的支持之下产生之外，它的形成还同时受到“差异分析”及“本量利分析”方法引入应用的影响。由于“差异分析”方法通常是配合“标准成本”与“预算控制”工作进行的，故它对管理会计形成的影响与“标准成本”和“预算控制”所产生的影响是一致的，而“本量利分析”方法所产生的影响却从一个新的管理方位体现出来的。

20世纪初，在对以往有关成本计量问题研究的基础上，人们逐步对成本性态有了一定的认识，如1903年H·赫斯所发表的《制造业：资本成本、利润和胜利》、前文所引1911年韦伯纳所发表的《工厂成本》、1916年斯科维尔的《成本和制造费用的分配》、1921年威廉斯的《工程师对成本会计的态度》及其他在1934年所出版的《弹性预算、费用控制和经理的活动》、1928年梅纳德的《标准成本和弹性预算在降低生产部门的成本方面是怎样起作用的……》，以及前文中所引经济学家克拉克对若干成本概念的划分等等，都对“本量利分析”方法的形成有着直接影响。同时，在对成本性态分析、认识的基础上，又产生了与“本量利分析”方法形成直接相关的成果，如1909年学者诺珀尔首创之利润坐标图与1930年工程师亨利·赫斯撰文对“盈亏临界图”所作的进一步研究，都十分清楚地揭示了成本——产量——利润之间的关系。1933年诺泊尔的《利润工程学——促使企业盈利的应用经济学》出版，又在“本量利”关系的阐述方面把理论研究与具体实践结合起来。正是在以上研究成果的基础上，“本量利分析”方法渐自融合于管理会计之中，成为20世纪前期管理会计内容中的一个重要方面。

在20世纪前期，显示管理会计形成的代表作主要有：1922年与麦金西《预算控制》同时出版的奎因坦斯的《管理会计：财务管理入门》，这部书不仅首次提出“管理会计”的名称，而且阐明了企业的会计管理工作与财务管理工作之间的关系。1923年学者布利斯的《经营管理中的财务效率和营业效率》一书出版，次年又出版了他的《通过会计进行管理》一书，这两部作品都强调把相关会计信息应用到企业经营管理过程之中，并强调提高企业经营管理人员对企业财务与营业效率的控制水平。1924年麦金西的专著《管理会计》出版，作者在书中指出，企业的会计工作不能停留在以往的会计之上，而应当把一些以科学管理为基础的。面向未来的会计概念及其会计程序纳入以经营管理为目的的会计制度中去。麦金西还指出，会计应当把握住标准，并注意在标准与业绩比较的基础上作好服务于经营管理的记录。此外，他还认为，实行管理会计还应当有相应的组织保障，并认为当时美国已在企业中推行的“总控制长”制度便为在企业中实行会计管理创造了一个最基本的条件。事实上，麦金西的这一看法是完全正确的，当时美国企业中推行的“总控制长”制度或在财务副总经理之下分设“总控制长”与“财务长”分工理事的组织制度，不仅成为当时，也确实成为以后在企业中推行管理会计的组织保障。

1928年学者H·F·格雷戈里发表了《企业管理中的会计报表：结合为维持有效管理和控制所实行的标准和业绩记录程度，论述财务报表和营业报表的使用》一文，文中强调指出将科学管理理论与方法应用到企业内部管理方面，是改进企业经营管理状况的奋斗目标之一。1929年学者M·V·海斯的《供经理控制用的会计》一书问世，这部书进一步阐明了建立管理会计的基本思想，一方面他认为管理会计的核心应当是标准和科学而系统的记录，另一方面又指出管理会计中所提供的信息是与企业决策层有关的信息。这种见解对于管理会计形成具有重要影响。

总之，上述著作是管理会计形成时期的代表之作，它们所产生的影响既体现于当时，也影响到今后管理会计的发展。

(四)对20世纪前期管理会计的评价

20世纪前期的管理会计经历了由萌芽到形成及至传统管理会计基本框架建立这一历史演进过程，它为现代管理会计的产生与发展奠定了基础。从具体贡献方面讲：(1)它初步解决了为公司经营者提供管理信息，以促进企业加强管理这方面的问题；(2)已初步认识到它所提供的管理信息有利于公司领导者作出正确的决策，管理会计工作与企业的经营决策具有相关性；(3)管理会计的一些基本概念形成及基本方法体系形成；(4)传统“本量利分析”方法的应用，既是传统管理会计中的一个创新点，又为今后这种方法的进一步发展创造了基本条件；(5)20世纪前期的管理会计在一定程度上推动了传统成本会计的发展。当然，由于这个时期受到会计环境发展状况的制约，在管理会计形成过程中所反映出来的种种局限性也便不可避免的了。

二、现代管理会计的产生与发展

会计界普遍认为，现代管理会计形成于50年代，并在50年代以后得到发展，至今已初步形成了管理会计的理论体系与方法体系。

(一)影响现代管理会计产生、发展的环境要素

始于20世纪三四十年代的新技术革命，在50年代至90年代之间产生了越来越重要的影响。在此期间，在世界范围内已形成了大科学、高新技术与大经济发展的基本格局，其中大工程、大企业的发展使一个经济单元的生产经营规模与水平达到前所未有的高度。尤其是最近的一二十年，一些经济发达的国家，对诸如电脑辅助设计系统、电脑辅助制造系统。弹性制造系统、电脑一体化制造系统，以及机器人工作系统的投入应用，在极大地推动企业的生产经营与管理不断发生变革的同时，也在现代管理会计发展方面产生了强有力的推动作用。这是会计环境发生重大变化的一方面。

另一方面，本世纪三四十年代以来科学理论、管理理论的发展也极其深刻地影响到50年代以后的会计领域。起初是行为科学与系统论、信息论、控制论(老三论)的影响，随后是耗散结构论、协同论、突变论(新三论)，以及决策论、增长极限论等理论的影响，这些理论中的许多内容被引入应用到现代管理会计中，并最终成为现代管理会计的理论支柱。

从发展趋势方面考察，资本市场的全球化，乃至整个经济的全球化，以及所谓数字化时代、知识经济时代。环境经济时代，都将对未来管理会计的发展产生持续性影响。

(二)50年代至今现代管理会计发展的历史进程与基本状况

1950年6月英国企业会计管理考察团赴美考察结束，在同年11月所发表的题为《管理会计》的报告中指出：“管理会计是以帮助管理当局制订政策和控制日常经营活动的方式来提供会计信息的。”这体现着50年代英美的管理会计思想。美国学者马特西克曾在《管理会计的过去、现在和未来》一文中评述1950年W·F·瓦特教授所撰《管理会计》教科书时明确指出：瓦特教授的这部新作是以往几十年间撒下的种籽所结出的硕果。这是与当时对传统和现代意义的管理会计界限划分有关的一个结论。

50年代初责任会计概念的明确提出及内容定位是向现代管理会计演进的一个重要标志。1950年，H·B·艾尔曼在《与责任会计相关联的基本企业计划》一文中明确指出：责任会计是“把管理会计的控制系统同管理组织或部门管理人员的责任结合在一起”。学者J·A·希金斯除基本上赞同这一观点外，并在他1952年出版的《责任会计》一书中表述了新的见解，他认为责任会计是根据成本管理目标而设置的会计系统。同时，以上两位学者都主张集中计算成本，把被考核单位以往以生产为中心或以成本为中心的方面转移到以责任为中心的方面，并强调相应设立企业内部报告制度。这是两位学者在推动管理会计发展方面的主要贡献。此后，在行为科学的进一步影响之下，对责任会计的认识不断得到提高，其中有关“责任会计系着重研究与责任中心工作相关的成本、收益和资产”的结论在整个会计界基本上达成共识，由此责任会计成为现代管理会计中的重要组成部分。

50年代在现代管理会计基本体系构建方面也取得了进展。从管理会计目标研究方面看，50年代初，学者B·E·戈茨便明确指出：管理会计“提供基础信息，以便让经营人员拟定关于企业各项活动的计划，并进行控制”。其见解在当时具有先导性作用。更为重要的是，在美国会计学会1955年度及1958年度的报告书中对管理会计之目标进一步作出了明确表述。如在1958年的报告中指出，管理会计工作在于协助经营管理人员拟定达到合理经营的计划，并依此作出明智的决策。这是体现在现代管理会计思想方面的一个明显进步。

1965年5月，英国成本和工厂会计师协会将1931年创办的《成本会计师》杂志更名为《管理会计》。显然，这是一种迎合时代潮流的举动。当时在杂志更名申明中指出：“成本会计工作是管理会计中的很重要的组成部分。”这一结论对于其后管理会计的发展具有很重要的作用。与这一历史事件相关联的是莱昂德·R·艾米教授的见解，这位教授指出：管理会计向管理当局提供信息并指导其行动，至少与外部报告同样重要。他还进一步指出：以往为决策问题提供信息是会计师的最薄弱环节，然而，从战略上讲，这却是最重要的任务。上述可见，理顺成本会计与管理会计的关系，并明确企业的管理会计工作与企业经营决策的相关性，是体现在60年代管理会计研究中的最重要的思想与研究中力求着重解决的问题。

进入70年代后，在经济发达的国家及地区不仅对于管理会计理论研究工作又有进一步的发展，而且对于管理会计的推广应用也进入到实质性工作阶段。1972年美国全国会计师协会开始举办“审定管理会计师”(CMA，一译为执业管理会计师)考试，凡考试合格者颁发给“管理会计师证书”，作为上岗之依据。其后，经过十多年的努力，CMA考试已在美国的67个城市举行，这时，诸如《华尔街日报》及其他刊物上的招聘广告已把CMA与CPA(注册会计师)并列作为必备条件。1980年，在巴黎举行的世界会计人员联合会第一次大会上，也把管理会计的应用作为研究主题，这次国际会议之举办表明管理会计的影响已开始扩大到世界范围。

在70年代，管理会计的发展进一步受到行为科学、管理科学、数学、计算机，以及相关数量科学的影响，出现了许多新的成就。从行为科学的影响方面讲，1971年出版的E·H·柯普兰的《管理会计和行为科学》及1973年出版的A·G·霍普伍德的《会计系统与管理行为》堪称代表之作。从数量科学影响方面讲，在60年代管理会计中将诸如“回归分析法”、“学习曲线”等引进应用的基础上，70年代又将概率论引入决策模型的建立方面。在1976美国的《会计研究》杂志1、2期所刊载的21篇论文中，其中有12篇便采用了上述方法。同时，70年代至80年代，会计界又对现代管理会计体系展开了深入研究，并出现百花齐放的局面。如J·M·弗里姆金的《管理分析用会计》(1976年)、C·L·穆尔与R·K·杰达克合著之《管理会计》(1980年)、R·N·安东尼与G·A·韦尔什合著之《管理会计基础》(1981年)、杰克·格雷与唐·里基特合著之《成本与管理会计》(1982年)、R·S·卡普兰的《高级管理会计》(1982年)，以及C·T·霍恩格伦所著《管理会计导论》当为代表之作。他们对于现代管理会计发展所作出的贡献得到会计界的充分肯定。版权所有

值得注意的是，70年代至今，在大科学、高新技术，以及大经济发展的推动之下，在前文所述电脑辅助设计、制造等系统投入企业应用之后所形成的新制造环境下，有关管理会计方面的创新研究一直处于持续进行之中，新的成果不断出现。同时，在高科技支持之下的适时制生产系统的应用及与适时制应用相关联的全面质量管理制的推行，也直接冲击着成本控制领域，促使管理会计中有关成本控制理论、制度与方法的创新。从70年代初著名学者G·J·斯托伯斯教授在《作业成本计算和投入产出会计》一书中提出作业会计、作业成本等概念与作业成本处理方法，到1988年R·库珀等教授正式提出“作业量基准成本计算”(ABC)方法，或随后提出的“作业成本制度”，此后，在此基础上经过不少学者与工作者的研究、实验，又初步建立了“作业量基准成本体系”(ABCS)、“作业成本管理”(ABM)或“作业量基准成本管理”(ABMS)等概念、理论及其基本方法，并最终以此改变了现代管理会计的基本体系。同时，在此期间，质量成本会计、人力资源管理会计、资本成本管理会计、增值会计，以及环境管理会计等新领域的产生，也推动了现代管理会计的发展。

70年代至今，另外一个值得注意的方面是适应新经济与新技术发展环境变化要求所产生的企业战略管理思想、理论及其基本方法，这方面对现代管理会计发展所产生的影响极其深远。1965年，管理学者安索夫在以往企业战略实施应用的基础上进一步展开研究，出版了《公司战略》一书，同年，学者斯科特发表了题为《美国企业中的长期计划》的研究报告，这些成果对于其后战略管理会计正式创立有着启示性作用。进入70年代后，由于外部经济环境变化对企业的冲击日趋强烈，为此一些大型企业开始确定多种备选生产经营方案作为对策。这些方案都是从企业生产经营的大局或曰全局方面立定的，一方面它立足于预测，另一方面为弥补预测之不足之处，又立足于强化企业内部的总体管理。在确定企业内部总体管理方案的过程中，自然而然要考虑到战略计划以外的许多方面，并且这些方面也都是从企业生产经营总体上考虑的，而“战略管理”的概念便在这种指导思想下建立起来的。1976年安索夫等人所著《从战略计划到战略管理》一书问世，此后企业的战略管理问题日益受到人们的关注。进入80年代后，围绕企业战略管理的确定，所谓“市场战略”、“制造战略”、“收购战略”、“销售战略”，以及全球化战略等纷纷提了出来，这些对于“战略管理会计”思想产生的影响更为直接。

事实上，企业中的多项决策。多项计划及为实现其战略目标所采取的一些措施，既与现代管理会计所确定的控制内容与目标密切相关，而且它们的实现也都离不开管理会计功能作用的发挥。同时，从另一方面讲，现代管理会计的重要历史使命也在于服从企业战略经营与战略管理的需要，其工作重点也当放在配合企业的战略管理措施的实行方面。正是从以上两方面出发，在会计界不仅提出了战略管理会计的概念，而且也从改革管理会计的理论体系、控制与方法体系等方面着手，来研究建立与解决战略管理会计方面的问题。尽管目前有关战略管理会计的研究尚处于初期阶段，在理论与实践之间也还存在相当大的差距，然而它却显示着现代管理会计发展对新领域的开辟，体现着现代管理会计在新世纪的发展方向。

三、有关管理会计的争论与评议

在管理会计研究过程中，产生了两大基本派别，一是以美国斯坦福大学的C·T·霍恩格伦教授、哈佛大学的R·N·安东尼教授、英国曼斯特大学R·W·斯卡彭思教授，以及日本早稻田大学的青木茂男教授等为代表的“传统管理会计学派”，一是以哈佛大学的卡普兰教授、大平派路德大学的H·托马斯·约翰逊教授等为代表的“创新管理会计学派”。前者主张一切以成本为中心，在传统的基础上稳步推进管理会计的发展。同时，他们也讲把诸如数量方法及其他先进管理方法引进到管理会计之中，以在管理会计实践中应用。也注重通过探索开辟管理会计的新领域。而后者则主张以全方位创新为目标，注意学科间交叉渗透发展态势，尽可能引进相关的科学理论与方法，通过不断创新建立与改进现代管理会计的控制系统，并主张建立各式数学模型，不断改进控制方法，以有效测试与评价企业的经济活动过程及其效果。由于两派之间在认识与研究方法方面存在明显差别，故它们之间所争论的问题很集中，相互展开的批评观点也很明确，如前者主要认为后者理论脱离实际，所建立的复杂数学模型不仅在相当长的时期内不能适用，而且还在无意之中将较为简单的问题复杂化，使企业的管理会计工作者难以接受；而后者则认为前者思路狭窄，观念落后，其研究范围具有一定局限性，没有把研究建立在科学技术与管理科学发展的基础上，也不能适应新制造环境下企业对管理会计所提出的新要求。从总的方面考察，尽管以上两派之争孰是孰非尚无法定论，然而却可以明显地看出它们所存在的共同问题，前者大体上因研究成果落后于形势，通常造成理论与实际的脱节，而后者却因研究内容及其所主张采用的方法超前，故其研究成果也通常反映出在理论与实践方面所存在的差距。可见，两派所暴露出来的问题，也正是现代管理会计在发展过程中所存在的一个根本性问题。20世纪50年代以来，管理会计在企业的应用中之所以经历曲折，道路坎坷，功果成效不甚显著，其主要原因便在于此。在进入新的世纪后，在管理会计研究与应用方面要解决的问题还很多，但从根本上讲，其关键在于必须在会计界与会计教育界统一认识，切实解决好理论研究与实际应用相统一的问题。

在20世纪，在管理会计研究、实践与教学中还存在的另外一个突出问题是如何解决与处理好与财务会计的关系问题，而处理好这种关系其关键又集中反映在成本会计方面。尽管从本源上讲，管理会计毕竟是从早期成本会计的基础上演变而来的，成本会计是管理会计建立之根基，然而，值得注意的是，一方面在管理会计形成及发展过程中，它创造性地发展了成本会计，把成本会计研究与实践中由注重核算的方面引向注重控制的方面，并最终从管理控制的方位将成本会计方面的一些内容纳入管理会计的体系之中；另一方面，至现代管理会计发展阶段，无论在广度还是在深度方面管理会计都不同于本世纪之初所建立的标准成本系统，它的发展已围绕着企业经营决策及强化内部控制这个中心，逐步构建了自己的理论体系及方法体系。从企业会计工作分工方面讲，财务会计通过信息系统将相关财务会计信息提供给企业外部的信息使用者，服务于社会各相关方面；而管理会计则通过信息系统所产生相关管理信息，提供给企业经营管理决策者、执行者，在参与决策、参与经营管理中发挥直接作用。当然，在企业经营与管理活动过程中，管理会计与财务会计既有明确分工，也必然会出现工作交叉的方面。分工决定着它们各自朝着专门化的方向发展，而工作的交叉方面，既需要学术界在研究中加以协调处理，而又需要工作人员在工作过程中加以协调处理。从协调处理的重点方面考察，依旧集中反映在成本会计方面，而这方面的问题将有待新的世纪继续展开研究及切实加以解决。

正如笔者曾在《21世纪的战争与和平——会计控制、会计教育纵横论》一文中所指出的：20世纪以来，世界一直处在巨变之中，百业革新待举，万象情态更新，由“科技——经济”高度结合所形成的处于超循环状态的新环境圈，使会计环境空前复杂化。在大科学、高新技术与大经济的发展过程中，随时都会出现新的转折，而在新的转折发生过程中，又随时便会出现新的发展高潮，可谓之高潮迭起、变化陡然，转换频繁。管理会计正是在这种情况下产生、形成的，并由传统管理会计演进到现代管理会计发展阶段。七八十年来，它一直面对着风风雨雨，处于时起时落的状态，对其地位，人们评说不一；对其作用，评价亦有高有低；论及它的发展前景，各个方面看法也不一致。尤其是近20年来，它所面临的新的挑战频频不断，它必须正视与亟待研究解决的问题亦接踵而至。所以，上述情况表明，20世纪兴起的管理会计，它的发展尚未到达成熟阶段，其应用也停留在初始时期，它至今依然是会计学中的一门年轻的分支学科。

企业经营决策论文范文第5篇

会计的管理功能作用最初集中体现在成本管理方面。19世纪下半期，尤其是在最后的20年，工业化大生产格局已处于形成过程之中，在此期间，公司里业主、经营主持者及其管理人员都逐渐认识到产品固定成本的增加对公司盈利的影响日益扩大，并且这已成为一个必须研究、处理好的重要问题。这样，在19世纪与20世纪之交，人们已逐步集中精力研究与解决这方面的问题。20世纪初期，随着工业化大生产基本格局的形成，不少公司的组织规模一直处在不断扩大之中，大公司，尤其是工业中那些具有不同垄断组织特征的大公司，开始在经济发达国家中处于支配地位。在工业公司中重型机器设备在资产中所占比重越来越大，产品制造程序亦日趋复杂，于是人们又开始着手研究、解决产品成本形成过程中的间接费用分配问题了。同时，随着经济竞争压力日益增大，与一系列成本问题的集中，很快便促使人们从总的方面考虑到对产品制造成本的全面控制问题。值得注意的是，这时对于成本控制的必要性与紧迫性，不仅在会计师中有了明确认识，而且同时也在工程师中有了明确认识，甚至在对一些与工程技术相关联成本问题的认识方面，工程师比起会计师有着更为深刻的体会。

同样，在20世纪初期，美国人在其得天独厚的经济环境与科技环境的影响之下，率先在成本控制方面寻找到拓宽会计参与公司管理的通道。紧接着，通过以美国为首的经济发达国家中的会计师与工程师的共同努力，终于在20世纪会计的发展中出现一个新的突破——管理会计产生，一门在20世纪与财务会计并驾齐驱发展的新兴分支学科管理会计建立起来了。

一、20世纪前期的管理会计

当人们的思想、行为开始由成本计量、记录方面转向成本控制方面的时候，管理会计创立便处于萌芽阶段。从前文已可见，管理会计形成的历史源流确实来自成本控制思想及其相关理论的产生，以及早期成本控制行为的发生，并且后来管理会计的演进也正是由此顺流而下，最终在20世纪前期奠定了管理会计的发展基础。

尽管从1885年美国军械师亨利·梅特卡夫的《制造成本》、1887年英国电气工程师埃米尔·加克与会计师M·费尔斯合著的《工厂帐目》，到1911年E·韦伯纳的《工厂成本》这些书还主要是讲产品成本计算问题，但其中已开始涉及到一些成本管理方面的问题，依次考察其内容，这些书在一定程度上反映出由单纯讲成本核算向兼顾论及成本管理问题过渡的状况。1880年美国机械工程师协会成立，它的成员诸如泰罗、埃默森等工程师开始超出工艺技术范围研究产品成本问题。尤其是在1886年工程师H·R·汤在协会的年会上发表题为《作为经济学家的工程师》的论文之后，工程师便更加注重从解决产品成本问题着手研究公司经济效果问题，正是围绕着这方面的问题而展开的深入研究，促使美国的科学管理运动处于酝酿之中。1911年，继泰罗所发表的“计件工资”及“车间管理”著作之后，他的《科学管理的原则和方法》一书问世了，书中对标准化管理制度的确定，为“标准成本制度”的确立奠定了思想及理论基础。随后，“标准成本控制”与“预算控制”制度、理论及其“差异分析”方法的产生，便为管理会计的产生奠定了基础。

(一)标准成本计算纳人会计体系

1919年，美国全国成本会计师协会成立，协会会员由会计师与工程师两方面组成，从此，会计师与工程师开始结合研究标准成本问题，其研究成果被推广应用。1920年，英国成本会计师协会与美国工程师协会合作研究成本问题，在研讨过程中，他们在实行标准成本、加强成本管理方面意见一致，而在是否把标准成本计算纳入复式簿记体系方面却发生了分歧。工程师们的指导思想在于坚持科学管理制，从提高生产效率出发，试图建立一种管理型标准成本计算与控制方法，而会计师们则从提高经济效果出发，主张把标准成本计算纳入复式簿记系统。尽管这种分歧也在美国全国成本会计师协会中的会计师与工程师之间存在，然而，在学会中有一些工程师十分赞同会计师们的主张，如哈里森便认为，只有事前将标准成本计算纳入会计系统，才能形成为真正的标准成本会计，当时著名会计学家哈特菲尔德教授曾十分赞赏这一观点。其后，经过十多年的研究与实践，工程师与会计师的观点终于取得一致，从此标准成本计算与复式簿记方法密切结合，成为会计系统中的有机组成部分，在成本控制方面发挥了越来越突出的作用。这一重要历史事实是20世纪前期管理会计得以形成之关键。

事实上，工程师哈里森在具体解决标准成本会计方面的贡献也是突出的。1930年他在他早期发表的论文《有助于生产的成本会计》(1919年6月)、《新工业时代的成本会计》(1919年12月及1920年1月)的基础上所著《标准成本》一书，是对管理会计产生具有重要影响的标准成本会计的一个科学总结，其影响颇为深远。1932年E·A·坎曼发表了题为《基本标准成本：制造业的控制会计》的论著，进一步明确了标准成本会计对管理会计产生的实质性影响。此外，值得注意的是这个时期经济管理学家对成本管理问题研究的参与，1923年，J·M·克拉克围绕产品制造费用的研究，提出了可变成本、不变成本、边际成本，以及机会成本等一系列的概念，其研究成果对于管理会计的形成与在今后的发展都具有一定影响。

(二)“预算控制”原理引入

“预算控制”是作为科学管理原理中另外一个重要方面被引进到管理会计中的，它曾经被一些学者称之为管理会计形成的两大支柱之一。1921年美国《预算与会计法案》的颁布是对预算控制思想产生影响的起点，次年著名学者麦金西的《预算控制》一书问世，书中所持重要依据之一便是《预算与会计法案》。麦金西较为系统地阐述了实行科学的预算控制方面的问题，其见解具有开创性。在1922年美国全国成本会计师协会第三次会议上，还以《预算的编制和使用》为专题展开研究，这次会议的研究成果不仅把对有关“预算控制”方面的内容引向深入，而且掀起了1923年至1929年全美会计师与工程师协同研究预算控制问题的高潮，七年间所产生的研究成果对于管理会计的形成起到了十分重要的作用。据1931年美国全国工业会议委员会在《制造业的预算控制》一文中统计，在1930年前后，美国有162家公司实行了预算控制，其中80%是在1922年以后才实行的。可见，正是由于“预算控制”的理论研究与实践并进，才使管理会计在形成过程中逐步立定了根基。

(三)管理会计的形成

管理会计除得以在“标准成本”与“预算控制”的支持之下产生之外，它的形成还同时受到“差异分析”及“本量利分析”方法引入应用的影响。由于“差异分析”方法通常是配合“标准成本”与“预算控制”工作进行的，故它对管理会计形成的影响与“标准成本”和“预算控制”所产生的影响是一致的，而“本量利分析”方法所产生的影响却从一个新的管理方位体现出来的。

20世纪初，在对以往有关成本计量问题研究的基础上，人们逐步对成本性态有了一定的认识，如1903年H·赫斯所发表的《制造业：资本成本、利润和胜利》、前文所引1911年韦伯纳所发表的《工厂成本》、1916年斯科维尔的《成本和制造费用的分配》、1921年威廉斯的《工程师对成本会计的态度》及其他在1934年所出版的《弹性预算、费用控制和经理的活动》、1928年梅纳德的《标准成本和弹性预算在降低生产部门的成本方面是怎样起作用的……》，以及前文中所引经济学家克拉克对若干成本概念的划分等等，都对“本量利分析”方法的形成有着直接影响。同时，在对成本性态分析、认识的基础上，又产生了与“本量利分析”方法形成直接相关的成果，如1909年学者诺珀尔首创之利润坐标图与1930年工程师亨利·赫斯撰文对“盈亏临界图”所作的进一步研究，都十分清楚地揭示了成本——产量——利润之间的关系。1933年诺泊尔的《利润工程学——促使企业盈利的应用经济学》出版，又在“本量利”关系的阐述方面把理论研究与具体实践结合起来。正是在以上研究成果的基础上，“本量利分析”方法渐自融合于管理会计之中，成为20世纪前期管理会计内容中的一个重要方面。

在20世纪前期，显示管理会计形成的代表作主要有：1922年与麦金西《预算控制》同时出版的奎因坦斯的《管理会计：财务管理入门》，这部书不仅首次提出“管理会计”的名称，而且阐明了企业的会计管理工作与财务管理工作之间的关系。1923年学者布利斯的《经营管理中的财务效率和营业效率》一书出版，次年又出版了他的《通过会计进行管理》一书，这两部作品都强调把相关会计信息应用到企业经营管理过程之中，并强调提高企业经营管理人员对企业财务与营业效率的控制水平。1924年麦金西的专著《管理会计》出版，作者在书中指出，企业的会计工作不能停留在以往的会计之上，而应当把一些以科学管理为基础的。面向未来的会计概念及其会计程序纳入以经营管理为目的的会计制度中去。麦金西还指出，会计应当把握住标准，并注意在标准与业绩比较的基础上作好服务于经营管理的记录。此外，他还认为，实行管理会计还应当有相应的组织保障，并认为当时美国已在企业中推行的“总控制长”制度便为在企业中实行会计管理创造了一个最基本的条件。事实上，麦金西的这一看法是完全正确的，当时美国企业中推行的“总控制长”制度或在财务副总经理之下分设“总控制长”与“财务长”分工理事的组织制度，不仅成为当时，也确实成为以后在企业中推行管理会计的组织保障。

1928年学者H·F·格雷戈里发表了《企业管理中的会计报表：结合为维持有效管理和控制所实行的标准和业绩记录程度，论述财务报表和营业报表的使用》一文，文中强调指出将科学管理理论与方法应用到企业内部管理方面，是改进企业经营管理状况的奋斗目标之一。1929年学者M·V·海斯的《供经理控制用的会计》一书问世，这部书进一步阐明了建立管理会计的基本思想，一方面他认为管理会计的核心应当是标准和科学而系统的记录，另一方面又指出管理会计中所提供的信息是与企业决策层有关的信息。这种见解对于管理会计形成具有重要影响。

总之，上述著作是管理会计形成时期的代表之作，它们所产生的影响既体现于当时，也影响到今后管理会计的发展。

(四)对20世纪前期管理会计的评价

20世纪前期的管理会计经历了由萌芽到形成及至传统管理会计基本框架建立这一历史演进过程，它为现代管理会计的产生与发展奠定了基础。从具体贡献方面讲：(1)它初步解决了为公司经营者提供管理信息，以促进企业加强管理这方面的问题；(2)已初步认识到它所提供的管理信息有利于公司领导者作出正确的决策，管理会计工作与企业的经营决策具有相关性；(3)管理会计的一些基本概念形成及基本方法体系形成；(4)传统“本量利分析”方法的应用，既是传统管理会计中的一个创新点，又为今后这种方法的进一步发展创造了基本条件；(5)20世纪前期的管理会计在一定程度上推动了传统成本会计的发展。当然，由于这个时期受到会计环境发展状况的制约，在管理会计形成过程中所反映出来的种种局限性也便不可避免的了。

二、现代管理会计的产生与发展

会计界普遍认为，现代管理会计形成于50年代，并在50年代以后得到发展，至今已初步形成了管理会计的理论体系与方法体系。

(一)影响现代管理会计产生、发展的环境要素

始于20世纪三四十年代的新技术革命，在50年代至90年代之间产生了越来越重要的影响。在此期间，在世界范围内已形成了大科学、高新技术与大经济发展的基本格局，其中大工程、大企业的发展使一个经济单元的生产经营规模与水平达到前所未有的高度。尤其是最近的一二十年，一些经济发达的国家，对诸如电脑辅助设计系统、电脑辅助制造系统。弹性制造系统、电脑一体化制造系统，以及机器人工作系统的投入应用，在极大地推动企业的生产经营与管理不断发生变革的同时，也在现代管理会计发展方面产生了强有力的推动作用。这是会计环境发生重大变化的一方面。

另一方面，本世纪三四十年代以来科学理论、管理理论的发展也极其深刻地影响到50年代以后的会计领域。起初是行为科学与系统论、信息论、控制论(老三论)的影响，随后是耗散结构论、协同论、突变论(新三论)，以及决策论、增长极限论等理论的影响，这些理论中的许多内容被引入应用到现代管理会计中，并最终成为现代管理会计的理论支柱。

从发展趋势方面考察，资本市场的全球化，乃至整个经济的全球化，以及所谓数字化时代、知识经济时代。环境经济时代，都将对未来管理会计的发展产生持续性影响。

(二)50年代至今现代管理会计发展的历史进程与基本状况

1950年6月英国企业会计管理考察团赴美考察结束，在同年11月所发表的题为《管理会计》的报告中指出：“管理会计是以帮助管理当局制订政策和控制日常经营活动的方式来提供会计信息的。”这体现着50年代英美的管理会计思想。美国学者马特西克曾在《管理会计的过去、现在和未来》一文中评述1950年W·F·瓦特教授所撰《管理会计》教科书时明确指出：瓦特教授的这部新作是以往几十年间撒下的种籽所结出的硕果。这是与当时对传统和现代意义的管理会计界限划分有关的一个结论。

50年代初责任会计概念的明确提出及内容定位是向现代管理会计演进的一个重要标志。1950年，H·B·艾尔曼在《与责任会计相关联的基本企业计划》一文中明确指出：责任会计是“把管理会计的控制系统同管理组织或部门管理人员的责任结合在一起”。学者J·A·希金斯除基本上赞同这一观点外，并在他1952年出版的《责任会计》一书中表述了新的见解，他认为责任会计是根据成本管理目标而设置的会计系统。同时，以上两位学者都主张集中计算成本，把被考核单位以往以生产为中心或以成本为中心的方面转移到以责任为中心的方面，并强调相应设立企业内部报告制度。这是两位学者在推动管理会计发展方面的主要贡献。此后，在行为科学的进一步影响之下，对责任会计的认识不断得到提高，其中有关“责任会计系着重研究与责任中心工作相关的成本、收益和资产”的结论在整个会计界基本上达成共识，由此责任会计成为现代管理会计中的重要组成部分。

50年代在现代管理会计基本体系构建方面也取得了进展。从管理会计目标研究方面看，50年代初，学者B·E·戈茨便明确指出：管理会计“提供基础信息，以便让经营人员拟定关于企业各项活动的计划，并进行控制”。其见解在当时具有先导性作用。更为重要的是，在美国会计学会1955年度及1958年度的报告书中对管理会计之目标进一步作出了明确表述。如在1958年的报告中指出，管理会计工作在于协助经营管理人员拟定达到合理经营的计划，并依此作出明智的决策。这是体现在现代管理会计思想方面的一个明显进步。

1965年5月，英国成本和工厂会计师协会将1931年创办的《成本会计师》杂志更名为《管理会计》。显然，这是一种迎合时代潮流的举动。当时在杂志更名申明中指出：“成本会计工作是管理会计中的很重要的组成部分。”这一结论对于其后管理会计的发展具有很重要的作用。与这一历史事件相关联的是莱昂德·R·艾米教授的见解，这位教授指出：管理会计向管理当局提供信息并指导其行动，至少与外部报告同样重要。他还进一步指出：以往为决策问题提供信息是会计师的最薄弱环节，然而，从战略上讲，这却是最重要的任务。上述可见，理顺成本会计与管理会计的关系，并明确企业的管理会计工作与企业经营决策的相关性，是体现在60年代管理会计研究中的最重要的思想与研究中力求着重解决的问题。

进入70年代后，在经济发达的国家及地区不仅对于管理会计理论研究工作又有进一步的发展，而且对于管理会计的推广应用也进入到实质性工作阶段。1972年美国全国会计师协会开始举办“审定管理会计师”(CMA，一译为执业管理会计师)考试，凡考试合格者颁发给“管理会计师证书”，作为上岗之依据。其后，经过十多年的努力，CMA考试已在美国的67个城市举行，这时，诸如《华尔街日报》及其他刊物上的招聘广告已把CMA与CPA(注册会计师)并列作为必备条件。1980年，在巴黎举行的世界会计人员联合会第一次大会上，也把管理会计的应用作为研究主题，这次国际会议之举办表明管理会计的影响已开始扩大到世界范围。

在70年代，管理会计的发展进一步受到行为科学、管理科学、数学、计算机，以及相关数量科学的影响，出现了许多新的成就。从行为科学的影响方面讲，1971年出版的E·H·柯普兰的《管理会计和行为科学》及1973年出版的A·G·霍普伍德的《会计系统与管理行为》堪称代表之作。从数量科学影响方面讲，在60年代管理会计中将诸如“回归分析法”、“学习曲线”等引进应用的基础上，70年代又将概率论引入决策模型的建立方面。在1976美国的《会计研究》杂志1、2期所刊载的21篇论文中，其中有12篇便采用了上述方法。同时，70年代至80年代，会计界又对现代管理会计体系展开了深入研究，并出现百花齐放的局面。如J·M·弗里姆金的《管理分析用会计》(1976年)、C·L·穆尔与R·K·杰达克合著之《管理会计》(1980年)、R·N·安东尼与G·A·韦尔什合著之《管理会计基础》(1981年)、杰克·格雷与唐·里基特合著之《成本与管理会计》(1982年)、R·S·卡普兰的《高级管理会计》(1982年)，以及C·T·霍恩格伦所著《管理会计导论》当为代表之作。他们对于现代管理会计发展所作出的贡献得到会计界的充分肯定。

值得注意的是，70年代至今，在大科学、高新技术，以及大经济发展的推动之下，在前文所述电脑辅助设计、制造等系统投入企业应用之后所形成的新制造环境下，有关管理会计方面的创新研究一直处于持续进行之中，新的成果不断出现。同时，在高科技支持之下的适时制生产系统的应用及与适时制应用相关联的全面质量管理制的推行，也直接冲击着成本控制领域，促使管理会计中有关成本控制理论、制度与方法的创新。从70年代初著名学者G·J·斯托伯斯教授在《作业成本计算和投入产出会计》一书中提出作业会计、作业成本等概念与作业成本处理方法，到1988年R·库珀等教授正式提出“作业量基准成本计算”(ABC)方法，或随后提出的“作业成本制度”，此后，在此基础上经过不少学者与工作者的研究、实验，又初步建立了“作业量基准成本体系”(ABCS)、“作业成本管理”(ABM)或“作业量基准成本管理”(ABMS)等概念、理论及其基本方法，并最终以此改变了现代管理会计的基本体系。同时，在此期间，质量成本会计、人力资源管理会计、资本成本管理会计、增值会计，以及环境管理会计等新领域的产生，也推动了现代管理会计的发展。

70年代至今，另外一个值得注意的方面是适应新经济与新技术发展环境变化要求所产生的企业战略管理思想、理论及其基本方法，这方面对现代管理会计发展所产生的影响极其深远。1965年，管理学者安索夫在以往企业战略实施应用的基础上进一步展开研究，出版了《公司战略》一书，同年，学者斯科特发表了题为《美国企业中的长期计划》的研究报告，这些成果对于其后战略管理会计正式创立有着启示性作用。进入70年代后，由于外部经济环境变化对企业的冲击日趋强烈，为此一些大型企业开始确定多种备选生产经营方案作为对策。这些方案都是从企业生产经营的大局或曰全局方面立定的，一方面它立足于预测，另一方面为弥补预测之不足之处，又立足于强化企业内部的总体管理。在确定企业内部总体管理方案的过程中，自然而然要考虑到战略计划以外的许多方面，并且这些方面也都是从企业生产经营总体上考虑的，而“战略管理”的概念便在这种指导思想下建立起来的。1976年安索夫等人所著《从战略计划到战略管理》一书问世，此后企业的战略管理问题日益受到人们的关注。进入80年代后，围绕企业战略管理的确定，所谓“市场战略”、“制造战略”、“收购战略”、“销售战略”，以及全球化战略等纷纷提了出来，这些对于“战略管理会计”思想产生的影响更为直接。

事实上，企业中的多项决策。多项计划及为实现其战略目标所采取的一些措施，既与现代管理会计所确定的控制内容与目标密切相关，而且它们的实现也都离不开管理会计功能作用的发挥。同时，从另一方面讲，现代管理会计的重要历史使命也在于服从企业战略经营与战略管理的需要，其工作重点也当放在配合企业的战略管理措施的实行方面。正是从以上两方面出发，在会计界不仅提出了战略管理会计的概念，而且也从改革管理会计的理论体系、控制与方法体系等方面着手，来研究建立与解决战略管理会计方面的问题。尽管目前有关战略管理会计的研究尚处于初期阶段，在理论与实践之间也还存在相当大的差距，然而它却显示着现代管理会计发展对新领域的开辟，体现着现代管理会计在新世纪的发展方向。

三、有关管理会计的争论与评议

在管理会计研究过程中，产生了两大基本派别，一是以美国斯坦福大学的C·T·霍恩格伦教授、哈佛大学的R·N·安东尼教授、英国曼斯特大学R·W·斯卡彭思教授，以及日本早稻田大学的青木茂男教授等为代表的“传统管理会计学派”，一是以哈佛大学的卡普兰教授、大平派路德大学的H·托马斯·约翰逊教授等为代表的“创新管理会计学派”。前者主张一切以成本为中心，在传统的基础上稳步推进管理会计的发展。同时，他们也讲把诸如数量方法及其他先进管理方法引进到管理会计之中，以在管理会计实践中应用。也注重通过探索开辟管理会计的新领域。而后者则主张以全方位创新为目标，注意学科间交叉渗透发展态势，尽可能引进相关的科学理论与方法，通过不断创新建立与改进现代管理会计的控制系统，并主张建立各式数学模型，不断改进控制方法，以有效测试与评价企业的经济活动过程及其效果。由于两派之间在认识与研究方法方面存在明显差别，故它们之间所争论的问题很集中，相互展开的批评观点也很明确，如前者主要认为后者理论脱离实际，所建立的复杂数学模型不仅在相当长的时期内不能适用，而且还在无意之中将较为简单的问题复杂化，使企业的管理会计工作者难以接受；而后者则认为前者思路狭窄，观念落后，其?芯糠段Ь哂幸欢ň窒扌裕挥邪蜒芯拷⒃诳蒲Ъ际跤牍芾砜蒲Х⒄沟幕∩希膊荒苁视π轮圃旎肪诚缕笠刀怨芾砘峒扑岢龅男乱蟆4幼艿姆矫婵疾欤芤陨狭脚芍胧鞘敕巧形薹ǘ郏欢纯梢悦飨缘乜闯鏊撬嬖诘墓餐侍猓罢叽筇迳弦蜓芯砍晒浜笥谛问疲ǔT斐衫砺塾胧导实耐呀冢笳呷匆蜓芯磕谌菁捌渌髡挪捎玫姆椒ǔ埃势溲芯砍晒餐ǔ7从吵鲈诶砺塾胧导矫嫠嬖诘牟罹唷？杉脚伤┞冻隼吹奈侍猓舱窍执芾砘峒圃诜⒄构讨兴嬖诘囊桓龈拘晕侍狻?0世纪50年代以来，管理会计在企业的应用中之所以经历曲折，道路坎坷，功果成效不甚显著，其主要原因便在于此。在进入新的世纪后，在管理会计研究与应用方面要解决的问题还很多，但从根本上讲，其关键在于必须在会计界与会计教育界统一认识，切实解决好理论研究与实际应用相统一的问题。

在20世纪，在管理会计研究、实践与教学中还存在的另外一个突出问题是如何解决与处理好与财务会计的关系问题，而处理好这种关系其关键又集中反映在成本会计方面。尽管从本源上讲，管理会计毕竟是从早期成本会计的基础上演变而来的，成本会计是管理会计建立之根基，然而，值得注意的是，一方面在管理会计形成及发展过程中，它创造性地发展了成本会计，把成本会计研究与实践中由注重核算的方面引向注重控制的方面，并最终从管理控制的方位将成本会计方面的一些内容纳入管理会计的体系之中；另一方面，至现代管理会计发展阶段，无论在广度还是在深度方面管理会计都不同于本世纪之初所建立的标准成本系统，它的发展已围绕着企业经营决策及强化内部控制这个中心，逐步构建了自己的理论体系及方法体系。从企业会计工作分工方面讲，财务会计通过信息系统将相关财务会计信息提供给企业外部的信息使用者，服务于社会各相关方面；而管理会计则通过信息系统所产生相关管理信息，提供给企业经营管理决策者、执行者，在参与决策、参与经营管理中发挥直接作用。当然，在企业经营与管理活动过程中，管理会计与财务会计既有明确分工，也必然会出现工作交叉的方面。分工决定着它们各自朝着专门化的方向发展，而工作的交叉方面，既需要学术界在研究中加以协调处理，而又需要工作人员在工作过程中加以协调处理。从协调处理的重点方面考察，依旧集中反映在成本会计方面，而这方面的问题将有待新的世纪继续展开研究及切实加以解决。

正如笔者曾在《21世纪的战争与和平——会计控制、会计教育纵横论》一文中所指出的：20世纪以来，世界一直处在巨变之中，百业革新待举，万象情态更新，由“科技——经济”高度结合所形成的处于超循环状态的新环境圈，使会计环境空前复杂化。在大科学、高新技术与大经济的发展过程中，随时都会出现新的转折，而在新的转折发生过程中，又随时便会出现新的发展高潮，可谓之高潮迭起、变化陡然，转换频繁。管理会计正是在这种情况下产生、形成的，并由传统管理会计演进到现代管理会计发展阶段。七八十年来，它一直面对着风风雨雨，处于时起时落的状态，对其地位，人们评说不一；对其作用，评价亦有高有低；论及它的发展前景，各个方面看法也不一致。尤其是近20年来，它所面临的新的挑战频频不断，它必须正视与亟待研究解决的问题亦接踵而至。所以，上述情况表明，20世纪兴起的管理会计，它的发展尚未到达成熟阶段，其应用也停留在初始时期，它至今依然是会计学中的一门年轻的分支学科。

企业经营决策论文范文第6篇

一、论会计环境变化对会计职能演进之影响

会计环境是指与会计产生、发展密切相关，决定着会计思想、会计理论、会计组织、会计法制、会计方法，以及会计工作水平的客观历史条件及特殊情况。会计环境对簿记及会计的影响是直接的，就簿记及会计的职能或曰功能作用而言，它伴随着经济的、科技的、文化的，以及经济体制等环境要素的变化而相应发生变化。会计环境在一定程度上限定了会计的功能作用，限定了人们对簿记及会计功能作用的认识，进而也限定了人们对它的评价，限定了它在某一历史时期经济工作中的实际地位。因此，会计的基本职能不是一成不变的，它的发展变化既取决于会计所处环境的变化，也取决于人们的思想水平。人们只有在认真分析与研究会计环境问题的基础上，才能对某一历史时期簿记或会计的职能作出正确评价，进而也才能对这一历史时期的会计定义作出科学的结论。正因如此，在研究会计职能与揭示会计本质时便不能仅仅把“会计”作为一个专业名词或者一种纯技术性的工作来对待，而应当从总体上对它加以考察，把它看作是特定历史发展阶段，在一定会计部门组织之下与在一定会计法制支配之下的会计工作，以及这种工作与一定历史发展阶段的会计思想、会计理论、会计技巧、会计方法相协调所形成的一体化关系的集合体。这是研究会计职能与定义问题的一个具有关键性意义的出发点。据此，我们分别考察历史上有关会计职能的几种不同认识。

（一）核算工具论

在人类会计发展的早期阶段，会计环境中的经济发展要素成为人们认识“簿记”职能的主要依据，它在一个漫长的历史时期内对人们的“簿记思想”产生着重要影响，而这一历史时期又集中体现在自然经济发展阶段。在这一阶段的经济结构中占支配地位的是使用价值，而非交换价值；生产的目的主要是自给自足，而非积累价值、故在此阶段经济关系较为简单：这时作为国家仅需要通过簿记核算其财政收支状况及其结果，为考察“量入为出”的财政原则服务；而民间商业与手工业也只需要通过单式簿记核算其收支。以便在收支相抵中求得收大于支这一所企望的结果。古代数学家正是从记帐、算帐、报帐、用帐与服务相结合的角度，作出了“零星算之为计，总合算之为会”的结论。这一定义仅仅表现了簿记的核算职能，无论在形式上，还是内容方面均未涉及到会计的监督职能，所以它所体现出来的是这一历史时期，在世界上具有代表性的“核算工具论”思想，是人们最早关于单式簿记本质的认识。

（二）管理工具论

随着14—15世纪地中海沿岸城市资本主义经济关系的萌芽，复式簿记在早期的金融业、商业等行业的应用中渐自成长起来，并最终在核算中取代了单式簿记的地位。这时，人们对簿记职能的认识逐渐发生变化。1494年卢卡。帕乔利的《簿记论》问世，改写了人类会计发展的历史，它标志着由古代会计进入近代会计发展时代。16世纪的尼德兰资产阶级革命、17世纪的英国资产阶级革命，以及18世纪的法国资产阶级革命，使世界进入到资本主义统治时代。而从18世纪60-80年代开始的产业革命，及至到19世纪这场由科学技术推动生产力发展的革命在世界范围内展开。人类又进入到机器大工业时代。在此几百年间，一则，学者们通过复式簿记在公司经济管理中所显示出来的功能作用，将家计与公司簿记分离开来，并使公司的经营管理者自此得以独立；二则。在市场经济体制支配下的各类股份公司逐步实现了经营权与所有权的分离，此时，在权益成为管理所关注目标的同时，人们已进一步认识到簿记对于公司管理的作用；三则，由于价值决定机制、供求机制及竞争机制协同在市场经济运行中发挥作用，在公司内部管理中，逐步把加强成本核算作为加强管理的一个主要方面。也正是由于成本核算问题而引发，使学者们不仅明确认识到簿记在公司管理中的作用，而且成本问题也逐步成为人们由簿记思想认识阶段向会计思想认识阶段演进之导因，进而为19世纪末至20世纪初，会计界完成由簿记发展阶段向会计发展阶段转变创造了最基本的条件；此外，由于会计师事业的兴起及其社会作用的展现，也相关地向社会显示了簿记工作在社会经济及公司经济管理中的重要作用。正是由于上述原因，导致人类的会计思想与理论由“核算工具论”转变为“管理工具论”。使“管理工具论”成为在早期资本主义市场经济发展阶段占支配地位的思想与理论。

把簿记看作管理的工具，认为它是为公司经营管理工作服务的观点，最初可以从卢卡。帕乔利的《簿记论》一书中看到。他认为簿记是商业经营顺利进行的一个重要条件，它在管理资产及所有权中有着重要的作用，故商人欲求经营之顺利便离不开复式簿记。在十九世纪上半叶，英国学者克朗赫尔穆（f.w.cronhelm）在《簿记新法》一书中曾作出这样的结论：“簿记，乃是通过记录财产，随时反映所有者的资本全部价值及其组成部分的技法。”这里尽管作者依旧看中簿记之技法，并仅仅强调簿记的反映作用，然而，他却明确指出簿记与体现所有者权益相关联，从这方面已体现出簿记的管理功能。此后，又有美国学者本杰明。富兰克林。福斯特（b.f.foster）在《复式簿记解说》一书中所作的类似结论：“簿记，乃是反映全体价值及其各组成部分的价值方法，是记录财产的技术。”这类观点对其后出现的“技术（艺术）论”有着直接的影响。

值得注意的是“管理工具论”这一在复式薄记时代占支配地位的簿记思想，其影响极为深远，在20世纪现代会计发展中，西方会计界关于会计定义的几种主要派别，与其均存在历史渊源关系。其在前苏联及东欧国家中的影响更为深刻。那里的教科书中明确写道：“核算是一种工具。”“会计核算是对国民经济统一体系的各个环节的活动进行监督和领导的最重要的工具。”50年代，这一理论被引入我国，成为直至70年代在我国占支配地位的一种思想及理论。究其原因，“管理工具论”之所以在上述国度复兴，其根源在于这些国家所实行的计划经济体制。在这种体制下，会计实体是国家而非独立核算的企业，故在客观上，无论政府会计还是企业会计均是实行计划管理的工具。

（三）技术论与信息系统论

历经18世纪至19世纪上半叶一百多年旷日持久的探索与在渐进的历史过程中进行革新，如前文述及，终于在19世纪末至20世纪初完成了会计发展史上的一次划时代的转变——由簿记时代进入会计时代。到20世纪30—40年代，世界又进入到以新技术革命为基本特征的信息时代，从40年代开始，“三大”（即大科学、大工程、大企业）发展态势的出现，从此“使科学研究和生产规模达到了前所未有的高度，开始了科学社会化、技术社会化、管理社会化、教育社会化，以及生产社会化的新阶段。”信息化经济成为历史发展的潮流。在这一背景变化及“系统论”、“信息论”、“控制论”和“决策论”影响之下，以及在经济管理界酝酿、设计与构建“管理信息系统”的基础上，在以美国为代表的西方会计界产生了旨在揭示新历史时期会计本质的“两论”——技术论与信息系统论。现就“两论”出台的情形及其内容分述如下：

1、会计技术论

对“会计技术（art）论”，我国不少学者将“art”译为艺术，并依此将这一学派称为“会计艺术论”学派。从本质上考察，会计不能列入艺术之列，只能讲它在计算帐目、汇总帐目、求取平衡，以及表现在会计报表中对各科目的组合方面显示出具有一定“艺术”形态的技巧或技艺。因此，部分学者将“art”译为“技术”为妥。194l年美国会计师协会（aia）所属会计名词委员会的《会计名词公报》第1号《复查与提要》（review andresume）指出：“会计是一种技术（art），是关于诚实有效和以货币形式记录、分类、汇总具有财务性质的经济业务和会计事项，以及说明其经营成果的技术。”其后该委员会又于1953年了第43号《会计研究公报》（arrs）重申会计是一种技术。可见技术论仅强调会计的反映职能，并据此强调它的服务性作用，认为会计工作重点在于分析或说明财务成果。正如前文中所讲，现代“技术论”与历史上的“簿记技术论”在思想与理论上有着一定的联系，而又结合现代技术的应用扩展与充实了新的内容，最终在对会计本质问题揭示上自成一派。在80年代出版的《美国百科全书》中亦明确写道：“会计是分析和说明经济数据的技术（art）。”同期出版的《大英百科全书》第三卷中也写道：“会计是记录、分类和汇总企业交易与说明其成果的技术（art）。”刘炳炎教授曾指出：把会计仅仅看作是纯技术的工作是一种偏见，因为在一些美国人当中只承认纯理科学和自然科学，从而把会计只作为一种技术。从性质上考察，“会计技术论”是以往“管理工具论”思想的变态，它依旧把会计的本质认定为管理的工具，仅以反映的职能作用为管理服务，在思想和理论上并没有质的变化。《美国百科全书》在阐述前文所引会计定义的同时，又作出这样的具体解释：“在企业，会计贯穿于每一活动之中，并且作为一种必不可少的管理工具而提供服务。”这便足以说明“会计技术论”学派在思想上与立论方面的本质所在。

2、会计信息系统论

为阐明“会计信息系统论”的成因，首先必须揭示其产生的历史导因，这将使我们明显地看到以往对这一学派的研究存在的片面性。

“会计信息系统论”的产生，大体上受三方面的影响。首先是电子计算机应用之启示。最初，在部分公司中计算机部门“相当于会计部门的一个延伸机构，它每天的工作就是处理工薪帐单、财务报表和总帐。”其后，人们便渐自“把计算机看作公司严密管理资产的一种信息工具。”这种电子计算机实践对“会计信息系统论”的产生具有直接影响；其次，是公司管理部门与管理学者、科技工作者在研究建立“管理信息系统”过程中的直接影响。现代经济关系的复杂化，促使科技工作者与管理工作者考虑到实现管理过程中的人机结合问题，其中必然涉及到实现财务会计信息取得中的人机结合问题。正如美国商用机器公司的特德。加维伊所讲：“为了管理复杂事件的需要，我们强调建立一种信息系统计划，它也是企业计划的一个主要组成部分。”在这计划中公司会计部门被吸收参与这一工作，从而使人们逐步认识到会计信息系统是管理信息系统中的一个重要方面；此外，“会计信息系统论”的产生还受到管理会计发展的影响，1950年4至6月英国会计管理考察团赴美国对五十多家大中型企业和哈佛等著名大学，以及几个主要会计团体进行了调查研究，并于当年10月写出了《管理会计》的调查报告，报告指出：“管理会计是以帮助管理当局制订政策和控制日常企业经营活动的方式来提供信息服务的。”1965年1月，英国还将1931年创立的《成本会计师》期刊改名《管理会计》；著名会计学者莱昂德。r.艾米曾在刊物上指出：“向管理当局提供信息并指导其行动，至少同外部报告同样重要，而且，这个职能随着时间的推移而变得日益重要。”他还强调指出：在当时“为决策提供信息方面是会计师最薄弱的环节，但从战略上说，这是最重要的任务。管理会计着重阐述会计人员必须向管理当局提供有助于计划、决策和控制的信息。”可见，从管理会计角度所提出的会计信息问题对于引发“会计信息系统论”学说具有何等重要之影响。

上述表明，“会计信息系统论”的缘起有主观和客观两方面的历史导因。只有把握这一点，才能在研究中不致于曲解它的本意，才能从会计本质内容的内在规定性方面洞察这一论断的历史局限性。

美国会计学家利特尔顿（a.c.littleton）关于会计信息方面的论述较之上述英国考察团所写报告要晚几年，他在1953年才指出：“会计是一种特殊门类的信息服务。”又讲：“会计的显著目的在于对一个企业的经济活动，提供某种有意义的信息。”1966年在美国会计学会的《会计基本理论说明书》中指出：“从本质上讲，会计是一个信息系统。会计既是一个经营实体一般信息系统的一部分，又是信息概念范畴中的一部分。”这一提法在70年代己为相当一部分学者所认同，并为大多数会计工作者所接受。1970年，美国公共会计师协会（aicpa，1957年由aia改为此名）也改变了它在40年代“会计的性质是技术”的提法，而在公报中指出：“会计是一种服务活动，它的职能是提供有关经济事项的定量信息。该信息主要是财务性质的，而且是对经济决策有用的。”这份公报强调信息服务，并在信息服务与经济决策之间建立了必然之关系。至70年代，由美国学者西德尼。戴维森（sidnydavidson）主编的（现代会计手册》在序言中指出：“会计是个信息系统——一种用来将一个企业或其他实体的有意义经济信息传达给有关部门的信息系统。”这种观点历经80—90年代，已成为在世界会计界占主要地位的一种论说，其影响之大是史无前例的。

从总的方面考察，“会计信息系统论”较之“管理工具论”、“技术论”的进步在于：一则，它迎合了时代潮流，引入“信息系统”这一科学概念，从人机结合方面突出了会计反映这一功能性作用；二则，它明确并强调了财务会计信息对于公司经营决策的有用性与必要性，并从服务方面突出了财务会计信息在公司经营决策中的作用；此外，这一学派从建立科学的会计信息系统的方面来认定会计方法改革的方位，使现代会计方法体系与电子计算机有机结合起来。然而，必须指出，从根本上讲“会计信息系统论”所强调的依旧是会计的反映职能，所肯定的也依旧是会计的服务作用，即使在确定财务会计信息与决策的关系方面也依旧是从被动方面认定的，而未能体现会计的能动作用，所以，说到底它与“技术论”一样均未跳出“管理工具论”的圈子，仅仅体现为对以往“管理工具论”的进一步发展。美国会计学家利特尔顿在阐明“会计是一种特殊门类的信息服务”这一基本观点的同时，又直言不讳地把现代会计说成是由过去简单的工具发展成为一种复杂的工具“，这一事实便是反映”会计信息系统论“依然囿于”管理工具论“圈子之内的最典型的例证。

纵观以上从古至今人们对会计职能认识的演进史，以及人们在认定会计职能的同时对会计本质问题的揭示，使人不得不作出这样一个惊人的结论：在众多会计名家及著名会计团体的笔下，会计从来都未曾摆脱过作为“工具”的命运，无论会计环境发生着多么重大的变化，会计都始终被看作是纯粹服务性的工作，是处于被动状态的行为，从始至终处于作为“工具”的这个社会位置之上。面对这一令人深思，甚至被人熟视无睹的奇怪现象，使人不能不产生一系列的思索：产生这一怪异现象的根本性原因究竟何在造成这一怪诞现象体现在人们思想认识与理论研究方面的误差究竟又出自何处在会计界是否有一部分人一直处在一种自惭形秽的状态之中，还是生在山中无甲子，不知世上己千年这些正是下文将试图探索的问题。

二、经济管理学家眼中的会计“庐山真面目”

检索大量有关经济管理的文献，可以同样惊人的发现，那些著名的经济管理学家们从来就不从“工具”的角度来评价会计，他们的观点甚至完全与一些会计学家相背离，以其所论、所云相较量，会计界中“工具论”者便陡然显得黯然失色。

美国著名学者克劳德。小乔治（claudes.george）在评述考古发现的史前“帐单”时指出：在五千年以前的苏美尔人文化中所发现的世界上某些最早的书面文件，是管理控制实践的证明。同时，他认为那些祭司向所谓的“神”提交的财物保管帐目其本身便是“一种管理控制实践。”据此他还断定当时苏美尔人已认识到“进行管理控制的必要。”在这方面他与英国著名史前考古学家柴尔德（v.g.childe）所作结论相同，而柴尔德又进一步强调那些史前“帐单”所体现出来的意义还表现为人类知识上的一次革命，而制作“帐单”的人本身便处在管理的位置之上，他们为“管理日益增长的收入的任务……必须设计出更好的办法来。”在经济管理学划期中，经济学家们把第一阶段古代史（公元前3000年到公元1600年）划期的首要标志确定为“通过薄记来掌握和计量个别的社会关系。”并明确指出：对于经济管理学来说必须充分评价复式簿记的意义。他们认为：复式簿记与帕乔利关于复式簿记的著作“把商人的私人家政（计）与商人的经济管理分离开来，依据复式簿记使商人的经营管理独立起来。资本主义企业就是这个进程的结果。”由此可见，经济管理学家与考古学家们一开始便从管理的方位上来评价原始计量记录法与单式簿记，并对复式簿记在管理中的地位与作用予以高度评价。事实上，他们已把簿记工作作为管理工作的一个组成部分来看待。

19世纪下半叶，在人类努力创造条件实现由簿记向会计转化的前期，马克思在《资本论》第二卷（1885年版）中，以高瞻远瞩之伟大气魄对“簿记”之重要性、本质及其发展规律作出了科学的论断：“过程越是按社会的规模进行，越是失去纯粹个人的性质，作为对过程的控制和观念总结的簿记就越是必要。”马克思是把会计的发展与经济发展这个历史动因紧紧联系在一起加以分析并作出这一科学论断的。一方面，表明社会经济越是向更高阶段发展，生产与市场的关联关系越是紧密，公司内外所体现出来的经济关系越是复杂，会计的地位与作用便越是显得重要；另一方面，则表明会计具有“过程的控制和观念总结”之职能，既反映企业的整个生产经营过程及其结果，将客观经济现象如实显示出来，并作出相应的结论，而又对整个生产经营活动过程发挥控制作用。可见，马克思的这一科学“论断与”管理工具论“毫无相涉之处。

从19世纪中叶至20世纪初，在一些跨世纪经济学家的著作中，又可以进一步看出他们对会计社会地位与工作地位更切实、更具有针对性的评价。德国著名经济学家马克斯。韦伯（maxweber）指出：“一个合理的资本主义企业，就是一个附有资本会计制度的企业，也就是根据现代薄记和结算方法来确定它的收益能力的一个机构。”他还指出：“资本主义存在最起码的先决条件，就是把合理的资本会计制度作为一切供应日常需要的大工业的标准。韦伯讲的”现代簿记“即现代会计。他既强调簿记的技术，又强调规定技术操作的标准——会计制度，既说明簿记在确定企业收益中的作用，但又指出这种作用并非仅仅是技术的、服务性的，而是具有重要管理意义的。显然，这是一种公正的评价，是具有时代意义的观点。

与韦伯同时代的法国著名经济学家亨利。法约尔（henrifayol）不仅明确把企业的财务与会计区别开来，而且相关联地确定了它们在企业经营管理中的地位与作用。法约尔认为，公司的经营与管理活动是两个不同的概念，经营是由技术活动、营业活动、财务活动、安全活动、会计活动与管理活动六大部分有机组合而成，而其中的管理活动又包括计划、组织、指挥、协调、控制这五大要素。他还指出：财务活动的基本目标在于资本的筹措与应用，而会计除具有核算功能之外，还直接与管理相关，诸如会计组织、制度，以及成本控制等，它既体现了经营与管理之密切关系，也体现了在公司经营活动中的能动作用。在公司的经营管理工作中，财务及会计与其他活动结合为一体，成为不可分割的部分，是公司的管理行为之一。而这一点却正好在一些会计学者眼里出现了视觉上的误差。

与以上两位学者齐名的是美国经济学家弗雷德里克。泰罗（fredericktaylor），被誉为“科学管理”的创始人。这位跨世纪的优秀人物在现代公司管理中确立了：“现代成本制度”。并在这一制度中充分体现了“标准成本”、“差异分析”与实行“预算控制”的精神，以及具体进行计量、考核的基本方法。泰罗不仅从工程技术与管理相结合的方位观察管理方面的问题，而且在实践中认定了进行“预算控制”与“成本控制”的重要性。他将会计纳入公司的管理活动，并开辟了由财务会计扩展到管理会计的通道。在泰罗之后，又有很多工程师在“管理会计”建设方面作出了贡献。1937年出版的由美国管理学家卢瑟。古利克（luther gulick）与英国管理学权威林德尔。厄威克（lyndallfurwick）合编的《管理科学论文集》，将自法约尔以来的有关管理职能方面的论说加以系统化，提出了著名的“管理七职能论”，即计划、组织、人事、指挥、协调、报告、预算七大职能，在论及“预算”职能时，他们认为，在这一职能中应包括财务计划与会计控制等重要内容，并将会计纳入整个管理活动之中，从管理的角度认定了会计的职能。

最后，本文还要提到的是德国经济学家古藤伯格（e.guten berg）在《管理经济学原理》一书中对于财务与会计地位之认定与作用之评价。古氏之作分为三论，第三卷为《财务论》（1969年版）。论说中把筹资、投资、生产、成本、销售、会计等关键性管理环节有机结合在一起，突出了财务与会计，尤其是成本控制在管理中的地位与作用。他的理论对其后财务与会计理论的发展产生了重要影响。

如此等等，经济管理学家们笔下的会计，在经济世界里显示出一种重要管理能动力，无论它在理论上的位置，还是在实践中的位置都始终与经济管理关联在一起。无论是从那荒远时代去探索会计的历史起点，还是在当今信息经济发展时代考察现代会计的状况及其发展态势，他们都把会计的发展看作是一个完整的历史演进过程，并在此过程中确认会计的发展与经济的发展、管理的发展始终相辅而行的关系，并且随着经济之演进使会计与管理渐自融为一体。可谓识得“庐山真面目”。相比之下，为何在会计职能作用认识与会计本质揭示方面，经济管理学家与一些会计学家之间的差异如此之大，为何在研究结论方面存在天壤之别在此，试从以下几方面考究其原因：

（一）“不识庐山真面目，只缘身在此山中”

1886年，美国科学管理的先躯亨利。汤（henrytowne）发表了题为《作为经济学家的工程师》的著名论文，作者指出经济管理与工程管理具有同等的重要性。他认为工程师具有的知识应当扩大到经济管理范围。这一思想认识影响了包括泰罗在内的许多工程师，促使他们把工程技术问题与企业管理问题，乃至会计问题结合起来加以研究，并将研究成果用于解决企业经营管理中的问题，这既是20世纪初工程师们得以在“管理会计”方面作出突出贡献的主要原因，也是他们能站在全面管理的高度来观察会计，并最终确定会计在公司的管理工作中完全可以发挥能动作用的重要原因。然而，会计学者与会计工作者则往往局限于会计范围之内来认识会计、研究会计与评价会计。这样，他们更多地看到的或体验到的是会计的服务性作用，从服务方面所认识到的则只是会计的反映职能，从而忽视了会计在公司管理中的能动作用。他们中的很多人不能站在会计与经济管理、科技管理的结合点上居高临下的看待公司管理中的会计问题，自然也不能从全局上来确定会计在公司管理中的地位。同时，至现代社会，在文理渗透。自然科学与社会科学相互融合、相互长入之际，他们中的一些人知识面日益狭窄，观察会计问题的视野已处于近视状态，也就依然沿着传统之路走下去，大体上是就会计而研究会计，以致最终导致不识现代会计“庐山真面目”之结果。

（二）单纯从“会计”词意上或将“会计”作为一种纯技术工作，来认识、研究会计基本职能与揭示会计本质上的失误。

会计是具有一定知识结构与职业道德素质人的工作，尤其是进入近代社会后，在文化素质、专业素质、道德素质，以及在智能方面有着更高要求的管理者的工作。从本质上讲，会计人员本身便是管理者，他们所从事的是管理者的工作。同时，无论在企业中还是在政府部门，会计管理者又归属于一定会计组织部门，并以一定的法律、制度作为他们工作的依据与行使管理权之保障。他们的会计思想受着经济环境、科技环境，以及政治环境的影响，他们的学历、资历与理论、技能又决定着他们的管理能力及其在管理组织中的地位。以上便是考察、研究会计职能，揭示会计本质的依据或出发点。如果忽视其中任何一个方面，把“会计”作为一个名词或一项技术工作来看待，便必然在结论上产生误差。经济管理学家们之所以能识其“庐山真面目”，其重要原因便在于他们总是从经营管理的全过程中，从会计工作与会计组织部门、会计法制、会计理论、会计方法。会计技巧与手段相结合的一体化方位上来认识会计；而会计学者们却总是从会计的核算技术与服务性作用方面，或是从会计工作的方式、方法方面，或是从“会计”词意方面来认识与评价会计，由此便在结论上产生了很大的差异。这种体现在所作结论方面的差异，是全面看问题与片面看问题的区别造成的，在很大程度上是后者只看到了现象，而前者看到了本质。

（三）经济管理学家从会计与科学管理关系的一致性方面看到了会计的特殊性；而会计界的不少人只从形式上看到了会计的技术特性。

从前文所引史实中可见，经济管理学家们从会计的反映职能方面看到了作为技术的会计，而同时又从控制或管理职能方面看到了作为一门科学的会计。会计是科学与技术的结合体，至现代社会及至未来，作为科学的属性方面，它融合了自然科学与社会科学的相关内容，日益显示出作为一门边缘科学或交叉科学的特征，而作为技术它又将历史上形成的方法、技术本体系与现代信息技术密切结合在一起，形成为科学的会计信息系统。同时，它又在理论上包容了政治的、经济的、法律的，及系统论、信息论、控制论、决策论等管理理论，以及自然科学中的相关理论，使它又将具有综合性科学的特征。那些会计学者们却一直是从会计的反映职能方面确认其技术性，然后仅仅从技术性方面看到其服务作用，最终在服务方面走到尽头，在终点的地方便产生了无法摆脱的“工具”之结论。

1980年，会计学家史蒂夫。洛尔（steve lohr）发出感叹：“会计过去从本没有受人尊敬的形象。”中国过去的一些同行与他有着一样感觉，在电影、戏剧及不少小说里所见有关会计的人物大都是些不幸的形象。这种看法虽然有失偏颇，但与近年来中国人对会计的看法已大不相称。然而，记忆犹新、阴影犹在，“会计工具论”依然在全世界泛滥成灾，洛尔之哀叹正是他的那些同行们造成的。可以讲，正是这支庞大队伍里的一些人，在不知不觉中有损自己的形象，降低了本职业的威望。当今，在现代会计环境这面巨大的镜子面前，该是我们认清自己形象的时候了。

我们认为，用任何方式表现出来的“工具论”理论都是不能成立的，“会计工具论”应当在世界上退出历史舞台。同时，应当看到，只有消除“工具论”在世界上所造成的不良影响，方能为现代会计正名，方能为现代计奔向二十一世纪从思想上、理论上扫除障碍。

三、会计本质与职能问题研究在中国的发展

世界会计界在会计职能研究与定义的阐述方面，有其杰出代表者。如英国的劳伦斯。狄克西（lawrence dieksee）、弗朗西斯。皮克斯利（f.w.pixley）等人在完成由簿记向会计的历史性转变过程中发挥了显著作用，并在会计理论建设的最初阶段作出了突出贡献。也许由于他们通常是站在公共会计师的位置上来审视会计，并且由于他们对与会计存在血缘关系的审计有着精深研究的缘故，所以他们一开始对会计地位的评价便是客观公正的。正如迈克尔。查特菲尔德（michael chatfield）指出的：狄克西、皮克斯利等对现代会计思想的影响远比现在活着的任何人都大，他们正是在由会计实践发展到会计理论之时出现的人物，并且把握住了未来的会计师建立公认会计准则的历史时机。此外，在德国也可看到一些与狄克西等同时代的、齐名的会计学家，如雪尔（j.f.schar）、伯利纳（m.berliner）、霍格利（fridrich，他们在会计学建设，明确会计在管理中的地位方面做出了同样突出的贡献。

从揭示人类会计思想演进规律方面来考察会计中的问题，查特菲尔德指出：“古代世界所遇到记帐、控制和检查之类的问题，在许多方面与现代有共同之处。……私人财富的积累导致了受托责任会计的产生……调查受托者的诚实性和可靠性的需要，使内部控制成为所有古代簿记制度的主要特征。”这是从史学的研究方位考察会计问题所作的结论。

在中国，70年代末期以来，会计界对会计职能的研究与对会计本质的揭示也取得了明显的进展，中国学者即使在引进诸如会计信息系统论之类的理论时，也是从再认识、再研究的角度出发的，并且在研究中取得了实质性进展，这是值得加以肯定的。

（一）“会计信息系统论”在中国的发展

“会计信息系统论”的基本观点自80年代引入中国，并经过一些著名会计学家的研究，在以往的基础上作出了新的论断，从而克服了以往研究中的片面性，使这一论说得到发展。其基本贡献在于：

第一，从管理的角度阐明了会计是一个以提供财务信息为主的经济信息系统。如葛家澍教授等人所下定义：“会计是旨在提高企业和各单位活动的经济效益，加强经济管理而建立的一个以提供财务信息为主的经济信息系统。”

第二，在通过对会计所下定义揭示会计本质的同时，又相关联地强调了会计具有“反映”与“控制”两大基本职能。葛家澍教授等人认为会计“在企业和各单位范围内，主要用于处理价值运动所形成的数据并产生与此有关的信息，起反映职能，上述数据与信息的进一步利用，又能起监督、预测、规划和分析评价等控制职能。会计的上述两项职能，都有助于进行正确的经济决策和财务决策。”事实上这一论断已将“会计信息系统论”同“管理工具论”、“技术论”区别开来。

第三，从宏观经济调控与宏观经济控制总体系研究方面相关联地研究会计信息系统建设及其作用问题。如裘宗舜教授等人指出：“现代会计是一个财务、成本信息系统。”而这个系统却是“为宏观调控服务的经济信息系统”中的重要组成部分，故它与宏观经济决策密切相关。由此，便改变了以往将会计的作用仅仅局限于公司方面的观点，从而将其作用扩大到公司以外，并最终与“国民经济总控制系统”建立起必然的关系。这是很值得肯定的进步。

（二）“会计管理活动论”的历史贡献

1912年，围绕“管理经济学”的建立，德国经济学界展开了一场论战，其结果宣告了持传统技术观的私家经济学的结束，取而代之的是管理经济学的建立。从导致这一转变的理论建设原因方面讲，人们不仅认为当归功于德国经济学家“施马连巴赫（e.schmalenbach）在动态资产负债表论、成本核算论、公司金融（财务）论等方面所进行的实证研究。”而且应归功于在簿记、会计、财务研究方面所取得的重大进展，这些进展是“管理经济学”得以建立的重要依据。此后，日本学者铃木英寿又进一步研究了“管理经济学”的历史划期，在他划分的六个历史发展阶段中，与簿记、会计发展相关联者为两个阶段，即第一阶段“簿记理论时期”（1900年前后）；第二阶段“资产负债表理论、成本理论、核算制时期（1920年前后）”。因此，成本理论、财务理论、核算制，以及有关企业经营成果形成方面的理论最终便“成为管理经济学的一个主要领域。”如果再联系同一历史时期“管理会计”的命名，并作为会计的一个分支学科的产生，便可以十分清楚地看到，围绕会计与管理的关系问题，科学家、工程师，经济学家及部分会计学家们的认识开始出现趋同之处。至40年代中期，西方学者在管理经济学研究方面开始由经济实证转入理论化时期，这时企业财务不仅成为这一领域里的研究重点，而且通常把财务与会计问题联系在一起认定会计在经济管理中的地位与作用。受管理经济学理论的影响，50年代在美国产生了“管理经济会计学派”（managerial economics and accounting），其基本理论明确地揭示了会计与管理之间所存在的必然联系。就中国出现的“会计管理活动论”学派而言，无论该学派是否在立论方面受到国外相关学派的影响，其影响程度如何，我们都认为该学派从实质上揭示了会计与管理的关系，其理论的立足点是正确的。

1979年12月，在中国会计学会成立大会上，学者们首次提出了“会计管理”概念，1981年2月，在财政部印发的《全国会计工作会议纪要》中最早使用了“会计管理”名称。1982年8月，杨纪琬、阎达五教授在《经济理论与经济管理》杂志上发表了题为《论“会计管理”》的文章，正式提出“会计这一社会现象属于管理范畴，是人的一种管理活动”这一论断，并指出：“会计的职能总是通过会计工作者从事的多种形式的管理活动实现的。他们提倡在中国使用”会计管理“概念。1983年2月，阎达五教授撰文指出：”会计管理的内容是价值运动，会计管理的目的是提高经济效益，会计管理的基本职能是计划和控制。1983年6月，成圣树教授等撰文指出：会计“是经营管理的核心，是反映和控制经济活动并使之达到一定目的的一种能动行为，是有组织，具有管理职能的一种管理活动。”

“会计管理活动论”的基本观点反映了对“会计工具论”的否定，它是我国进行会计改革以来，体现在会计基本理论问题研究中的一个历史性的进步。这是因为：其一，这个学派认定了现代会计是经济管理的重要组成部分，明确了它在国家经济管理与企业经营管理中的地位与作用，这一点奠定了中国会计改革的思想基础；其二，这个学派把对会计本质的揭示与对现代会计基本职能的认定结合起来加以表述，明确了会计的反映与监督（控制）职能；其三，这个学派明确了会计在管理中所起的作用是能动的，从而从根本上与“工具论”、“技术论”区别开来；此外，他们认为会计的本质性含义与职能是处于变化之中的，强调对会计的认识与研究应破除“终极论”的观点。

（三）会计控制系统论

杨时展教授指出：“现代会计是一个以认定受托责任（accountability）为目的，以决策为手段对一个实体的经济事项按货币计量及公认原则与标准，进行分类、记录、汇总、传达的控制系统。这一定义从外延与内涵两方面揭示了现代会计的本质。首先，定义阐明了会计基本目标在于认定受托责任履行情况这一内在的，并带有规律性的问题；其次，又在确认受托责任目标的基础上，揭示了现代会计是个控制系统这一关键性问题，使人明确地认识到受托责任这一目标与会计控制系统的结合，便是现代会计内涵中显示其本质的问题，而现代会计的主导性职能是控制；此外，又明确了受托责任与决策的关系。应当注意，以上三个方面所揭示的问题并不仅仅是概念上的，而且是从会计工作的基本内容及基本程序上体现出来的。杨时展教授在会计本质问题上的研究成果，体现了现代会计发展的历史方向，在会计基本理论建设上将占有重要历史地位。

可见，中国十多年来的会计改革，在会计理论研究与实务革新中已见显著成效，它产生了已具有世界性意义的创造性研究成果。就会计本质问题研究而言，它已步入世界先进行列，体现了中国会计发展对于世界的贡献。

四、论现代会计的基本职能

在第一个问题的阐述中，笔者强调了会计环境的变化决定着会计职能变化这一基本观点，并表明随着会计环境的变化，在会计的内涵与外延两方面都同时发生着相应的变化，而这种变化又直接影响到会计的本质性内容发生变化，并最终影响着一代会计学者的思想，使他们在新的思想支配之下就会计的定义作出新的结论。在现代会计发展阶段，当如何认定会计的基本职能，明确会计工作的基本目标，以及应当如何从定义上科学地揭示现代会计的本质，这是本文在最后一部分中所要集中探讨的问题。

（一）关于会计历史演进中管与算的关系

在史前时代便可发现，原始人所作的刻画符号，一开始便与管理生产、生活联系在一起，即使那些栩栩如生的动物画图也“并不是一种神秘的‘艺术冲动’的表现。……也不是专门的寻求那种乐趣，而实是为的一个严肃的经济目的。”尽管人们在这个阶段对生产关心的程度不同，然而，事实却表明，人们一开始所进行的计量与记录便出自对经济进行管理的动机。进入文明社会后，在自然经济发展阶段，单式簿记的方法体系逐步构建起来，它体现了官厅会计的历史贡献。除簿记方法之外，为贯彻“量人为出”之制，统治者组建了财计组织，颁行了财计制度，最终形成了簿记组织、簿记制度与簿记方法相结合的簿记工作格局。故在此阶段，人们所关注的或认识到的只是簿记的核算职能，认为簿记是为维护国家财政收支服务的工具。然而，这时客观上与簿记核算职能并存的还有簿记的监督职能，簿记工作还起着监督国家财政收支实现的作用，只不过在此期间，簿记的核算职能处于主导地位而已。

由单式簿记阶段演进至复式簿记发展阶段，与资本主义性质的商品货币经济萌芽、演进密切相关。正如韦伯所指出的：当“合理商业终于在整个经济生活范围内成为占支配地位的一个领域，在这领域内便首先出现了数量的计算。他还认为：”在贸易由群体进行时，为了清算帐目就必须有精确的簿记。“而在单式簿记时代的簿记错误很多，即使从最近的由”佛罗伦萨留传下来的那些用文字记数的演算，竟错误到四分之三至五分之四的程度。“所以，韦伯把复式簿记称之为”真正的簿记“，是进行管理的重要手段。在考察簿记与资本主义性质商业的关系时，韦伯认为：”簿记（复式簿记）是在贸易组合的基础上成长起来的。“在早期出现的一批家族性质的公司里，由于公司簿记与家计混为一体，故这类公司的帐目最初是”一笔糊涂帐“。直到帕乔利的《簿记论》问世后，这种情形才大为改观，家计与公司簿记逐步严格划分开来，理论与实务统一起来，簿记在公司经济管理中的作用也突出起来，人们开始认识到管与算结合的意义，进而认识到薄记的反映职能与监督职能同等重要。经历产业革命，在20世纪进入信息经济发展时代后，人们在管算结合这一认识的基础上，又逐步认识到在管理与核算之间，算是基础，是手段；管则是目的，管处于主导地位。

总起来考察，在会计发展史上，自从有了会计的算，同时便有了会计的管。会计的管不可以脱离会计的算，而会计的算又始终是围绕会计的管理目标进行的。在任何一个历史时期，既不存在脱离管理而独立存在的算，也不存在脱离核算而独立存在的管。由会计环境的变化及人们的认识水平所决定，相对而言，在古代社会里，通常认为簿记以算为主，以管为辅；至近代社会，人们将管与算并重对待，提倡管算结合；而进入现代社会发展阶段之后，人们又逐渐从会计对于管理的能动作用方面认识到，在会计的基本职能方面，当以管理作为主导方面，而核算仅起辅作用了。

（二）论会计的基本职能——反映与控制

管理是社会经济发展的产物，而会计的发展不仅与管理发展的历史动因相同，而且它们在发展中又是同步的。人们也是从揭示管理的实质出发对管理下定义，一般认为经济管理是针对人力和资源的结合，通过计划、组织和控制来实现一定经济目标的过程。这一定义所包含的内容，与会计存在的意义至为密切相关。一方面，这一定义明确了会计控制的对象——人力资源与物质资源，并对会计控制提出了要求，要求会计应充分利用信息，参与对一个经济单位的人力、物力、财力的管理；另一方面，管理所追求实现的目标又集中体现在经济效益方面，自然这也是会计控制所追求实现的目标。从总体上讲，以上两方面包含着某一单位的经营管理向会计工作者所提出的根本性要求，即要求作为管理人员的会计工作者必须承担他的岗位责任——受托会计责任。

当簿记还作为一种附带工作之时，其会计责任体现于整个经济责任之中，尚未成为一种专职责任。当会计专职出现乃至会计组织部门产生后，便出现了受托责任；井在官方形成了受托责任制度，在民间则出现了体现受托责任的“人簿记”。至近代，当股份公司从家族公司形态中摆脱出来后，所有权和经营权发生分离，科学意义的受托责任才得以明确、普遍地体现出来。泰罗强调公司中的“岗位责任”，而法约尔则把责任与权力统一起来，他指出：“对责任的畏惧，恰如对权力的喜爱”，而有其权便当负其责。韦伯则把责任、权力体现在组织部门建设之中，从组织上明确了包括会计部门在内的作为一个管理组织的责任。至现代会计发展阶段，正如杨时展教授所指出的：“受托责伍‘已成为现代会计控制中的核心问题了，在对会计本质问题的研究中，人们必须正视这一问题。现代会计的目标在于认定管理中的受托责任，现代会计工作者的使命在于履行受托责任。在市场经济下，认定经营者的责权利，维护所有者权益，以及实行科学、严格的会计控制，是履行受托责任的集中体现。

正是从现代会计所处的环境出发，从现代经济管理对会计所提出的要求出发，以及从市场经济下会计所担负的重大经济责任出发，笔者认为，现代会计的基本职能应当归纳为反映和控制，而为了达到反映与控制的目的，现代会计在发展中逐步构建了它的两大工作系统，即会计的信息系统和控制系统。

1.会计的反映职能与系统

会计的反映职能是通过一定的会计方法，遵照公认财务会计准则的要求，正确地、全面地、及时地、系统地将一个会计实体单位所发生的财务会计事项表现出来，并通过科学的分类方法，将不同性质的会计事项分门别类的、集中的表现出来，以达到揭示会计事项本质之目的；会计的反映职能在客观上体现为通过会计信息系统对财务会计信息进行优化的过程，这个过程又具体体现为两个基本工作阶段：一是信息确认阶段，通过这个过程进行信息筛选，去伪存真，将虚伪假冒及失准的信息揭示出来，清除出去，为整个优化信息的过程奠定基础，确保财务会计信息的真实、可靠，为决策提供有用的、能确保决策正确无误的信息。二是核算工作阶段，核算过程包括制证、计量、记录、归类、组合、测试、编表等环节，这个过程体现为对若干会计方法的具体应用，诸如以货币为统一的计量标准、设置帐簿，会计科目在分类中的应用，以及在编报前应用平衡公式进行测试等。可见，以往把会计的反映职能与会计核算等同起来对待有失片面，应当注意，在会计信息系统工作过程中，为防止会计信息失真，应当把财务会计信息确认放在重要位置上。

在信息经济发展时代，电子计算机在经济管理工作中的应用，最终形成了科学的“管理信息系统”，而这个系统理所当然地将财务会计系统包括其中。把电子计算机处理技术与财务会计方法体系有机结合起来，便形成了科学的会计信息系统，而这个系统又自然而然成为“管理信息系统”中的一个重要分支系统。除上述环节外，在会计信息系统中还应包括信息储存与信息输出两个环节。这样，便把确认、核算、信息应用三个阶段结合起来，而后通过电子计算机技术处理，既在“会计信息系统”建设方面实现了人机结合，而又使所取得的财务会计信息成为可分解、可传递、可交换，以及可供管理者、决策者选择使用的信息。由此，通过这个系统便可达到行使会计反映职能之目的。

现代会计的反映职能是现代会计工作的基础，它通过会计信息系统所提供的信息，既服务于企业内部的决策者，又是会计部门参与决策的依据；它既服务于企业内部管理，又服务于投资者，以及与企业工作相关的财税、金融及审计部门；此外，财务会计信息的另外一个突出作用是为会计部门的会计控制工作服务的。故可以看到，如果从这些方面来理解会计的服务作用，这种服务作用也决不是被动的，而是具有能动性的。此外，应当明确，无论从人机结合的角度，还是仅仅从会计工作者在信息确认环节所体现出来的作用考察，都可以看到会计的反映职能也在一定程度上体现了会计在企业管理中的作用。

2.会计的控制职能与系统

就现代会计的反映与控制两大职能的关联关系而言，反映职能是会计发挥控制职能作用的基础，是为进行会计控制服务的，而会计控制则是现代会计部门适应市场竞争环境变化，强化企业内部管理，增强企业竞争能力，以及参与企业经营决策的首要职能。

追溯历史，人类会计控制思想的产生与从会计控制方面认定会计的职能，起始于资本主义经济关系的萌芽阶段。其主要历史原因，是在此期间社会生产由家庭手工业向工场手工业发展阶段的演进，具体表现集中在“成本控制”思想、方法及其理论的萌芽方面。1436年在威尼斯建成了为制造兵舰服务的造船厂，史称威尼斯兵工厂。该厂成立之初便采用了复式簿记、到15世纪中叶就已经有了“早期形式的成本会计。”在16世纪，该厂已成为当时世界上最大的兵工厂，由于它开始采用控制与分权管理的办法，在工厂生产控制中已形成了由人事管理、部件标准化管理，以及“会计控制”、“存货控制”与“成本控制”组合而成的基本内容。从成本控制方面讲，当时已经把成本范围界定为“固定费用、可变费用和非常费用”三种，其控制细致程度已达到对于进入和离开造船厂的每件财物都要进行详细记录的地步。

历经产业革命阵痛之后，以成本控制为中心的“会计控制”成为“工厂制度”建立的一大支柱，这时工程师与管理者都认识到“动力传动的机器极大地提高了生产率，但也提高了对资本的要求和资本成本。”他们还认识到必须通过最大程度地利用资本来控制资本成本。“这样，到18世纪与成本控制问题乃至整个会计控制问题相关联，人们开始把财务控制作为管理的一个重点，正如小乔治所讲：在英国的那些工厂主心目中”财务是他们的王国。“正是从财务控制出发，人们充分认识到”新的簿记制度在控制方面的价值。“同时，在18世纪，人们也已认识到预算在经济控制中的重要作用。进入19世纪后，英国博尔顿—瓦特父子公司索霍铸造厂便在管理中”制定生产标准、编制生产计划、部件标准化、成本控制应用、成本会计……“，其中以计划与成本控制作为管理中最重要的环节。其后，成本控制也在美国制造业中播下了种子，并出现了由管理学者惠特尼所制定的”成本会计制度。“至19世纪末，人们在经济控制中又把注意力集中到建立管理控制组织，实现科学的组织控制方面。20世纪初在美国企业中建立科学管理制度的同时，在大中型企业中出现了由”会计控制长“（controller）主持的会计组织部门及由”财务控制长“（treasurer）主持的财务组织部门，从而这种组织格局又将计划（预算）控制、成本控制、会计制度控制等内容统一起来，最终形成了会计控制的实质性内容。进入市场经济中的信息经济发展时代后，人们便在研究”管理控制系统“建设的过程中，一方面在从事管理工作的人与电子计算机结合方面考虑到管理信息系统的建设与应用问题，其中尤其是着重研究解决了”会计信息系统“的建设与应用问题；而另一方面在相应考虑”会计控制系统“建设与应用的同时，又进一步考虑到现代会计的这两大系统之间的协同关系处理问题。美国学者安托尼（anthony）把公司中的控制划分为”业务控制、管理控制和战略控制“三种，其中又将会计控制纳入管理控制之列。同时，以上三种不同的控制，需要三种相应的不同信息，其中进行会计控制所需要的信息自然来自于会计信息系统。这方面我国学者也有同样的认识，并且作出了进一步的研究。在涉及会计信息系统为会计控制提供信息依据方面，会计学者莫德姆。拉曼（mawdudm rahman）与莫里斯。海拉第（maurice halladay）明确指出：”会计信息的支持确定了企业中会计控制所能达到的范围：当企业需要控制系统，并明确所进行的控制要达到的目标后，他们便要在会计信息系统上投资。“

由此可见，人们对会计控制职能的认识取决于会计环境变化中的四大要素：一是市场经济的产生与发展；二是科学技术革命的推动；三是经济体制的变革，以及企业内部管理组织与管理系统的革新；四是现代会计文化的发展，电子计算机与会计的结合应用等。事实表明，由以往“反映—监督”（或核算、监督）职能向“反映—控制”职能的演变是客观环境变化的产物，是历史发展的必然。同时，在现代会计发展阶段，会计通过两大并存的系统——“会计信息系统”与“会计控制系统”显示其职能作用，通过前者体现其反映职能，而通过后者行使其控制职能。反映是实行控制的基础，控制则是现代会计的目的或“落脚点”，故在两者之间会计控制职能处于主导地位，它体现着现代会计发展的历史性进步，显示着现代会计的本质。以下围绕现代会计控制职能方面的问题，试作进一步分析：

（1）会计控制职能的涵义

首先，应当明确的问题是现代会计控制的对象与目标。从控制对象方面讲，它表现为对一个法定的会计实体进行控制。如果这个实体是指一个独立核算的企业，由于这种企业是由处于经营管理系统中的若干岗位或环节组合而成的，因此，为行使会计对企业经营活动过程及其结果的控制权力，并履行其受托责任，便自然而然要按这一专职岗位设置会计组织部门，由其具体组织会计控制工作。这样便把会计的岗位职责与权力统一在一起。从现代会计控制工作所立定的管理目标方面讲，它集中体现为这个会计实体的经济效益的不断提高，并且是这个实体的经济效益与社会效益的统一。这里，如果再把会计控制的对象与所确定的管理目标统一起来加以认识，便可作出这样的结论：现代会计组织部门为实现其既定控制目标，以法制为依据，以科学理论为指导，通过一定科学的程序，采用科学的方法与现代化手段，充分履行自己的受托责任与行使管理权力，使企业的经济活动过程与财务活动过程遵循经济活动规律及其经济活动规范运行，这一工作过程及体现在这一工作过程之中的能动管理作用便是“会计控制”。

其次，从现代会计控制的基本内容方面考察，它应当包括以下六个基本方面：一是财务会计控制与管理会计控制；二是提供财务会计信息，参与经济决策；三是会计部门利用财务会计信息在工作过程中直接进行控制，诸如在执行财务计划中体现出来的计划控制，以及进行成本控制等；四是对会计信息系统的控制，即通过对优化财务会计信息的过程控制，防止信息失真；五是就现代会计而言，已由侧重利用内部信息施行控制转向从管理战略目标出发，充分利用市场信息、科技信息，以及来自外部的财务会计信息进行全面控制。同时，现代管理会计亦由以往固守传统的财务成本控制转向作业成本控制；六是现代会计控制还应包括内部审计控制等内容。

再次，现代会计控制的基本依据与指导思想。现代会计控制所持依据已超出财务会计理论与管理会计理论的范围，它实行控制的依据已扩展到现代经济控制理论方面，如系统论、信息论、控制论、决策论等。围绕经营管理与决策问题，在充分发挥会计控制作用中还应当明确：“有效的控制必须是科学的系统的控制：系统的控制必须是把握优化信息的控制；优化的信息必须通过科学的系统方法取得。”同时，现代会计控制的指导思想又应是实行全面控制，即这种控制应在时空关系上把过去、现在与未来结合在一起，把事前、事中与事后结合在一起；同时，应把微观、中观与宏观控制结合在一起。

（2）现代会计控制系统的构成

现代会计控制系统包括经营循环控制与决策过程控制两个分支系统，这两个系统与电子计算机控制系统的结合，便成为处于自动控制状态，并与会计信息系统相结合的科学的控制系统；经营循环控制系统包括市场、计划、过程控制、成本、库存、价格、行销、内部审计八个控制部分，其中过程控制又包括设计、采购、投入、产出、质量、储存、计价、运输、销售及盈亏等环节。而决策过程控制则围绕参与决策和本部门自身的决策进行，由以下九个运行环节构成，即预测、分析、决策。计划、建制、审核、检查、监督及追踪决策等。

以上两大分支系统不仅体现了全面而系统的控制，而且突出了成本控制这个核心；不仅从参与决策方面体现了会计的能动作用，而且突出了现代会计在强化企业内部控制中的能动作用；不仅体现了以市场作为控制起点，以计划作为指导的“市场第一、计划第二”的思想，而且体现了对全作业过程的控制。同时，从决策过程控制这个系统的建立中可见，会计的监督作用当涵容于会计控制之中，它只是实行会计控制的一个重要组成部分，故不能在对现代会计职能的表述中，以监督取代控制，把会计控制职能局限在监视、考察与督促方面。倘若如此概括现代会计的职能，便会在现代会计本质揭示方面出现片面性，并影响到一系列会计理论问题的研究。

当然，在会计控制系统建设方面，目前还远远不如会计信息系统建设成熟，其中也还有许多问题有待进一步研究。

3.关于揭示现代会计本质的定义

通过上述研究，可以把问题集中在以下这个重要观点之上：进入现代会计发展阶段后，现代会计在其工作的组织运行过程中，显示出两大基本职能，一是反映职能，是通过会计信息系统加以体现的；一是控制职能，是通过会计控制系统加以体现的。这两大工作系统都体现了与现代信息技术的结合。如前所述，在这两大职能中，前者起控制基础作用，后者起主导性控制作用，后者是现代会计工作的落脚点；在两大系统中，前者不仅通过技术作用为企业的决策者及企业内外部的相关部门提供信息服务，而且还直接为会计部门进行会计控制工作服务，而后者则通过充分利用前者所提供的财务会计信息；以及其他相关经济信息，对企业的经济活动过程进行全面、系统的控制，并最终在经营决策方面体现现代会计的地位与作用。事实上，体现于现代会计两大职能、两大系统中的具体问题已涵容于上述内容之中，如经济效益目标揭示问题，货币计量手段应用问题、财务会计信息通过一定程序的优化问题、资金运动问题，以及受托责任关系问题等等。故依我之见，在揭示现代会计本质，为现代会计下定义时，便勿需在内容中一一加以表述。基于此，试对现代会计定义作如下概括：

现代会计一是会计管理者通过会计信息系统与会计控制系统的协同性运作，实现对市场经济中的产权关系、价值运动过程及其结果系统控制的一种具有社会性意义的控制活动。

笔者认为作为会计的定义，它既须体现会计的对象、职能、目标、意义、地位、作用，还须描述会计控制的范围。会计定义便是这些内容的抽象性概括，它集中说明会计是什么、为什么、做什么，以及怎么做这些与揭示会计本质相关的问题。因此，在上述定义中强调了六点：一是强调了会计管理者这个工作的主体；二是突出了两大系统进行协同运作所显示的功能性作用，在其中涵容了现代会计的反映与控制职能；三是反复强调了会计控制的主导作用，并强调了系统控制；四是将对象与目标结合在一起，明确对市场经济中产权关系及价值运动进行控制，这样，从控制范围方面讲，既包括了宏观经济部分，又包括了微观经济部分；既涉及到企业或公司这个市场经济的细胞，又包容了市场经济构成中的各个部分，诸如商品市场、金融市场、技术市场、信息市场、劳务市场，以及房地产市场等，这样也就克服了以往表现在会计控制对象方面的局限性。同时，产权关系与价值运动是一个内容十分深广的概念，它包括了经营者、管理者与所有者之间客观存在的经济关系及经济责任关系，涵容了个别经济效益与社会经济效益的统一性问题，进而提示性地将经济效益问题表现出来。从广义方面讲，它可泛指企业内部经济关系与企业同社会的经济关系，从总体上将国家、集体、个人之间的经济关系统一在市场经济这个客观环境之中，将国家所有者、企业所有者、外商所有者及个人所有者的关系统一在市场经济这个客观环境之中；五是将意义、地位、作用结合在一起，将其概括为会计是“一种具有社会性意义的控制活动。”关于社会性意义从第四点可见，如将这种意义具体化，便可以得出现代会计是市场经济（或市场经济发展的信息经济阶段）管理基础这一结论，自然，这一结论便体现出现代会计的地位与作用。当然，这样来概括现代会计的定义，揭示其本质，是否合适，尚有待进一步研究。

同时，由上述定义引发，可将现代会计的地位与作用作如下概括：现代会计是现代经济控制工程中的重要组成部分，是信息社会中通过对包括财务会计信息在内的经济信息的优化与利用，以期实现对既定目标控制的关键性管理工作。具体讲，现代会计是实现对世界经济一体化控制及国家对国民经济进行宏观控制的重要方面，是地区及企业对经济进行中观、微观控制的主要力量，而从事现代会计控制工作的领导者、组织者当是经营决策机构中的核心成员之一。