会计舞弊审计范文
时间：2023-03-08 05:31:30
会计舞弊审计范文第1篇
一、会计舞弊的定义及危害
根据2001年7月的《独立审计具体准则第8号——错误与舞弊》中对“舞弊”的定义是指导致会计报表产生不实反映的故意行为。它主要包括：
（1）伪造、变造记录或凭证；
（2）侵占资产；
（3）隐瞒或删除交易或事项；
（4）记录虚假的交易或事项；
（5）蓄意使用不当的会计政策。
舞弊的危害性很大，至少表现在：
（1）舞弊所制造的错误信息将严重误导各类决策者，从而导致各个市场行为主体乃至国家相关决策机构被误导而制订出错误决策，破坏市场运行机制；
（2）损害国家财经法律法规和会计制度的严肃性，扰乱社会经济秩序；
（3）侵犯公司股东、债权人、顾客及雇员的合法权益，使其蒙受巨大经济损失；
（4）通过隐匿收入、虚列支出偷逃国家税款，导致国家税收流失；
（5）助长个人行为的滋生；
（6）使尚未成熟的证券市场饱受虚假错误信息的冲击，严重误导证券投资者的行为，破坏市场游戏规则，加剧市场投机和市场波动，影响社会安定。
二、企业会计舞弊分析
（一）收益与风险分离，股东和经营管理者的目标利益不一致，是导致经营管理者会计舞弊的动因。在财产所有权与经营管理权分离的情况下，财产所有者（股东）将其财产交付委托给他人代为管理或代为经营。此时，股东授予经营者管理或经营的权力，而经营者则应对财产所有者担负起代为管理或代为经营的经济责任。这是两权分离所形成的一种受托经济责任关系，系内部控制中的外部委托关系。公司的利润通常是不确定的，因而公司的经营管理者也是公司风险的承担者。正是收益与风险分离，经营管理者在委托与受托的制度安排下，利用其专业技术和组织知识以及其在公司的合法权威，获得了难以制约的权力，从而导致股东（或公司董事会）往往无法控制公司；加上公司在规模扩张中的层级增多，部门分立甚至跨国经营，使某些重要岗位上的管理者的行动得不到应有的考察和监督，这种情况为管理者进行非法操作、会计舞弊、提供了条件。
（二）信息不对称为经营管理者实施并掩饰会计舞弊提供了便利条件。经营管理者实施会计舞弊以及由此带来的“财富流失”，主要形式是欺骗，而只有在信息不对称时才有可能欺骗。因此，在信息不对称条件下，包括管理者在内都可能实施会计舞弊行为。管理者的会计舞弊在信息不对称条件下表现为对股东的“欺骗”与直接撒谎。由于股东和经营管理者在行动信息上处于非对称状态，即便股东有可能对经营管理者提出尽可能确切的经营目标，管理者也可以凭借自己对公司的管理权威，拥有对公司经营管理的特殊专门知识，从而在有关信息的不对称公布上处于有利地位。在这种情况下，如果管理者具有某种损人利己、损公肥私的意图时，会计舞弊就会发生。
（三）对经营管理者外在监督的作用有限。经营管理者为了隐藏、转移一部分剩余价值，或者为了粉饰自己本来极差的经营业绩，甚至掩盖经营过程中的严重失误或失职，完全可能通过自己的“权威”以强迫会计人员或与会计人员合谋通过实施会计舞弊来达到自己的目的。
三、如何实施舞弊审计
（一）有目的的审计调查。由于审计测试及被审计单位内部控制的固有限制，审计人员依照独立审计准则进行审计，并不能保证发现所有的错误或舞弊。由于事前及事后不对称信息的存在，尤其是股东和经营管理者具有信息上的相对优势，舞弊在事前有可能难以防止或预防，在事后也有可能难以完全明了或察觉。此时，良好通畅的信息及沟通系统无疑是至关重要的。因此，审计人员要全面调查并充分了解企业内部控制机制、信息及沟通系统。一般而言，一个组织若同时具备规范完善的内部控制制度、良好通畅的信息沟通系统及合理有效的激励约束机制，则其内部控制整体框架是较健全的，从而产生舞弊的机率较小；即使发生舞弊，其程度也并不十分严重。通过舞弊审计调查，若查明的情况与上述相反，则产生舞弊的可能性较大，且其程度会相当严重。
（二）审查和评价内部控制系统。从审计角度分析，舞弊的存在与发生，说明被审组织管理上有漏洞，内部控制存在薄弱环节。因此，实施舞弊审计时，需考虑并注意对内部控制的审查与评价。审计人员有责任通过有效及相应地检查，来评价经营业务的各个部门可能存在的风险，发现舞弊行为。评价内部控制系统的标准包括：被审组织是否建立了现实的组织目标；是否有书面政策以说明具体的管理条例及在发现违规行为时应采取的行动；是否建立和保持了恰当的授权政策；是否已制定了用以控制一些活动和保护资产的政策与程序及其机制；是否具有为管理层提供足够、可靠信息的通讯渠道；是否具备能保证控制的控制环境；是否需要提出一些协助防止舞弊的建议等。
（三）制订周密的审计计划。审计人员在实施舞弊审计时，应当明确并切实履行其审计职责，尤其要对内部控制系统进行有目的的审查与评价，以便经济有效地完成舞弊审计任务并降低审计风险。审计人员既要了解过去有关的事件及被审计组织或被审者的诸多表现，如管理层的工作态度、责任心及诚实品质等，又要警惕可能出现的不正当行为的情况和活动，尤其要重视那些容易产生错弊的资产情况，还要进行风险分析和控制评价。在编制审计计划时，考虑到导致会计报表严重失实的错误与舞弊存在的可能性，除内部控制的固有限制外，下列情况会增加舞弊的可能性：
（1）被审计单位管理人员的品行或能力存在问题；
（2）被审计单位管理人员遭受异常压力；
（3）被审计单位存在异常交易，例如期末发生对盈亏有重大影响的交易，发生重大的关联方交易等；
（4）审计人员难以获取充分、适当的审计证据。
（四）实施舞弊审计。一般而言，舞弊审计不同于常规性审计。在舞弊审计中，审计人员应作为信息的收集者将注意力集中在业已发生的事件上，寻找与舞弊行为有关的证据，并确定其具体细节、损失的金额及问题的影响范围，而不能事先预计或测算。实施审计时从异常现象中捕捉疑点，搜寻线索。主要关注以下几个方面：
1.审查各种货币资金的来龙去脉的真实性、合规合法性，是否存在多头开户、截留收益和转移收益现象。
2.审查实物资产是否存在虚列和虚增虚减的现象。
3.审查各种往来账户的真实性、合规合法性、账户使用的正确性，特别是债权债务的真实性，是否存在利用往来账户转移和调节收益现象。
4.审查财务成本账户、权益账户的正确性，其核算依据、计价和变化的正确性和合理合法性。
5.会计账表上反映的收入与业务部门反映的数据的相关性，审查虚增虚减和截留、转移收益现象。
6.关注会计账户中的异常现象，如反方余额、不正确的对应关系、红字冲销、频繁调账等情况。
7.审计人员实施正常的审计业务时，在怀疑被审计单位有不正当和非法欺骗行为时，必须通知上级主管，建议进行必要的调查或根据需要实施跟踪审计。
会计舞弊审计范文第2篇
一、会计舞弊的定义及危害
根据2001年7月的《独立审计具体准则第8号——错误与舞弊》中对“舞弊”的定义是指导致会计报表产生不实反映的故意行为。它主要包括:
(1)伪造、变造记录或凭证;
(2)侵占资产;
(3)隐瞒或删除交易或事项;
(4)记录虚假的交易或事项;
(5)蓄意使用不当的会计政策。
舞弊的危害性很大,至少表现在:
(1)舞弊所制造的错误信息将严重误导各类决策者,从而导致各个市场行为主体乃至国家相关决策机构被误导而制订出错误决策,破坏市场运行机制;
(2)损害国家财经法律法规和会计制度的严肃性,扰乱社会经济秩序;
(3)侵犯公司股东、债权人、顾客及雇员的合法权益,使其蒙受巨大经济损失;
(4)通过隐匿收入、虚列支出偷逃国家税款,导致国家税收流失;
(5)助长个人行为的滋生;
(6)使尚未成熟的证券市场饱受虚假错误信息的冲击,严重误导证券投资者的行为,破坏市场游戏规则,加剧市场投机和市场波动,影响社会安定。
二、企业会计舞弊分析
(一)收益与风险分离,股东和经营管理者的目标利益不一致,是导致经营管理者会计舞弊的动因。在财产所有权与经营管理权分离的情况下,财产所有者(股东)将其财产交付委托给他人代为管理或代为经营。此时,股东授予经营者管理或经营的权力,而经营者则应对财产所有者担负起代为管理或代为经营的经济责任。这是两权分离所形成的一种受托经济责任关系,系内部控制中的外部委托关系。公司的利润通常是不确定的,因而公司的经营管理者也是公司风险的承担者。正是收益与风险分离,经营管理者在委托与受托的制度安排下,利用其专业技术和组织知识以及其在公司的合法权威,获得了难以制约的权力,从而导致股东(或公司董事会)往往无法控制公司;加上公司在规模扩张中的层级增多,部门分立甚至跨国经营,使某些重要岗位上的管理者的行动得不到应有的考察和监督,这种情况为管理者进行非法操作、会计舞弊、提供了条件。
(二)信息不对称为经营管理者实施并掩饰会计舞弊提供了便利条件。经营管理者实施会计舞弊以及由此带来的“财富流失”,主要形式是欺骗,而只有在信息不对称时才有可能欺骗。因此,在信息不对称条件下,包括管理者在内都可能实施会计舞弊行为。管理者的会计舞弊在信息不对称条件下表现为对股东的“欺骗”与直接撒谎。由于股东和经营管理者在行动信息上处于非对称状态,即便股东有可能对经营管理者提出尽可能确切的经营目标,管理者也可以凭借自己对公司的管理权威,拥有对公司经营管理的特殊专门知识,从而在有关信息的不对称公布上处于有利地位。在这种情况下,如果管理者具有某种损人利己、损公肥私的意图时,会计舞弊就会发生。
(三)对经营管理者外在监督的作用有限。经营管理者为了隐藏、转移一部分剩余价值,或者为了粉饰自己本来极差的经营业绩,甚至掩盖经营过程中的严重失误或失职,完全可能通过自己的“权威”以强迫会计人员或与会计人员合谋通过实施会计舞弊来达到自己的目的。
三、如何实施舞弊审计
(一)有目的的审计调查。由于审计测试及被审计单位内部控制的固有限制,审计人员依照独立审计准则进行审计,并不能保证发现所有的错误或舞弊。由于事前及事后不对称信息的存在,尤其是股东和经营管理者具有信息上的相对优势,舞弊在事前有可能难以防止或预防,在事后也有可能难以完全明了或察觉。此时,良好通畅的信息及沟通系统无疑是至关重要的。因此,审计人员要全面调查并充分了解企业内部控制机制、信息及沟通系统。一般而言,一个组织若同时具备规范完善的内部控制制度、良好通畅的信息沟通系统及合理有效的激励约束机制,则其内部控制整体框架是较健全的,从而产生舞弊的机率较小;即使发生舞弊,其程度也并不十分严重。通过舞弊审计调查,若查明的情况与上述相反,则产生舞弊的可能性较大,且其程度会相当严重。
(二)审查和评价内部控制系统。从审计角度分析,舞弊的存在与发生,说明被审组织管理上有漏洞,内部控制存在薄弱环节。因此,实施舞弊审计时,需考虑并注意对内部控制的审查与评价。审计人员有责任通过有效及相应地检查,来评价经营业务的各个部门可能存在的风险,发现舞弊行为。评价内部控制系统的标准包括:被审组织是否建立了现实的组织目标;是否有书面政策以说明具体的管理条例及在发现违规行为时应采取的行动;是否建立和保持了恰当的授权政策;是否已制定了用以控制一些活动和保护资产的政策与程序及其机制;是否具有为管理层提供足够、可靠信息的通讯渠道;是否具备能保证控制的控制环境;是否需要提出一些协助防止舞弊的建议等。
(三)制订周密的审计计划。审计人员在实施舞弊审计时,应当明确并切实履行其审计职责,尤其要对内部控制系统进行有目的的审查与评价,以便经济有效地完成舞弊审计任务并降低审计风险。审计人员既要了解过去有关的事件及被审计组织或被审者的诸多表现,如管理层的工作态度、责任心及诚实品质等,又要警惕可能出现的不正当行为的情况和活动,尤其要重视那些容易产生错弊的资产情况,还要进行风险分析和控制评价。在编制审计计划时,考虑到导致会计报表严重失实的错误与舞弊存在的可能性,除内部控制的固有限制外,下列情况会增加舞弊的可能性:
(1)被审计单位管理人员的品行或能力存在问题;
(2)被审计单位管理人员遭受异常压力;
(3)被审计单位存在异常交易,例如期末发生对盈亏有重大影响的交易,发生重大的关联方交易等;
(4)审计人员难以获取充分、适当的审计证据。
(四)实施舞弊审计。一般而言,舞弊审计不同于常规性审计。在舞弊审计中,审计人员应作为信息的收集者将注意力集中在业已发生的事件上,寻找与舞弊行为有关的证据,并确定其具体细节、损失的金额及问题的影响范围,而不能事先预计或测算。实施审计时从异常现象中捕捉疑点,搜寻线索。主要关注以下几个方面:
1.审查各种货币资金的来龙去脉的真实性、合规合法性,是否存在多头开户、截留收益和转移收益现象。
2.审查实物资产是否存在虚列和虚增虚减的现象。
3.审查各种往来账户的真实性、合规合法性、账户使用的正确性,特别是债权债务的真实性,是否存在利用往来账户转移和调节收益现象。
4.审查
财务成本账户、权益账户的正确性,其核算依据、计价和变化的正确性和合理合法性。
5.会计账表上反映的收入与业务部门反映的数据的相关性,审查虚增虚减和截留、转移收益现象。
6.关注会计账户中的异常现象,如反方余额、不正确的对应关系、红字冲销、频繁调账等情况。
7.审计人员实施正常的审计业务时,在怀疑被审计单位有不正当和非法欺骗行为时,必须通知上级主管,建议进行必要的调查或根据需要实施跟踪审计。
会计舞弊审计范文第3篇
会计舞弊分为员工舞弊和管理层舞弊。无论是何种舞弊，都有可能涉及被审计单位内部或与外部第三方的串谋，而舞弊行为的目的则是为特定个人或利益集团获取不当或非法利益。具体而言，会计舞弊的行为特征有如下几个方面：
(一)虚构业务内容，虚列凭证，制造虚假余额
这是一种常见的形式，舞弊通过改动凭证或直接虚列支出进行，如财务人员利用企业偷逃个人所得税的做法，将工资虚拟名单中增加名字和金额，以达到贪污的目的。有时财务人员将银行存款日记账余额故意算错，用转账支票套购商品或者擅自提现等。
(二)商业企业用往来账户偷逃税款
按照规定，一般纳税人的进项税额在款项付讫后才可抵扣。为了逃避税款，在款项不足付款或不愿付款的情况下，企业领导授意财务人员，用以往年度或已下账的付款存根或未用支票存根对日期进行改动，作为抵扣付款凭证，这是企业套取税款的一种非法的舞弊行为。企业赊销商品而产生的应收账款，本应及时收回，但购货单位为了长期占用应付货款，销售企业经销人员和财务人员为了从购货单位谋取私利，而合谋长期拖欠货款，造成企业应收销货款长期挂账。有些企业将外单位还款不冲销往来账，而是截留并转移他处，再通过坏账损失挤列管理费用。
(三)隐瞒收入，虚报损失
企业向供货单位购买货物后，取得了蓝字发票，但又因故将货物退回，取得了红字发票，而财务人员用蓝字发票计入“应付账款”而将红字发票隐瞒，然后寻机转出，贪污此笔款项。企业利用预收账款将尚未实现的收入提前做收入处理，虚报商品销售收入，调节利润；或将预收账款长期挂账，不做销售处理，以达到偷逃税金的目的。
(四)调节费用和利润，以达到不同的目的
如：企业的在建工程试运转过程中所取得收入扣除税金后应冲减在建工程成本，但企业为了调整利润，在“其他应付款”中挂账，或者企业为了控制当年实现的利润，采取在建工程提前报决算、提前转固定资产、提前计提折旧的方式以虚增费用或减少利润。利用“预提费用”科目达到企业所要的目的，也是一种极为常见的手段。如：有些企业为了达到继续享受国家税收优惠的目的，采取虚列预提费用的方式来人为地调节利润，对早已提足的大修理费用支出一直在预提费用中列支，做成“真盈假亏”的假象；有些企业对已预提完毕的预提费用支付时不转销，并将其重新进入成本费用账户，以达到增加当期费用的目的；有的公司为了粉饰业绩，人为虚增销售对象及交易，对并不存在的销售业务按正常的销售程序进行模拟运转，不惜多缴纳一些税金；或对有一定销售业绩的客户，在原销售业务的基础上虚构销售业务，使得公司在该客户名下确认的收入远远超过实际销售收入。
二、会计舞弊的形成原因
虽然从会计舞弊的行为特征上看，其具有较强的主观因素，但是从成因来看，根源还在于制度方面的问题。具体有下面几个原因：
(一)产权模糊、责任虚置，是会计舞弊行为产生的根源
产权制度是经济制度的核心。有效的产权制度能够降低交易成本，提高资源的配置效率，减少交易中的机会主义行为；在产权清晰的情况下，每个经济交易人都将得到其应得的利益，同时也都应支付其应负担的成本，在比较收益和成本、不损害他人利益的情况下再做出行为的选择，这样的制度安排是公平的、合理的、有效率的。但我国现阶段国有企业的产权制度是模糊、不清晰的。法律上国有资产属于全体人民，概念是明确的，但缺乏一个人格化的代表来行使其所有权，人人都拥有却人人都不拥有；国家财政部、国有资产管理部门负有国有资产保值增值责任，同样也缺乏一个人格化的代表来承担这种责任。这是国有资产所有权模糊所带来的保值增值责任的虚置，是国有资产经营权不清晰所带来的管理责任的虚置。由产权模糊带来的国有资产保值增值责任和管理责任的虚置，是国有企业效率低下的原因，也是会计舞弊行为的土壤，为会计舞弊打开了方便之门。
(二)现行的制度导向审计理论存在缺陷
健全的内部控制对防范管理层会计舞弊失效。制度导向审计理论采用的是简化主义，假设建立完善的内部控制可以减少舞弊机会，即如果一个单位有完善的内部控制，并能够在实务中得到有效的运行，则该单位财务报表编制中进行舞弊的机会减少；反之，如果一个单位没有完善的内部控制，舞弊的机会就会增多，财务报表的可靠性也会降低。其审计理念是内部控制薄弱环节地带可能存在更多的错弊，审计人员的重点就是对内部控制存在的薄弱环节的相关业务的实质性程序。但管理层会计舞弊的舞弊主体通常为管理当局，其地位的特殊性使其极易凌驾于内部控制之上而不受内部控制的制约，从而使健全的内部控制对防范管理层舞弊失效。在很多舞弊案例中，被审计单位都有健全的内部会计控制制度，但都被高层管理者藐视或逾越，以致未能发挥应有的功能。(三)实质性程序失灵，分析程序不够
绝大部分的舞弊采取虚构经济业务的方式，实行一条龙作假，针对目前的监管政策或审计手段进行精心设计，具有很强的隐蔽性和欺骗性。实务中，不少被审计单位聘用了原会计师事务所的从业人员，这使得他们对事务所的审计流程、审计手段、重要性水平等有了更进一步的了解，如果未能充分、合理地运用分析程序，没有站在战略和经营角度对被审计单位所处的行业发展前景及公司前景进行分析，没有对被审计单位的财务情况从行业、会计、财务和市场前景等多个角度进行分析，对可疑的线索视为当然，就不能深入探求真相，查错防弊。由于商业经营的复杂性及管理层的自利性，要想彻底消除舞弊是不可能的。但是，审计人员如果能够秉持专业怀疑态度，保持应有的职业谨慎，并熟悉各种可能的舞弊迹象，则必然能够增加揭示财务报表虚饰的可能性。
三、针对会计舞弊的审计策略
结合上述会计舞弊的行为特征和成因，笔者认为应当从制度设计以及相关人员的技术性操作等方面进行有针对性的策略安排，现提出四个方面的对策：
(一)制订周密的审计计划
审计人员在实施舞弊审计时，应当明确并切实履行其审计职责，尤其要对内部控制系统进行有目的的审查与评价，以便经济、有效地完成舞弊审计任务并降低审计风险。审计人员既要了解过去有关的事件及被审计组织或被审者的诸多表现，如管理层的工作态度、责任心及诚实品质等，又要警惕可能出现的不正当行为，尤其要重视那些容易产生错弊的资产情况，还要进行风险分析和控制评价。在编制审计计划时，考虑到导致会计报表严重失实的错误与舞弊存在的可能性，除内部控制的固有限制外，下列情况会增加舞弊的可能性：1.被审计单位管理人员的品行或能力存在问题。2.被审计单位管理人员遭受异常压力。3.被审计单位存在异常交易，例如期末发生对盈亏有重大影响的交易，发生重大的关联方交易等。4.审计人员难以获取充分、适当的审计证据。
(二)通过了解企业财务状况以识别会计舞弊
有关会计舞弊征兆的研究表明，陷入财务困境的公司的管理层为了掩饰其财务困难，更有可能舞弊。因而，注册会计师与投资者应该对财务状况以及盈利质量差，面临巨大财务压力的公司的会计舞弊情况给予高度关注。财务分析的内容主要有：短期偿债能力分析、长期偿债能力分析、资产营运效率分析、获利能力分析、投资报酬分析、现金流动分析。对于企业的财务状况，可以从资产质量、偿债能力以及营运能力等方面来分析。1.分析企业的资产质量，应着重关注以下问题：(1)存货占流动资产、总资产的比例与往年相比是否大幅度增长或高于同行业水平；(2)应收账款、其他应收款、预付账款3项合计占流动资产、总资产的比例是否过高；(3)是否存在委托理财、抵押担保等潜在损失；
(4)是否存在关联方长期占用巨额资金情况。2.分析企业偿债能力，主要通过流动比率、速动比率、资产负债率、利息保障倍数、经营现金净流量与负债比率、到期债务本息偿付比率等指标来分析企业的偿债能力、财务弹性以及企业所面临的财务风险。3.通过应收账款周转率、存货周转率、总资产周转率以及营业周期等营运能力指标来判断企业在资产管理方面的效率。
(三)谨慎选择客户
会计师事务所在接受客户前，应先做好征信调查，而且要评估自己有无能力提供此项鉴证服务。此外，会计师事务所在甄别客户时必须高度关注客户是否存在经营失败、客户管理当局是否存在重大欺诈行为的迹象。如果对于该客户管理阶层的诚信存有重大疑虑，应有勇气坚持立场，必要时尽早抛弃。事实上，选择优质客户，远离不良客户，已经成为事务所提高审计质量、防范审计失败的重要环节。
(四)保持高度职业审慎和职业判断能力
审计人员既要了解过去有关的事件及被审计单位或被审者的诸多表现，如管理当局的工作态度、责任心及诚实品质等，又要警惕可能出现的不正当行为，尤其要重视那些容易产生错弊的资产情况，还要进行风险分析和控制评价。因此，在编制审计计划时，应考虑到导致会计报表严重失实的错误与舞弊存在的可能性。审计人员应从以下几个方面保持应有的职业谨慎：1.具有预防、识别、检查舞弊的基本知识和技能，在审计时警惕相关方面可能发生的舞弊风险。2.根据被审计项目的重要性、复杂性以及审计的成本效益性，合理关注和检查可能存在的舞弊行为。3.运用恰当的审计职业判断，确定审计范围和审计程序，以发现、检查和报告舞弊行为。4.发现舞弊迹象时，应及时向适当的管理当局汇报。
【摘要】本文对会计舞弊行为及审计策略进行了讨论。从行为特征来看，会计舞弊主要包括虚构业务内容、虚列凭证、制造虚假余额，用往来账户偷逃税款，隐瞒收入，虚报损失以及调节费用和利润等手段。本文在研究会计舞弊成因的基础上，提出了审计的策略。
【关键词】会计舞弊；审计；财务
【主要参考文献】
[1]杨利红.对我国上市公司会计报表舞弊的识别[J].商场现代化，2009(2).
[2]李毅.试论会计信息化舞弊的防范与内部控制的建设[J].中国市场，2008(48).
[3]张红云.对会计软件进行财务舞弊情况的调研与分析——美国
HPL公司系统实施研究[J].广东技术师范学院学报，2008(10).
会计舞弊审计范文第4篇
【关键词】会计诚信；舞弊审计；法务会计
一、会计诚信要求与法务会计产生
会计是一门经济管理学科，具有核算和监督两大功能。从会计产生的那一天开始，人们都在努力地提高会计信息的质量，建设诚信的会计服务市场；同时人们也在努力与会计舞弊、操纵、作假等不良行为做斗争，取得了巨大的成就。然而，随着社会经济的不断发展，会计舞弊、操纵的手法也在发展，营造诚信的会计服务市场任重道远！
“受托责任”是审计产生和发展的根本，并随着“受托责任”的发展而发展。所谓“受托责任”就是指委托人将资财的经营管理权授予受托人，受托人接受托付后应承担所托付的责任。而受托人是否承担了相应的责任、履行了相应的义务则需要独立的第三方加以甄别，这就使得审计具有巨大的需求，特别是英国“南海事件”的发生直接促使了民间审计的产生。审计分为国家审计、民间审计、内部审计。国家审计是在私有制的产生和国家的出现过程中形成的“委托管理关系”，而导致的“受托责任”出现的前提下产生的。民间审计则是由于社会经济发展的需要而出现的结果，并随着社会经济的发展而发展。特别是1720年英国“南海事件”拉开了民间审计走向现代的序幕。内部审计则是为了提高内部经济效率，管理人员和内部审计师不得不寻求更好的管理制度设计而出现的。而我们通常所说的审计则是专门指民间审计，特别是注册会计师审计，因此本文以下所说审计特指注册会计师审计。而舞弊审计则是指在公司发生舞弊案件或者被怀疑存在舞弊行为时，注册会计师或舞弊审计师接受相关利益人的委托，对公司的账簿进行检查以及采用其他有助于发现舞弊的方法，研究舞弊的严重程度以及尽可能地追回损失的整个过程。
然而，审计的发展并没有能够有效地阻止会计舞弊操纵行为的发生，反而出现了越演越烈的趋势，特别是进入二十世纪以来，随着社会经济的不断发展，会计事项的越趋复杂、会计舞弊操纵手法的提升，使得人们对于会计市场的诚信信心不断下降。二十世纪八十年代初，美国暴发的内部股票舞弊案以及储蓄信贷业的丑闻，使投资人的利益遭受很大损失，社会公众逐渐丧失了对经济秩序的信心，要求建立新的良好经济秩序和对舞弊操纵者的惩罚力度加强的呼声越来越高。而正是在这样的大背景下，对会计舞弊操纵的书面证据进行直接、有效、专业的判断和追索的方法的需求导致了法务会计的产生。因此，法务会计是为适应市场经济的发展和法律制度的日趋完善而产生的一个会计新领域，既不同于以往的一般会计工作，又异于一般的政府审计、独立审计及内部审计，是界于一般会计和审计之间、涉及司法领域的特殊会计工作，可以说是一门新兴的边缘会计学科。
由于法务会计发展时间较短暂，至今尚无明确统一其定义。一般认为，所谓法务会计，是指对特定的经济纠纷、经济过失和经济犯罪案件进行会计反映，为法庭与诉讼当事人、仲裁机构或仲裁双方提供专门服务，即给予诉讼支持，以协助法庭或仲裁机构对这些案件作出最终裁决的特殊会计工作。美国著名的会计学家G·杰克·贝洛各尼与洛贝特J·林德奎斯特这样解释法务会计：“运用相关的会计知识，对财务事项中有关法律问题进行解释与处理，并给法庭提供相关的证据，不管这些法庭是刑事方面的，还是民事方面的。”1998年毕马威会计师事务所在香港召开的主题为“舞弊与法务会计”的研讨会上，把法务会计定义为：“通过对财务技能的运用以及对未决问题的调查方法，将证据规则与此相结合的一种会计学科”。李若山教授在《论国际法务会计的需求与供给》一书中，给法务会计作了如下的定义：“法务会计是特定主体运用会计知识、财务知识、审计技术与调查技术，针对经济纠纷中的法律问题，提出自己的专家性意见作为法律鉴定或者在法庭上作证的一门新兴行业”。
二、舞弊审计、法务会计和会计诚信三者关系
通常认为，法务会计有狭义和广义之分。狭义的法务会计是与法庭相关的会计活动，是为法庭辩解、判决等决策服务的。当存在会计舞弊的情况下，法务会计师为了对会计舞弊做出法律意义上的判定，必须首先采取一定的方法查找出会计舞弊存在的证据，并对其造成的损失和舞弊的影响范围进行量化，从而为有关案件的顺利进行提供依据。此时，舞弊审计被认为是法庭会计的一种前置式的方式与方法，是通过审计和其他手段来寻找舞弊证据，并最终为法务会计师在法庭上作证提供依据。
广义的法务会计就是与法律有关的会计活动。与狭义的法庭会计相比，它所涉及的领域非常广泛。一般将广义的法务会计划分为两大部分：舞弊审计和诉讼支持。此时，舞弊审计又可以称为舞弊专项审计，是指由于公司发生舞弊案件或怀疑存在舞弊，注册会计师或舞弊审计师接受公司或律师的聘请，对公司的账簿进行检查以及采用其他有助于发现舞弊的方法，研究舞弊的严重程度以及尽可能地追回损失。这里的舞弊主要包括管理阶层舞弊、雇员舞弊、供应商舞弊等。这种情况下的舞弊审计既可以为法庭提供服务，也可以作为企业加强内部控制、防范舞弊的一种手段。而诉讼支持则是狭义的法务会计，即是与是与法庭相关的会计活动，是为法庭辩解、判决等决策服务的。
而通常意义下，我们所理解的法务会计都是指的狭义的法务会计，即与法庭相关的会计活动，其目的是为法庭诉讼提供支持。而舞弊审计仅仅是注册会计师对有着舞弊嫌疑的公司或管理人员进行的审计活动，其目的既是为法庭诉讼提供支持，更重要的是作为企业加强北部控制、防范舞弊发生的手段。而两者最终的目标是建立完善诚信的会计市场。
因此，我们可以将舞弊审计、法务会计、会计诚信三者之间的关系清晰的描述出来：首先，舞弊审计和法务会计是手段，会计诚信是最终的目标。舞弊审计作为一种甄别手段，能够强化企业内部控制、约束管理人员的行为，使得企业对外提供的相关信息真实可靠；法务会计则能够加强对舞弊人员的责任认定，加大舞弊行为的成本，从而减少舞弊行为的发生，使得管理人员有效管理。其次，舞弊审计仅仅是法务会计的前期工作，为法务会计提供支持性工作。审计工作由于自身的局限性，不能完整的反映企业内部舞弊行为，只能在一定的置信区间内得出企业舞弊存在的可能性，因此舞弊审计仅仅能为法务会计提供支持。再次，法务会计和舞弊审计相辅相成，相互借鉴，共同发展！
三、如何加强舞弊审计与法务会计工作，治理会计诚信的缺失
1.完善制度建设。
在日益复杂的社会经济环境下，会计工作行为也日益复杂，会计舞弊也日益隐蔽难辨。为了有效地识别舞弊行为、明确相关人员的责任、唤回诚信的会计道德，必须加强相关的制度建设。同时，2006年2月财政部的新的审计准则虽然加强了国际趋同，引进了国外先进的审计技术与规范，但是其是否能够与中国特有的政治经济文化环境相适应，还有待进一步的观察，而且新审计准则缺乏对实务的指导，削弱了其在审计实务中的可操作性。而我国目前还没有专门的法务会计专业标准体系，这不能有效的指导法务会计师的实践。由于法务会计业务可能产生重大的法律后果，因此对法务会计人员的专业胜任能力、客观性、保密等加以规范是十分必要的。因此完善制度建设是治理会计诚信缺失的根本基础！
2.加强人才培养。
二十一世纪的竞争是人才的竞争，拥有充足的人才能够为社会发展提供保障。目前来说，我国的注册会计师人数还是相当不够的，不能满足日益复杂的市场需求；同时，人员的素质还有待提高，特别是注册会计师的风险意识还有待加强。因此，必须对我们的审计师加强业务的培训、意识的教育、责任的树立等工作，使其能够满足社会发展的需要。而相对注册会计师来说，我国专门的法务会计人才缺口更严重。一方面，我国传统的会计教育没有包含法务会计这一学科，法务会计作为新兴的学科没有深入现实的教育体系中；另一方面，我国目前的法务会计专门人才空白严重，现实中从事法务会计的人员既有注册会计师、律师、法院工作人员等，而专门的法务会计师则很少。因此，我们必须加强对法务会计人才的培养，努力建立一支适应经济发展的法务会计队伍。
3.携手舆论监督。
从二十世纪以来的会计舞弊操纵案件的发展来看，舆论往往走在了法律和行政的前面。舆论首先从一定的角度揭露企业存在的舞弊可能性，而后行政开始登场加以调查确认，最后法律施展身手，奖惩相关人等。由此可以看出，舆论对于约束舞弊行为、营造良好的会计服务市场作用巨大。因此，应当携手舆论监督！
经济越发展，会计越重要。社会主义市场经济呼唤诚信，而我国目前会计信息失真现象较为严重，这一问题的解决，注册会计师们、法务会计人员、舆论工作者们责无旁贷。
参考文献：
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[5]张学平.建立会计诚信体系的构想[J].财会月刊，2003（7）.
会计舞弊审计范文第5篇
从会计信息系统的通用模型可以看出，其四大处理阶段——数据采集、数据处理、数据库管理和信息生成，都是舞弊的高风险领域。
（一）数据采集阶段 数据采集是会计信息系统的第一个阶段。在很多方面，数据采集都是系统最重要的阶段，保证了进入系统的数据有效、完整且没有重大错误。数据采集模块的设计原则是相关性和效率。会计信息系统应该只获取那些相关的数据，系统设计员通过分析用户的具体需求来定义哪些信息是相关的，哪些是无关的。只有最终对信息生成有帮助的数据才是相关的。会计信息系统应该能够在数据采集阶段就过滤掉无关信息。有效率的数据采集是指避免重复采集相同信息。数据的多次采集会导致数据冗余和不一致。会计信息系统的采集、处理和存储数据能力是有限的，数据冗余会使得设备超负荷运转而降低系统的整体效率，最直接的表现是系统运行速度缓慢。会计信息系统中最简单的舞弊方法大都集中在数据采集阶段。这是传统的交易舞弊在IT环境中的等价形式。舞弊者只需了解系统如何输入数据即可。舞弊行为之一是伪造数据（删除、修改或增加一项交易）。如舞弊者在录入时，插入一条虚假的工资交易，或者增加工时字段的录入值，系统将为舞弊者增加工资支票的金额。舞弊行为之二清偿一项虚假的负债。通过输入虚假的支付凭证（如采购订单、验收报告或供应商发票等），舞弊者可以欺骗系统为不存在的交易创建应付账款记录。一旦应付记录建成，系统将认为该交易合法并且在到期日打印支票，按正常交易流程付款。分布式数据采集和网络传输使得地理位置相距甚远的关联公司间越来越多地遭遇舞弊，如冒充、偷窥、跟踪和黑客等。冒充是指舞弊者通过伪装成授权用户从远程终端获得了会计信息系统的访问许可权。这通常首先需要事先获得授权访问用户名和密码。舞弊者还可搭线接入通讯线路并侵入一个已经登录进系统的授权用户账户。一旦舞弊者进入系统，就和其他合法授权用户一样进行各种操作。现阶段黑客的主要目的已由原来的炫耀技能转变为偷窃、倒卖公司信息，或者恶意制造破坏，迫使公司高薪聘请他们修复和维护。
（二）数据处理阶段 数据采集完成后，经过处理才能生成直接可用的会计信息。数据处理阶段的任务包括用于生产日程安排应用程序的数学算法（如线性编程模型）、销售预测的统计技术、账务处理程序中的过账及汇总等。数据处理阶段的舞弊分为两种：操作舞弊和程序舞弊。操作舞弊是指滥用或偷窃公司的会计信息系统资源，包括利用公司IT资源做私活。程序舞弊主要是指创建非法程序访问数据库文件、更改和删除会计记录，或在会计记录中插入数值，或用计算机病毒破坏程序的处理逻辑，使数据处理异常。萨拉米舞弊是著名的程序舞弊。由于银行财务报告要求的数据精度低于数据库中实际存储的数据精度，用来计算客户存款利息的程序必须具备取整功能。利息计算程序中的一个复杂的例行程序是清除舍入错误，以使银行负担的利息总额等于各储户贷方的总额。程序暂时将每次计算的小数部分保存在一个内部存储累加器中。当累加器中的数值达到正或负的一分钱时，这一分钱才被记入储户账户。舞弊者通过修改程序处理逻辑，使得正一分钱不是随机地加入某储户账户，而是加入舞弊者账户，但负的一分钱仍然如实地从储户账户中扣除。虽然每次只加一分钱，但由于银行交易量的巨大，这种萨拉米舞弊可以汇集一笔可观的存款，而且会计记录还能保持平衡。
（三）数据库管理阶段 公司数据库是其财务和非财务信息的集中储藏室。数据库管理舞弊包括：（1）更新、删除、乱序、毁坏或偷窃公司的数据。访问数据文件是这种舞弊的基本要件，因此数据库管理舞弊常常与交易舞弊和程序舞弊相结合，最常见的舞弊手段是从远程地址访问数据库，在数据文件中浏览、拷贝并出卖数据。（2）心怀不满的雇员的报复性破坏公司的数据文件。（3）逻辑炸弹——编程人员在程序中插入破坏性例行程序，在某特定条件满足时，逻辑炸弹爆炸——删除重要数据、破坏系统等。例如，某一工资程序中的逻辑炸弹是每天检查雇员名单，如果没有找到特定雇员的记录（如该雇员被解聘），则启动炸弹，删除或恶意篡改相关数据表文件。
（四）信息生成阶段 信息生成是为用户编译、格式化和表达直接可用信息的过程。信息可以是一个操作性的文件、结构化的报告或者计算机屏幕上的一条消息。有用信息在逻辑上具有如下特点：相关性、及时性、准确性、完整性和总括性。信息生成阶段最常见的舞弊形式是偷窃、误导或滥用计算机输出信息。实务中最常见的舞弊手段是垃圾寻宝，即舞弊者在计算机输出终端附近的垃圾箱中寻找有用信息。另一种舞弊手段称为侦听，即在通讯线路上监听输出信息。IT技术很容易使舞弊者窃听到正在通过的不受保护的电话线路和微波信道传送的信息。多数专家认为，在操作上防止一个决意进入数据交换信道的舞弊者是不可能的，但是数据加密可以使侦听者不能理解信息，从而达不到舞弊目标。
二、会计信息系统舞弊审计
由于需要伪造会计记录，许多舞弊方式在会计信息系统中都会留下审计线索。审计人员首先开发一个舞弊特征图，用以刻画在某一特定类型舞弊中人们期望找到的数据特征，然后采用各种数据获取和分析工具（如ACL软件）来收集和分析数据，找到审计证据，形成审计结论。以下仅详细说明向虚构供应商付款、工资舞弊和循环挪用应收款项各自对应的IT审计程序。
（一）向虚构供应商付款 采购职能对于很多公司而言是一个重大的风险领域，其常见舞弊方式之一是向虚构的供应商付款。采用这种方式的舞弊者首先要捏造一个供应商，并在受害公司的记录中为其建立合法的供应商身份。然后舞弊者提交来自虚构供应商的发票，并由受害公司的应付账款系统处理。由于存在组织结构和内部控制系统，这种舞弊通常需要两个或两个以上雇员共谋。常见的审计程序分为以下几种情况：（1）连续发票号码。既然受害公司是发票的唯一收受人，虚构的供应商发出的发票应该是连续编号的。用ACL软件以发票号码和供应商代码为关键字对发票文件中的记录进行分类，输出发票号码连续的发票清单，以备进一步分析和检查。（2）有邮政信箱的供应商。伪造的供应商可能没有实际住址，舞弊者会租用一个邮政信箱来收款。审计人员使用ACL的表达式生成器，创建一个过滤器，以便从发票文件中选取那些只有邮政信箱地址的供应商。（3）有雇员地址的供应商。舞弊者有时不租用邮政信箱，而在发票上填列家庭住址。审计人员通过ACL软件的连接功能来连接雇员和发票两个文件，并以住址字段作为二者的通用关键字，使得只有供应商住址等与某雇员住址的记录才能输出到合并后的结果文件中。（4）多家公司拥有同一地址。为了避免与同一供应商进行过多交易而引起警觉，舞弊者可能伪造多家共享同一邮件地址的供应商。此时可用ACL软件的重复性检查功能来生成一份由两个或两个以上供应商共享同一地址的供应商列表。（5）发票面值略低于检查临界值。许多公司为了控制支出，建立了一个重要性临界金额。所有超过该临界金额的支票都要经过复查和签名。有鉴于此，舞弊者会伪造刚好略低于临界金额的付款，使得其既可谋取最大利益，又能逃避审查。与此对应的审计程序是用ACL软件的表达式生成器来创建位于临界金额左右的值域，如合计金额介于临界金额-100和临界金额之间的发票，然后再综合另外四种审计程序全面检查。
（二）工资舞弊 常见的工资舞弊有两种：雇员工资的超额支付和对不存在的雇员支付工资。第一种方式通常涉及夸大工时和/或重复发放工资。第二种方式包括向工资系统中加入虚假的雇员，随后冒领该雇员的工资，这种舞弊的变种之一是在工资名册上保留已离职雇员。（1）超额工时。什么是超额取决于各公司的政策和具体薪酬条款，审计人员首先应获得关于工时及薪酬的详细内部标准，然后使用ACL的表达式生成器功能，筛选出具有超额工时的工资名单。如果超时现象相当普遍，那么可选取周工时大于50小时的记录，以生成舞弊嫌疑名单。（2）重复支付。使用ACL的重复性检查功能，按雇员编码查找工资支付记录，如存在以下情况之一者，可视为重大舞弊嫌疑：相同雇员号码、相同姓名、相同账户；相同姓名，不同账户；不同姓名，相同账户；不同姓名，不同账户，但相同家庭住址等联系信息。（3）不存在的雇员。在ACL软件中，连接工资支付文件和雇员文件，选择雇员号码为共同属性，使连接后的输出文件中仅包含在雇员文件中不存在的雇员的工资支付记录，审计人员应就输出信息向工资部门追问支付原因。
（三）循环挪用应收款项 循环挪用应收款项是指将从第一家客户收到的支票存入自己账户，在以后的会计期中，再把从第二家客户收到的款项挪到第一家客户账户中，以此隐蔽其对第一家客户收款的挪用行为。因为公司的具体信用条款、会计信息系统的选型，以及应收款管理相关模块的参数详细设置各不相同，所以实际公司数据中的唯一的舞弊证据是应收款项的收到和记录的时间差，舞弊特征极不明显，给审计带来很大困难。开放发票法通常用于管理（商业）企业的应收账款。发票文件中各条记录相互独立，从客户处取得的支票一般是对特定发票的支付。发票文件中的发票金额字段值在开票时填入，而结账日期字段值在收到全部款项时才填入，汇款额字段反映从客户处实际收到的付款金额。既然客户与供应商之间良好的信用关系很重要，那么正常情况下的付款应该是准时且全额的，部分付款很可能就存在应收款项的循环挪用。未付款的发票称为开放发票。例如，ZYZ公司收到客户A寄来的一张117万元的支票，以全额支付其记录在发票文件中的一笔117万元的采购业务。ZYZ公司的舞弊者收款后占为己有，挪作他用，而未结清该发票，则该117万元的发票仍为开放状态。在后续的会计期中，ZYZ公司收到客户B汇出一张200万元的的支票对另一张开放发票进行全额支付。挪用者将其中的117万元记入客户A账户，结清该账户（即关闭上述117万元的发票），余下的83万元清偿客户B的开放发票金额中的一部分。由于客户B的发票金额中还有部分未结清，因此客户B的发票仍为开放状态。循环挪用是一种必须要舞弊者主动连续实施的舞弊手段，因此舞弊特征随着时间的推移能得到最佳观测。这种向下结转的特点为审计人员提供了绘制舞弊特征图的基础。如果公司遵循恰当的文件备份程序，发票文件在各个会计期内经常备份，则可生成发票文件的不同版本，把这些不同版本的发票文件收集在一起纵向比较其中的开放发票记录，就反映出从各会计期结转的发票额。如果审计师怀疑存在循环挪用，可采用以下的实质性测试程序：用ACL软件的表达式生成器从各版本的发票文件中选取部分结清的发票记录；将得到的结转文件合并到一个单独反映整个会计期活动的文件中；创建一个计算字段来计算结转的额度（发票额-汇款额）；用重复性检查命令，查找结转额度相等的支付记录，循环挪用款项就会浮出水面。
企业级会计信息系统中的舞弊存在三种主要形式：向虚构供应商付款、工资舞弊及循环挪用应收款项。这三种舞弊在数据采集、数据处理、数据库管理和信息生成四大处理阶段都各具特点，由此形成了各自对应的、基于ACL软件的特色IT审计程序，在实务中取得了较好的成效，从而有效地降低了财务报告重大错报的风险，提高了企业信息的可靠性和可用性。
参考文献：
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［2］（美）詹姆斯·A·霍尔（James.A.Hall）著，李丹、刘济平译：《信息系统审计与鉴证》，中信出版社2003年版。
会计舞弊审计范文第6篇
与传统财务审计业务相比，执行法务会计、舞弊审计业务时，审计师的工作方式、报告形式都有明显变化，需要审计师保持更为高度且坚定的职业精神，提高发现舞弊的能力。但是，在另一方面，法务会计的产生与舞弊审计有着天然孪生关系，以至于诸多文献和专业组织经常交替使用这两个词，如G.Jack Bologna所著的《舞弊审计与法务会计》、Iabihollah Rezaee所著的《舞弊审计》等都指出法务会计和舞弊审计是两个被经常交叉使用的词汇。舞弊审计、法务会计是审计师查错揭弊职能的自然延伸，其产生与审计师查错揭弊责任的演变息息相关；其发展与现代审计环境具有紧密的关联。如要深入理解舞弊审计、法务会计的产生动因，就必须了解审计师财务报告审计中查错揭弊责任的历史演变；如要洞察舞弊审计、法务会计的发展趋势，就应更深刻理解审计环境的变迁以及不同的审计环境下，审计目标、期望差距演变的过程。
一、审计师财务报表查错揭弊责任的历史演变
审计师负有查错揭弊的责任可谓是由来已久。从民间审计产生伊始，会计职业界便被赋予了揭露舞弊的历史使命。但在审计发展的过程中，是否承担查错揭弊责任，如何面对这一责任，审计界对此的态度一直处于变化之中。这种摇摆不定的态度一方面与各个历史时期的社会背景相关，另一方面也与审计技术、审计准则的发展密不可分。无论社会如何施压，会计职业界承担的压力如何巨大，只有会计职业界自身认可、承认、接受其负有的查错揭弊责任，才能真正有助于实现审计目标。为此，我们根据会计职业界自身的若干具有重要意义的专门报告，进行系统地回顾整理，以期清晰地厘清会计职业界对于查错揭弊责任的态度演变历程。
（一）审计师承担查错揭弊责任的曲折历程
最初，社会公众包括会计职业界自身均认为查错揭弊是审计师财务报表审计的主要目标。如早期的蒙哥马利《审计学》列示了审计的三大目标，其中第一项就是侦查舞弊。然而在20世纪40年代，会计职业界的态度发生了明显变化，审计师更倾向于接受查错揭弊只是财务报表审计目的之一，而不是全部责任。这种变化集中表现在SAP（Statement of Auditing Procedure，审计程序公告）。NO.1《审计程序的扩展》（Extensions of Auditing procedure）。它首次将查错揭弊定义为独立审计可能的目标之一，而不是全部目标。SAP.NO.1对审计师查错揭弊责任范围的界定对于会计职业界产生了巨大影响，由此产生的审计期望差距问题愈发突出和尖锐。
20世纪50年代末期，SAP.No.1连同会计职业界一起受到了激烈攻击。强大的社会压力迫使行业协会不得不重新考虑会计职业界的观念和立场。1960年，美国注册会计师协会（AICPA）专门了新准则SAP.No.30《独立审计师在检查财务报表中的责任和职能》。SAP.NO.30否认审计师承担查错揭弊的责任，因此多数人士认为该准则并没有增加查错揭弊责任的任何新内容，因此未能恰当回应审计报告使用者的需求和呼声，如著名的Cohen报告便认为审计师应当承担适当的责任，特别是承担发现舞弊的责任。
1977年的SAS（Statement of Auditing Standard，审计准则公告）。No.16《独立审计师在发现错误或违规中的责任》（The Independent Auditor‘s Responsibility for the Detection of Errorson Irregularities）承认审计师在财务审计中负有搜索舞弊方面的某些责任。尽管该准则要求审计师“搜索”舞弊，但它并未要求审计师发现舞弊（detect fraud）；SAS.No.16还包含了SAS.No.1、SAS.No.30共有的“防御性、定性语言”等会计职业界特有的自我保护语言，这在一定程度上表明会计职业界仍未接受或承认其负有发现舞弊的实质责任。
（二）从舞弊发生的源头共同努力
1987年10月，Treadway委员会就欺诈性财务报告了一份著名报告。这份报告帮助企业界重新关注欺诈性财务报告。考虑到Cohen报告后的变化，Treadway报告对财务舞弊的研究也集中于如何让更多方面关注舞弊，进而从源头上综合治理欺诈性财务报告。该报告中的建议涉及到公众公司高管及董事会、会计师职业、SEC和其他监管机构、执法部门及学术机构等诸多方面。
与Treadway报告相对应，针对日益扩大的期望差距造成的公众对会计职业界信心的日益低落，AICPA的审计准则委员会（ASB）旋即了SAS.No.53《审计师发现和报告错误与违规的责任》。SAS.No.53明确扩展了审计师责任，要求审计师“设计审计程序，为发现错误和舞弊提供合理的保证来强化审计师在财务报告审计中查错揭弊的责任”；还要求审计师对发现重大违规提供合理保证。SAS.No.53后，公众监督委员会（POB）了题为《公众利益：会计职业面临的问题》（In The Public Interest：Issues Confronting the Accounting Profession）的特别报告。该报告提出如何强化会计职业界发现舞弊的责任，并呼吁应进一步改进审计指南，帮助审计师提高判断舞弊的能力，强化审计师的独立性和专业主义精神。其中，报告特别强调了会计职业界应负有发现管理层舞弊的责任。
1993年，AICPA在名为《满足未来财务报表的需要：对公共会计职业的公开评论》的报告中，表明自己的决心：针对因舞弊产生的重大误述，AICPA支持任何旨在帮助审计师提高发现舞弊能力的建议和创新，鼓励每个参与者（包括公司管理当局、外部监管者和审计师）分担防范财务报告舞弊这一责任。
（三）切实协助审计师提高查错揭弊的能力
上述报告出台后，AICPA便着手采取措施切实改进审计师发现舞弊的能力。AICPA证监业务部成立了职业问题任务小组（Profession Issues Task Force，PITF）。该小组针对审计诉讼、同业互核、协会内部检查中产生的诸多紧急的、未决的专业问题了一系列指南。同时，AICPA的证监业务部还创立了“发现及防范舞弊任务小组”（Detection and Prevention of Fraud Task Force）。1994年，该小组题为《审计客户的签约与续约程序》的报告。该报告强调了解审计项目风险对决定审计师是否签约、续约是至关重要的。
在SEC时任主席利维特的要求下，POB任命了一个8人小组——审计效果小组（Panel on Audit Effectiveness），负责彻底审查先前的审计模式，以便提高审计质量，增强社会各界对财务报告的信心。小组建议之一是：“会计职业需要专门对外报送针对财务舞弊的审计报告，包括针对非法盈余管理舞弊的审计报告；应要求审计师在所有审计项目的外勤阶段采取法庭调查式的实地调查方法（A Forensic-Type FieldWork Phase on All Audits）。”采取这种“法庭式调查”时，审计计划应根据客户管理层品行是否诚实、是否存在串谋、是否存在管理层凌驾于内部控制之上以及是否存在伪造文件等情形而定；对可能的舞弊项目应直接实施实质性测试。小组的总体建议是两个方面：一方面是增强审计师发现舞弊的能力；另一方面，通过建立一套隐蔽的防范舞弊工程让舞弊者不再逍遥法外。
（四）重申舞弊责任的审计准则
1997年，美国注册会计师协会公布了SAS.No.82《财务报表审计中对舞弊的考虑》（Consideration of Fraud in a Financial Statement Audit）。
SAS.NO.82界定了审计师的舞弊发现责任，并提供了相应指南，包括了应有的职业关注、计划审计、评价内部控制、收集充分适当的证据事项支持审计师的意见等方面内容。和以往的舞弊准则相比，SAS.NO.82对审计实务的指导更具综合性。尽管该准则并未改变GAAS对于审计责任的认定“合理保证财务报表中不存在重大误述”，但它更多地阐述了发现舞弊的方法。更重要的是，与以往准则相比：SAS.NO.82是第一份单独提及舞弊的审计准则，而此前的准则是将“错误”和“违规”一同提及。该准则第一次使用了“舞弊”一词，而以前在提及舞弊事项时更多地使用“违规”一词。SAS.NO.82将审计师审查舞弊的责任明确为审计全过程，而不仅仅局限于计划阶段；而以前准则未明确审计计划阶段后审查舞弊的责任。SAS.NO.82要求审计师应书面记录其确定舞弊风险的过程；而以前准则并无具体规定。SAS.NO.82要求审计师书面记录其如何应对发现的舞弊风险；而以前准则极少提及舞弊风险应记录、评估。SAS.NO.82强调审计师应以“职业怀疑”与客户打交道，并提供了需要审计师考虑的各类风险的具体指南；该准则还要求审计师应专就舞弊风险询问管理当局，以从舞弊产生的源头开始审察。
（五）全面革新的舞弊审计准则
2002年，AICPA综合理论界、实务界的多方建议，了SAS.No.99，全面取代了SAS.No.82.和SAS.No.82相比，SAS.No.99围绕审计师如何提高发现舞弊的能力、审计师应在多大程度上承担发现舞弊的责任等方面进行了重大修改。具体而言，变化主要包括以下方面：第一，进一步强化了职业怀疑对审计师审计工作的重要性，要求审计师由“合理怀疑”到“怀疑一切”。第二，要求审计小组直面舞弊。从审计计划阶段开始，就应集中审计项目小组的智慧、重点研究客户财务报告可能在哪些方面产生舞弊以及舞弊的情况、性质。在审计实施阶段执行舞弊审计程序。第三，要求审计师实施非常规审计策略。包括对被审计单位不曾预料到的地区、场所、账户进行测试，询问对象既应包括管理层也应包括其他单位或者个人。第四，对管理当局凌驾于控制程序之上的，应明确实施相关审计程序，测试管理当局凌驾控制的程度。总之，SAS.NO.99体现出的审计思想已经是不折不扣的舞弊审计。
可见会计职业界对于是否承担以及如何承担查错揭弊责任的态度曾经走过了一条曲折渐进的历史道路：从最初的肯定到模糊、推诿再到直面、正视；从片面、犹疑到全面、成熟。通过这条道路，我们需要进一步思考：为什么20世纪30年代以前，包括审计师在内的社会各界均认同查错揭弊是审计师的义不容辞的责任？而为什么在以后长达70年的岁月中，会计职业界却反复推卸、逃避这一责任？是什么原因使得会计职业界终于认同社会共识，审计目标从终点又回到起点？我们需要结合各个历史阶段不同的社会环境、经济环境、法律环境和科学技术环境来思考上述问题。
二、审计师查错揭弊责任的历史演进与法务会计、舞弊审计的发展
审计准则演变的核心是审计师查错揭弊责任的演进。在审计发展的历史中，审计师的技术能力、审计效果与期望差距始终与审计师的查错揭弊责任相伴相随。只有审计师能够在查错揭弊方面有所作为时，审计服务才真正有社会价值。审计师报告错弊的概率主要取决于：第一，审计师能够发现错弊行为的概率；第二，审计师对已发现错弊行为报告的概率。前者取决于审计师的审计技术与方法，后者取决于审计独立性程度及期望差距所施加的压力大小。
20世纪80年代末期，尽管制度基础审计方法已经全面普及，现代风险导向审计方法已经出现，审计方法、审计技术、审计程序较之以往有了实质性提高，但相对于社会公众的期望、审计环境（具体包括客户经营环境、会计系统的复杂性）而言，依然存在着巨大差距。随着资本市场迅猛发展，这种差距不仅没有缩小，反而逐步扩大。社会公众始终认为发现舞弊应当是会计职业界义不容辞的责任。然而受到传统财务审计技术和方法以及审计收费水平的限制，审计师在财务审计中无力、也无法利用传统审计技术发现并报告舞弊。审计师审计服务的社会价值在于维护社会公众利益，但震惊资本市场的舞弊大案仍然频繁发生。这一切都使得社会公众对独立审计职能及其存在价值产生质疑。不难理解，如果会计职业界不能从根本上创新审计思路、审计方法及审计技术，从根本上提高审计师发现舞弊的能力和效果，审计作为一种职业就会逐渐走向萎缩。
为了应对这些尖锐问题并寻求新的出路，克服传统财务审计的缺陷，专注于查错揭弊的法务会计和舞弊审计应运而生。首先，执行舞弊审计的审计师承认查错揭弊是审计师在财务报表审计中义不容辞的责任，回归了最初的审计目标，充分回应了社会公众对审计师的期望；其次，正因为接受了在财务报表审计中审查舞弊的责任，审计师在内在动力和外在压力的双重作用下，能够有效提高发现舞弊并报告舞弊概率；再次，舞弊审计的根本出发点是以高度的职业怀疑，从已往的合理怀疑到怀疑一切，运用包括现有审计技术及其他非审计技术在内的各种手段，证实或排除并报告各种舞弊的可能性。它几乎排除了传统审计对被审计单位可能存在的一切信赖。因为只要审计师对被审计单位心存信赖就可能会对完成最终审计目标造成重大影响。
舞弊审计、法务会计既是审计服务扩展的成果，也是对传统财务报表审计的继承和扬弃。在是否应当全面接受并承担财务报表审计中查错揭弊责任、是否应当全面改造传统的财务审计模式、是否应当满足社会公众的期望等重要方面，会计职业界曾经选择过回避、改良或者有限回应。无论如何，只有全面接受其本来应当承担的责任，直面社会公众的期望，会计职业界才能够继续生存、才具有存在的社会价值。
三、中国会计职业界需要承担自身的责任
当代中国社会审计是伴随着证券市场发展而发展的，至今已有20余年。这期间，上市公司舞弊引发市值损失以及因舞弊案件造成的审计声誉损失极为惨重。如震惊世人的“琼民源”在1996年通过关联交易、虚构交易等手法，影响深市市值高达28亿元。此案及后来发生的一系列类似事件，使中国会计职业界的公众形象一落千丈，业内人士普遍感到压力巨大。
正如前文所述，民间审计目标是验证财务报告的公允性和查错揭弊并重，审计师如未达到这些目标，很可能会造成投资者的经济损失，审计服务的社会价值也不可能实现。中国证券市场中，爆发舞弊丑闻的上市公司的舞弊手段并不见得非常高明，如果审计师能够保持高度职业怀疑，勤勉谨慎，是不难发现舞弊迹象的；如果审计师能够保持独立超然态度执行审计，并报告公司舞弊事实，中小投资者的损失也就不会过于惨重。为什么在中国审计市场上，一度代表着高执业质量的四大国际会计公司连同本土事务所一样不断上演着审计失败呢？公司舞弊引发的审计失败，其原因固然来自多个方面，但最基本的问题是审计师没有发现舞弊并揭示舞弊。在中国这个新兴的证券市场中，广大投资者迫切需要审计师积极履行职责，提高发现舞弊、报告舞弊的能力。所以，缩小审计期望差距，树立行业公众形象，保持行业可持续健康发展的根本途径在于通过提高财务信息的可信度，提高审计查错揭弊的可能性，提高会计信息的质量以真正实现中国会计行业的社会价值。为实现这一目标，可以考虑加强以下几个方面的工作。
（一）中国会计职业界应积极承担查错揭弊的职责
会计职业界首先要从思想上正视自己查错揭弊的职责，并通过法律、行业规章等明确行业责任，积极承担行业应有的天职；完善涉及舞弊审计方面的各项具体审计准则，及时为行业提供查错揭弊相关指引以及其他援信息。会计职业界应加强与社会公众、监管机构的沟通和交流，扩展发现舞弊的线索。在公司舞弊案件爆发后，会计职业界不可简单地将责任归结于“某些固有的局限性”或上市公司管理层，回避对于自身行为的检查和反思。许多已曝光的上市公司舞弊案件都反映出注册会计师的确无法逃避未尽查错揭弊之职的责任。
（二）会计职业界要积极开展法务会计、舞弊审计的研究，进一步了解借鉴法务会计、舞弊审计的思路和技术，并将可供借鉴之处贯彻于财务审计之中
法务会计和舞弊审计要求审计师持有高度怀疑，致力于发现舞弊，不放过任何可能引发舞弊的迹象。在现阶段，这种思路和职业态度尤其值得学习借鉴。现代风险导向审计方法已经部分吸收了这些思路和态度，对于提高审计师关注舞弊的警觉度、扩展舞弊发现线索很有裨益。但是，风险导向审计方法是否适用于中国现实，是否能够真正实现揭露舞弊目标仍需进一步深入研究。在中国审计市场，四大国际会计公司较之本土会计师事务所并没有体现出更好的审计质量。最近几年爆发的上市公司舞弊案件，常常暴露国际会计公司也未能尽职。因此，值得注意的是，法务会计和舞弊审计所秉持的高度怀疑的职业态度并非通过简单的知识学习即可掌握，它需要审计师持有更强的职业责任感、社会责任感以及法律意识，需要审计师提高自己的综合素质。
[参考文献]
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[4]POB.The Panel on Audit Effectiveness：Report and Recommendation[J].2000.
会计舞弊审计范文第7篇
我国原独立审计具体准则第8号――《错误与舞弊》（简称旧舞弊审计准则）第八条规定：注册会计师对会计报表的审计，并非专为发现错误与舞弊。如果委托人要求对可能存在的错误或舞弊进行专门审计，注册会计师应当考虑自身能力和审计风险，并另行签定业务约定书。这似乎告诉审计报告使用者，发现舞弊是注册会计师的附带工作，由于委托人没有支付专门费用，注册会计师没有专门发现舞弊问题的义务。可见，旧舞弊审计准则其实为注册会计师逃避舞弊审计责任提供了“保护伞”，对承担舞弊审计责任的态度上是被动的。2006年2月15日，财政部颁布了《中国注册会计师执业准则》，其中包括《中国注册会计师审计准则第1141号――财务报表审计中对舞弊的考虑》（简称新舞弊审计准则），对原有舞弊审计准则做出修订，重新界定了注册会计师在财务报表审计中对发现和报告舞弊的责任，并对注册会计师识别、评估和应对舞弊风险做出了规范。新舞弊审计准则为何重新定位和明确注册会计师的舞弊审计责任呢？在回答这个问题之前，让我们首先回顾一下世界民间审计对于舞弊审计责任的历史变迁过程。
一、民间审计的舞弊审计责任的历史演进
回顾历史，民间审计承担揭露舞弊的责任演进大致经历了三个阶段。
（一）20世纪30年代以前
这一阶段中发现舞弊被公认为是外部审计的首要目标。那时社会对审计需求的主要原因是股东需要通过审计来掌握公司管理人员履行其经管职能的情况，即是否忠诚老实地履行其职责，因此审计的目的就是揭露管理人员在业务经营过程中有无舞弊行为。
（二）20世纪30年代至80年代
这一阶段的审计主要目标是验证财务报表的真实公允性。审计职业界认为审计师不承担专门检查舞弊的责任，而将其作为顺带责任。这主要由于20世纪20年代起，受两次世界大战的影响以及资本主义经济危机的不断恶化，凯恩斯政策在工业化国家的普遍实施，导致了社会经济环境的巨大变化。
但进入60年代后，管理人员、白领阶层欺诈舞弊案不断增加，原先由管理当局的内部控制防止雇员舞弊这一做法，显然无法适用于雇员串通舞弊导致内控失效以及部门管理人员制定内控制度者直接进行舞弊的情形。随着管理人员舞弊规模及数量不断升级，社会公众要求审计师承担起审查舞弊职责，而审计师由于内部控制固有的局限性、审计技术方法的有限性，又推卸舞弊审计责任，从而引发了审计职业界的信用危机，甚至生存危机。在这一形势下，审计职业界不再支持“对舞弊不承担责任”的观点。
（三）20世纪80年代以后
20世纪80年代以后，舞弊审计责任重新成为民间审计职业界的主要责任之一，并与验证财务报表的公允性之鉴证责任一起组成民间审计责任的内容。这是因为，随着企业股权的进一步分散化，经营的多元化，环境的复杂化以及竞争的激烈化，财务信息公允反映企业财务状况、经营成果的难度大大增加；更为严重的是，管理当局参与舞弊以掩盖经营失败变得越来越容易，越来越普遍，给社会造成的危害越来越大，社会对审计人员承担舞弊审计责任的呼声越来越强烈，最终形成了愈演愈烈的“舞弊浪潮”，“诉讼爆炸”局面。面对社会的强烈需求，各方面的巨大压力，更由于职业“适者生存”的法则，使得审计职业界不得不对舞弊审计责任重新考虑，逐渐实现了从极力推脱到被动接受，直至积极主动寻找解决方法的转变。
从以上对世界民间的舞弊审计责任的历史回顾中，我们可以得到以下启示：（1）社会经济环境在很大程度上影响着舞弊审计责任的定位；（2）社会需求决定了审计职业的产生，同时也根本性引导着注册会计师对舞弊审计责任的承担。但社会需求的变化又是社会经济环境作用的结果；（3）审计能力的局限性一定程度上制约着注册会计师舞弊审计责任的承担。
二、重新定位我国注册会计师的舞弊审计责任的必要性
我国现行独立审计准则对注册会计师舞弊审计责任的重新定位，一方面从审计能力上考虑，另一方面从目前审计经济环境考虑。
1、从审计能力上讲，尽管目前我国注册会计师队伍不成熟，注册会计师及其业务助理人员的业务素质和执业水平还没有达到同国外同行相提并论的程度。但应该看到，我国注册会计师的审计能力在提高。据统计，1995年至1998年沪深交易所提供年报的上市公司中，被会计师事务所出具非标准意见的上市公司占上市公司总数的比例分别为11.46%、9.06%、12.29%、18%，呈上升趋势，审计质量与职业道德有了较大提高；另据中国证监会反映，在1998年上市公司中报的审计中，事务所的执业质量普遍好于往年；2002年财政部组织驻各地财政监察专员办事处抽查了91户会计师事务所，从出具的审计报告情况看，标准无保留意见审计报告较过去有所减少，非标准无保留意见的审计报告有所增加，被抽查的会计师事务所总体审计质量比往年有所提高。此外，随着国内外审计职业界对内部控制认识的深化以及诸如回归分析、趋势分析、财务关系统计模型等新型分析性复核程序的运用，为注册会计师承担舞弊审计责任提供了技术上的支持。
2、从我国目前的经济环境来看，据统计，仅2001年因违规而被证监会查处或被沪深证交所公开谴责和批评的上市公司就达100余家，而这些违规行为绝大多数与会计造假有关。2002年财政部组织驻各地财政监察专员办事处开展了对保险、烟草等行业的192户企业2001年度会计信息质量的检查工作，共查出这些企业资产不实115亿元，所有者权益不实24.2亿元，利润不实24.2亿元。其中，资产不实5%以上的企业有36户，占总户数的18.75%；利润不实10%以上的企业有103户，占总户数的53.6%；利润严重失真，虚盈实亏企业19户，原报表反映盈利1.35亿元，实际亏损1.72亿元，虚亏实盈企业8户，原报表反映亏损1.62亿元，实际盈利4.13亿元；有22户企业存在账外设账问题。可见我国证券市场乃至整个经济领域内舞弊行为已相当严重。企业会计舞弊现象已经超越了会计范畴而演变成为一个备受关注的社会问题。这表明，目前审计假设已远远超出了“管理当局诚实”这一公允、合规审计的范畴，莫茨和夏拉夫（Mauyz&Sharaf）的“送交验证的财务报表与其他资料不存在串通欺诈、舞弊和其他遗存的舞弊”这一假设受到了严重挑战。
目前我国独立审计的主要对象之一是国有企业，从股东层面来看，国家所持股份往往占了股本总额的大部分，而国家股东对公司的控制在经济上趋于“超弱”控制，在政治上则是一种“超强”控制。这导致作为人的经理行为表现为政治上的“机会主义”和经济上的“道德风险”。从董事会层面来讲，国有企业中董事会与总经理两职合一的问题比较突出。国家股在公司中所占的比例越大，公司的“内部人控制”越强。两职合一使董事会监督职能陷入危机。这种现状的存在，为经理层的舞弊提供了可能。
在如此严峻的现实面前，社会公众强烈期望注册会计师主动承担起舞弊审计责任，成为名副其实的经济警察。中国注册会计师协会副秘书长李爽（2002）提出，当前社会公众越来越强调注册会计师在发现公司舞弊行为上发挥更为积极的作用，并对独立审计准则的制定提出了新的要求。
因此，我国新舞弊审计准则在借鉴美国和国际舞弊审计准则的基础上，改变旧舞弊审计准则对注册会计师承担舞弊审计责任逃避和被动的态度，重新定位和明确了注册会计师的舞弊审计责任，要求注册会计师以更为积极和主动的态度承担起审计舞弊的责任，并为注册会计师在财务报告审计中发现舞弊提供基本指南。当然，提高舞弊审计效果是一个系统工程，不仅仅是一个较为完善的舞弊审计准则就能解决的，还需要审计委托机制、责任承担机制、风险处理机制等相关方面的配套改革，任重而道远。
会计舞弊审计范文第8篇
【关键词】舞弊审计；注册会计师；舞弊审计责任
一、引言
近几年，上市公司财务报告舞弊案给我国的证券市场带来了巨大的震荡，同时也让使得社会对舞弊案件更加深恶痛绝，舞弊审计的准确性成了社会重要的诉求。注册会计师在舞弊审计中所能承担的责任也引起人们的关注。纵观审计目标的发展史，揭露舞弊一直是审计的一个重要职责。审计目标经历了由单纯的查找舞弊行为，到被鉴证财务状况和盈利能力取代，再到最后的将鉴证财务报表的真实公允和揭弊查错并重的几个阶段。可以发现，注册会计师对舞弊审计的责任经历了由重视到一般重视再到重视的趋势，有时查找舞弊是主要目标，有时查找舞弊是次要目标。R.H蒙哥马丽认为“审计目标在于查找弊端，虽非主要但很重要”。①这既强调了注册会计师验证财务报告公允性的主要责任，又强调了查找舞弊的重要责任。
然而现实当中，注册会计师在揭露舞弊中发挥的作用并没有满足公众的期望。在美国注册舞弊检查师协会调查发现，外部审计发现舞弊案件的比例很小。注册会计师在舞弊审计的发现中并没有占据最重要的地位，但是注册会计师不可以在审计舞弊中以此为由来开脱自己的责任或者减少自己的责任。
另一方面，20世纪90年代后针对注册会计师的“诉讼爆炸”案件使得人们认为注册会计师对濒临倒闭的公司附有“深口袋”责任。该理论将审计被看作了一种保险行为，可以减轻投资者的风险压力。为防止经理们舞弊而引起灾难性损失，股东和利益相关者都愿意从自己将要得到的收入中支付一部分费用来聘请注册会计师进行审计。如果注册会计师因失职未察觉人为舞弊行为，他将有责任赔偿因失职造成的损失，从而实现风险分担的原则。“深口袋”责任给注册会计师带来了责任的危机，不利于注册会计师行业的发展。
为此，针对注册会计师在舞弊审计中责任的困惑，本文将从舞弊审计及舞弊审计责任的内涵，注册会计师承担舞弊审计责任的影响因素角度分析，为我国注册会计师的责任定位提供建议。
二、舞弊审计及舞弊审计责任的内涵
舞弊审计是指审计机构以国家的有关规定为依据,对可能侵害国家、企事业单位和行政单位利益的贪污、盗窃、欺诈、腐败这类舞弊行为进行的检查、揭露和报告活动。舞弊审计责任是审计人员在承办舞弊审计业务中所应履行的职责。②依据《中国注册会计师审计准则第1141号——财务报表审计中对舞弊的考虑》准则的规定，“舞弊是一个宽泛的法律概念，但本准则并不要求注册会计师对舞弊是否已经发生作出法律意义上的判定，只要求关注导致从财务报表发生重大错报的舞弊。”
注册会计师承担舞弊审计的重任具有必然性。舞弊作为财务报表不实反映的故意行为，具有唯利性、故意性和极大的危害性，严重危害了相关者的利益，影响了我国证券市场的健康发展，治理会计舞弊是时代经济发展的和开拓审计学研究新领域的迫切需要。注册会计师作为“经济警察”，自然要担任起揭露舞弊的责任。从反舞弊的角度，独立审计更有利于控制舞弊行为的发生，注册会计师应当担当起舞弊审计的主体。
三、注册会计师舞弊审计责任的影响因素
舞弊审计责任受到多种因素的限制，主要包括舞弊审计假设、目标、准则。
1、舞弊审计假设对舞弊审计责任的影响
舞弊审计假设规定了舞弊审计活动的前提和制约条件，是判断审计责任的依据。“审计人员有限责任”假设，可以避免注册会计师“深口袋”责任带来的行业危机，避免注册会计师的责任就变得无止境。确定这条假设，将舞弊审计人员承担的责任对位于类似于律师的有限责任，可以帮助审计职业走出困境。该假设为判定舞弊审计的责任提供了前提，使注册会计师不至于经常陷于诉讼的旋窝，从而保障审计职业的健康发展。
2、舞弊审计目标对舞弊审计责任的影响
舞弊审计目标时更具社会需求和审计能力确定的，舞弊审计在于运用合适的审计技术和方法保质保量第实现审计目标。舞弊审计目标主要是揭示舞弊和防止舞弊。③为确保揭示舞弊，注册会计师必须履行鉴定舞弊存在性的责任。这一责任是区别于财务审计的重要方面。在舞弊审计中，无论舞弊大小，注册会计师都有不可推卸的揭露舞弊的责任。防止舞弊常常被认为要求过高，不光在审计技术上难以达到，审计责任上也难以接受。它只能通过舞弊审计的威慑作用及完善内部控制的促进作用来间接地实现。
3、审计准则对舞弊审计责任的影响
审计准则是注册会计师从事审计工作并进行质量控制所依据的行为标准，是最起码的质量标准。舞弊审计准则在舞弊审计责任中也应起到同样的作用。但是目前舞弊审计准则的制定相对落后，在责任界定上起到的作用也相对有限，完善舞弊审计准则也就显得愈发重要了。
此外，由于审计技术的相对落后，导致舞弊审计在实际操作过程中会遇到发现不了舞弊行为的情况。在确定舞弊审计责任范围的时，也应当考虑到审计技术带来的限制。
四、我国注册会计师舞弊审计责任的定位建议
1、充分考虑注册会计师的固有限制，合理定位舞弊审计责任
舞弊往往都具有较强的隐蔽性，发现的难度较大，仅仅依靠注册会计师的审计来发现会受太多限制的影响，如审计技术的落后、舞弊审计目标过高的要求等。为此只能要求注册会计师在审汁过程中重视对工作的要求，合理保证报表不存在重大的舞弊错报,而不能要求其提供绝对保证。在确认舞弊审计责任时，应当不断研究舞弊的内在规律，技术上追求创新,以不断提高舞弊审计的能力。一味迎合社会需求，不切实际地加大审计舞弊的责任，将对注册会计师事业的发展带来诸多不利影响。
2、实现舞弊审计与财务审计的分离
现在舞弊审计的责任多由注册会计师在财务审计中一并承担，新审计准则将揭示舞弊纳入审计目标视为对外界期望的妥协。舞弊审计从财务审计中脱离出来已经是时代所需。在财务审计中，注册会计师只负责发现舞弊的线索，将查找舞弊的任务由专门的舞弊审计师来做。要是二者不分开，可能导致二者哪样也不搞好。由普通注册会计师进行常规的审计，一旦发现舞弊迹象，便将其移交专门负责舞弊审计的专业注册会计师去处理，这样可以保证舞弊审计的效果更佳，且专业化促使舞弊审计技术的提高，能够更好地发挥舞弊审计的主动性，提高工作效率。
3、完善我国现行舞弊审计准则,为舞弊审计责任建立更具有实际意义的指南
我国审计准则规定“注册会计师应充分考虑审计风险，实施适当的审计程序,以合理确信能够发现可能导致会计报表严重失实的错误与舞弊”, 但是对审计的指导力度是不够的，也就导致舞弊审计效果并没有达到人们希望的效果。为明确注册会计师在舞弊审计中应关注的重点,提高舞弊审计的能力，应在总结我国舞弊规律及审计经验的基础上充分借鉴国外关于舞弊审计的先进思想，以此来修订我国舞弊审计准则，不断改进舞弊审计的指导方向，以完善舞弊审计的实施效果。
注释：
①黎任华.资本市场中舞弊行为的审计策略[M].中国经济时代出版社,2006:136.
②樊金生.浅议舞弊和舞弊审计[J].辽宁经济职业技术学院学报,2007(1):41.
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会计舞弊审计范文第9篇
关 键 词：注册会计师；管理舞弊审计责任；排除合理怀疑
中图分类号：F239.43
文献标识码：A
文章编号：1005-0892(2007)03-0108-05
一、楔子
河南华为会计师事务所有限责任公司于2000年负责对上市公司宇通客车公司的1999年度会计报表进行审计。此后有关部门在对上市公司进行巡查时，发现郑州宇通客车1999年的财务报表存在多处虚假内容，但是河南华为注册会计师在当时的审计中并没有发现宇通公司虚减资产、负债各1.35亿元的会计记录。2002年10月，中国证监会以河南华为会计师事务所有限责任公司及签字会计师在审计中“未勤勉尽责”为由作出没收非法所得30万元、对签字会计师处以警告的处罚决定。
被中国证监会认定为“未能勤勉尽责”，并被处以人民币30万元罚款的河南华为会计咨询有限公司(原河南华为会计师事务所有限责任公司)将中国证监会告上法庭。2003年11月20日，北京市第一中级人民法院对此案进行公开宣判，维持中国证监会行政处罚决定。{1}
上述案例虽然已经过去三年多了，但它是就注册会计师的管理舞弊审计责任问题，事务所与具体监管部门之间的第一次对话。勿论结果如何，却亦激起了人们对注册会计师管理舞弊审计责任问题的新一轮思考。注册会计师审计是否需要对管理舞弊负责？如何负责？界定注册会计师管理舞弊审计责任的标准是什么？注册会计师应该怎样履行这一责任？等等。本文拟对这些问题发表我们的管孔之见，以期起到一个抛砖引玉的作用。
二、注册会计师的管理舞弊审计责任
对于注册会计师是否应该对管理舞弊负责，社会公众、审计理论界和审计实务界的态度一直以来都存在一些分歧。作为信息使用者的社会公众，在这个特殊交易的过程中，始终处于信息劣势方，所以，他们一直都希望注册会计师作为独立的第三方，不仅能够就被审财务报表的公允表达他们的专业意见，也希望他们在查错揭弊方面有所作为，遏制被审单位管理层的机会主义行为，降低信息使用者为管理层承担的信息不对称性所带来的成本。
审计职业界对管理舞弊审计责任的态度特征明显：一直以来都是被动地应对来自社会公众以及监管部门要求其对舞弊审计承担的责任。从AICPA的舞弊审计准则的发展演变中可探视出其欲罢不能、想为又恐其难的微妙感觉。1972年SAS№1对注册会计师舞弊审计责任的规定是：(1)揭露舞弊行为不是注册会计师的审计目的，(2)不能依据常规的财务报表审计来确保揭露舞弊行为，可见，这是明确推卸舞弊审计责任。1977年的SAS№16明确规定财务报表审计中对舞弊负有审计责任，但其措辞含糊，只是一般要求计划审计，以发现对财务报表有重大影响错误和舞弊，并没有为注册会计师提供令人满意的审计舞弊的详细指南。1988的年SAS№53 明显扩大了注册会计师检查和报告错误和舞弊的责任，要求注册会计师“所设计的审计工作”应能够为检查出财务报表的重大错误和舞弊提供“合理保证”。1997年SAS№82进一步明确注册会计师对舞弊应负的审计责任，为注册会计师提供更多的履行审计责任应遵守的基本原则和具体程序，要求注册会计师将所做的、与舞弊审计有关的工作形成书面记录，促使审计效果有所提高。2002年SAS№99与SAS№82相比，SAS№99 更加着力提高舞弊审计的效果，在审计思路和程序方面有七个重大变化。[1]225-227
尽管美国SEC早在1940年就在发表的报告中声明：“注册会计师有责任发现由于串通舞弊或其他形式而造成的资产和利润高估”。莫茨和夏拉夫在1961年就已经指出注册会计师“应以积极进取的态度承担恰当的责任”。但审计职业界却还是如此“犹抱琵琶半遮面”地应对社会公众的呼唤，“挤牙膏”式的被动面对各监管机构的压力。加里・约翰・普雷兹和巴巴拉・德比斯・梅里诺在《美国会计史：会计的文化特征》中的一段话尽管说的是20世纪30年代美国注册会计师的态度，某种意义上，职业界的这种态度至今犹存。会计师事务所主要关心的似乎就是立法所造成的潜在的法律诉讼。他们说“美国注册会计师协会的会员花费了大量的时间讨论词汇学的问题。比如‘检查’是否比‘审计’好，或者‘报告’是否优于‘证明’，这些在规定会计师的法律责任的时侯是否有所帮助？”[2]23
注册会计师管理舞弊审计责任的确立，从经济学视角来看，是一个利益各方的复杂博弈过程，作为经济人的博弈参与各方采取各种策略谋取自身利益最大化是其根本目标。审计职业界所表现出来的态度若从这个角度来看也是可以理解的，正如加里・约翰・普雷兹和巴巴拉・德比斯・梅里诺所言，他们关心的似乎是潜在的法律诉讼。比如，在SAS№53中尽管为注册会计师提供了更广泛的舞弊审计指南，也强调了检查舞弊时应警觉的五大环境特征。但它也规定了一些保护注册会计师的条款，指出因审计技术的固有局限性和舞弊的复杂性，不能担保财务报表无重大错误和舞弊，只能获得相应的审计证据，“合理保证”被审财务报表不存在因错误和舞弊等导致的重大错报。并强调注册会计师不能绝对保证发现由“欺诈或串谋”导致的重大舞弊行为，以避免因舞弊审计责任扩大而可能给整个职业带来的毁灭性影响和灾难性后果。
但是，另一博弈参与者政府相关部门对此也有他们的观点与立场。比如，美国政府就自20世纪70年代以来一直重申和强调注册会计师对管理舞弊的审计责任。审计理论界也对推卸舞弊审计责任的做法提出了批评，莫茨和夏拉夫早在1961年就说过职业界这种推卸责任的做法是不妥当的，并进一步指出这种做法别无益处，只会损害审计职业的长远发展。SAS№99的颁布以及《萨班斯法案》404条款所提出的要求表明职业界已经接受了这早该承担的责任。
至此，利益各方之间的博弈重新取得一个均衡点。接下来的一个难点或者说争论点是注册会计师的舞弊审计责任的标准是什么？注册会计师应该如何履行管理舞弊审计责任？
三、注册会计师的管理舞弊审计责任标准
莫茨和夏拉夫认为注册会计师发现舞弊和差错的责任属于不宜采用精确规则的领域，也就是说此等问题只能采用原则导向型而不是规则导向型的规范。就这一问题的解决，他们首先主张形成一个职业关注的概念(A Concept of Professional Care)，根据这一概念，注册会计师被要求进行合理的检查来发现错弊，为委托人和经济社会提供重要的服务和有效的保护，而不会被要求进行不合理的超负荷检查。[3]170然后他们又提出了“谨慎人”(The Prudent Man)这一概念，认为谨慎人应具有“能做出相当于社会水平的判断；能理智地运用他所拥有的知识；在其日常职业活动中能拥有并运用合理的技能；了解自己的经验并给予应有的考虑”[3]172-173等四个特征。在此基础上，他们认为要解决注册会计师对错弊的责任问题就应形成一个谨慎的实务家 (A prudent Practitioner) 概念，以此代表职业界的一般水准。[3]172-181接着他们提出了“应有审计关注(Due Audit Care)”这样一个概念，并指出这一概念包括两部分：第一，要确立谨慎的实务家的观念；第二，要指明注册会计师在不同情况下进行审计工作时有哪些应有的关注。”[3]171莫茨和夏拉夫最后指出，如果注册会计师在实施审计时，没有给予应有的关注，那么，它就没有达到职业标准……如果注册会计师在实施审计时保持了应有的关注……他就达到了职业标准，因而在这方面就不会有更多的责任可究。[3]179
这一概念对于解决注册会计师发现舞弊和差错的责任问题，确立注册会计师的责任问题具有重大的理论与现实意义。事实上，这一概念也成了法庭判定注册会计师对错弊应负何等责任以及界定注册会计师行为适当与否的标准。例如在麦克逊・罗宾斯案件中，法官坚持认为注册会计师没有对存货进行检查，未对应收账款余额进行函证，是一种没有保持应有职业谨慎的表现。前文所述之河南华为公司也是被中国证监会认定为“未能勤勉尽责”而受惩罚的。{2}在美国的其他类似案例中法官也认为，如果注册会计师对审计过程中发现的疑点未进行扩大范围的审查，就是没有保持应有的职业谨慎态度。[4]218-229现在的疑问是“应有的职业谨慎”或“勤勉尽责”的标准是什么？是不是注册会计师的审计工作没有发现被审单位的所有舞弊行为都意味着“没有保持应有的职业谨慎态度”或“未勤勉尽责”？河南华为也正因对此有不同的理解才对中国证监会提起行政诉讼的。事往矣，但河南华为所提出的疑问“勤勉尽责”或者说“应有的职业谨慎”的客观标准究竟是什么？却始终值得我们反思和研究。
莫茨和夏拉夫引进“谨慎人”概念时也说到，这一概念并未给出特定的行为规范，因为假如可以给出特定行为规范的话，也就无需引入这样一个概念了。它虽然确实为注册会计师和那些必须评判注册会计师工作质量的人提供了有用准则，但却不能为我们解决任何情形下的审计责任问题提供客观的、先进的方法。尤其是对管理舞弊审计责任这样一个特殊问题。考虑到管理舞弊是一种蓄意行为，SAS№99首次明确指出了了解环境及特征对舞弊审计的重要性，要求注册会计师在整个审计过程中对蓄意隐瞒的舞弊保持职业怀疑态度。鉴于此，我们认为应该就注册会计师的管理舞弊审计责任特别确立一个标准：排除合理怀疑，就是要求注册会计师要对异常事项和不熟悉情况作出积极反应，设法排除对重要的舞弊和错误所持的合理怀疑。
“排除合理怀疑”，并不排除轻微可能的或者想象的怀疑，而是排除每一个合理的、有依据的怀疑。这种标准要求的内心确信是一种达到道德上确定性的内心确信，是符合注册会计师职业判断的内心确信。作为一个谨慎人，注册会计师在根据有关证据进行推理时，是如此的确信，以至于他们不可能得出其他合理推论。{3}所谓“合理怀疑”，它不仅表示一种可能怀疑，而且还表示了注册会计师的一种内心状态，这种内心状态是，针对具体对象，注册会计师在对所有证据进行总体比较和考虑后，本着道义或良知，对于既定对象的事实不能信以为真的内心认识状态。
这一标准可以理解为，一是注册会计师必须具备良好的职业道德；二是审查具体认定时产生的怀疑是实在的、诚实的、为良心所驱使的怀疑；三是这种怀疑必须建立在证据表明的事实基础上的、而非故意挑剔、妄想或臆测的怀疑等。依据这个标准进行专业判断时，从提出证据、综合证据和论证推理所要达到的客观状态来看，注册会计师可以考虑以下因素：(1)即使既定对象的某些部分或细节尚未弄清，只要这些部分的疑问不至于影响既定对象本身已达到的证明度，则这种疑问就不属于“合理怀疑”；反之，如果局部或细节的不清楚足以动摇既定对象本身的证明度，则存在“合理怀疑”。(2)合理怀疑或反证的余地应该是具体的、有一定根据的，抽象的、纯理论上的怀疑或缺乏一定事实根据的怀疑不能称为合理怀疑。
由上述对“排除合理怀疑”标准的解释中，我们可以看到，这一标准与审计准则中倡导的合理保证理念在本质上是有一定渊源与联系的。注册会计师要对被审单位的财务报表不存在重大错报取得合理保证的内心确信，事实上就必须排除合理的怀疑；也只有排除了合理怀疑，才能形成一定程度合理保证的内心确信。
四、履行注册会计师管理舞弊审计责任标准的审计模式的转变
注册会计师管理舞弊审计责任的履行很大程度上取决于注册会计师所采用的审计模式。制度基础审计的内在缺陷使得其在审计和侦查管理舞弊时，对管理层逾越内部控制的各种舞弊无所适从，加上这种模式对侦查管理舞弊目标的规避就更加注定它对管理舞弊的侦查是无所作为的。所以，在这种模式下，注册会计师就注定无法令社会公众满意其对管理舞弊审计责任的履行。为更好地让注册会计师履行其应有职责，理论界与实务界在制度基础审计模式的基础上发展创新了风险导向审计模式。这种模式的基本过程是通过对被审单位的了解，初步确定计划控制风险水平，然后执行控制测试，确定控制风险水平，进而确定检查风险，并据之执行实质性测试，或在了解被审单位后直接执行实质性测试，将所有审计业务的审计风险控制在可接受的风险水平内。可见，这种审计模式只能算是一种观念上的审计程式，与制度基础审计相比，它并没有使审计过程和审计方法在审计实务方面带来人们想象中的那种变化。更甚的是，这种理念的发展有可能使得注册会计师审计沦为“准保险”行业，就是说，只要注册会计师认为他自己愿意承担风险，那么，就是知晓被审单位存在某种重大错报，也可能对被审报表发表无保留意见，就不用说如何查错揭弊了。
要使得注册会计师更好地履行管理舞弊审计责任就必须创新审计模式，尤其是在以“排除合理怀疑”标准衡量其舞弊审计责任情况下。SAS№99的核心就是要增强注册会计师侦查管理舞弊的可能性，为此该准则突出强调了“职业怀疑精神”。其要旨就是要使注册会计师在每一项目的审计中都要保持高度的职业怀疑精神，不能随意推测或认可被审单位管理层的正直性，相反，注册会计师在审计过程中首先要考虑的是是否存在舞弊嫌疑。根据该准则的精髓，我们认为有必要在原有的风险导向审计的基础上，发展一种新的审计模式：管理舞弊导向审计。
管理舞弊导向审计的审计思路是，以注册会计师履行管理舞弊审计责任作为一个必要和重要的审计目标为出发点，以识别评价管理舞弊风险为审计切入点，并据其轻重，有的放矢地确定高风险审计领域，科学分配审计资源，高效优质地履行其审计责任。这就要求注册会计师站在公司治理层面的高度上识别公司管理舞弊风险，从舞弊行为的成因、生成以及结果表现全方位分析管理舞弊风险。在识别与分析管理舞弊风险的过程中，兼顾其他舞弊与错报。建立针对不同复杂程度的风险领域，确定不同审计方法的一种多维审计技术方法体系。
这种审计模式的审计程序大致为：以管理舞弊审计为审计切入点，首先寻找识别被审单位是否存在管理舞弊的征兆，对被审单位管理层的正直性作出合理评价而不是某种推测与假设，据此结果判断管理舞弊风险与其他舞弊风险；根据风险评估结果，确定进一步的审计程序，是执行控制测试，然后根据控制测试结果，执行实质性测试，还是仅执行实质性测试，以收集充分、适当的审计证据；通过对所获证据的评价与处理，排除起初所形成的各种合理怀疑；未能排除此等怀疑的，采取进一步行动，直至排除或确定未能排除{4}为止；然后就审计结果与被审单位进行沟通，最后根据沟通结果表示恰当的专业意见。
管理舞弊导向审计模式以管理舞弊审计为目标，管理舞弊为审计切入点，在整个审计过程中以管理舞弊审计为重点，并要求注册会计师在整个审计过程中保持职业怀疑精神，以“排除合理怀疑”为标准对管理舞弊的侦查结果表示意见。这一模式既能将注册会计师的管理舞弊审计责任囊括其中，又能合理地认定注册会计师的管理舞弊审计责任，降低注册会计师的责任风险，避免注册会计师陷于不合理的审计诉讼之中，还可以科学合理地配置审计资源。可见，该模式不仅确立了注册会计师的管理舞弊审计责任，合理界定了注册会计师管理舞弊审计责任标准，还能切实可行地促进注册会计师履行其管理舞弊审计责任，从而维系注册会计师与其他各方利益关系人就管理舞弊审计责任所形成的博弈均衡。
五、审计模式转变后的审计工作重点
注册会计师在履行舞弊审计责任时主要应做好以下工作：
(一)了解舞弊环境
了解舞弊环境及特征对审计舞弊特别重要，审计舞弊必须以了解舞弊环境为前提。舞弊普遍存在三方面的环境特征：动机/压力、机会、态度/企图使舞弊合理化。审计师应从这三方面关注舞弊风险因素并结合利用获得的其他相关信息来综合评价舞弊风险。
(二)共享经验，保持职业怀疑与谨慎态度，合理运用专业判断
为了增强审计师审计舞弊的意识及对舞弊的敏感性，改进评估舞弊风险的过程，审计小组应在计划阶段，集中讨论因舞弊导致报表重大错报的风险，就报表可能会怎样作弊或最有可能在哪些方面作弊等交换意见，目的是在小组内共享集体智慧和识别舞弊的经验。此外还应强调审计师在整个审计过程对蓄意隐瞒的舞弊保持职业怀疑和谨慎、运用专业判断的重要性。
(三)拓展询问
法律专家认为，在调查舞弊案中询问是种有效方法。审计师应向管理层询问其对舞弊风险的看法以及所了解或怀疑舞弊方面的任何信息；必要时，还应向被审单位各级雇员或外部人员询问。究竟应向谁询问及询问什么？需要运用专业判断。
(四)扩大识别舞弊风险的范围
审计师应通过以下途径更广泛地收集信息，以此作为识别因舞弊导致重大错报的风险的基础：审计小组讨论、向管理层和其他人员询问、在计划阶段执行分析性程序、考虑舞弊风险因素等。在识别舞弊风险时应综合利用这些信息，并考虑可能存在的风险类型(是舞弊财务报告或是重大资产错报)、风险的重要性、导致财务报表重大错报的可能性、风险的隐藏处(是财务报表总体风险或是特定账户风险)等。这样审计师就可在识别舞弊风险的基础上，结合对客户有关计划与控制有效性的分析，评价已识别舞弊风险的水平，并据此作出适当反应。
(五)强调收入确认风险
收入确认问题是大量财务舞弊案件涉及的核心问题，也一直是审计师调整财务报表的主要理由。审计师应特别注意识别与收入确认有关的舞弊风险，并要求在计划阶段更有效地运用分析性程序，找出涉及收入及相关账户的非正常或非预期的关系。一旦发现舞弊风险，应及时调整有关收入账户的审计程序，以提高舞弊审计效果。
(六)评价被审计单位有关计划和控制的适当性
要求审计师应在评价客户针对已识别舞弊风险而施行的有关计划和控制的有效性后，评估已识别舞弊风险的水平高低，以提高评估舞弊风险的合理性。
(七)对舞弊风险评估结果应作出适当的反应
审计师应对舞弊风险的评估结果作出适当反应，并在收集和评价审计证据时保持职业怀疑态度。可通过以下三种方式及程序作出适当反应：(1)应首先考虑舞弊风险评估结果对总体审计计划的一般影响，如增派有特殊知识和技能的审计人员；(2)考虑已识别的舞弊风险对具体审计计划即对审计程序的性质、时间和范围的特定影响；(3)考虑执行下列审计程序(但不限于)，进一步确定有关管理层逾越内控的舞弊风险对报表重大错报的影响：a.检查会计分录和其他调整事项，以收集舞弊可能导致重大错报的证据。不少舞弊报表往往是通过编制不当会计分录或调整分录的方式来操纵的。b.复核会计估计，以发现导致重大错报的舞弊偏差。许多公司报表舞弊通常是通过蓄意利用会计估计差错的方式达到目的，如安然公司。审计师除关注管理层蓄意用于不当盈余管理的会计估计偏差外，还应对以前年度的重大会计估计实施再复核程序，以发现任何潜在的可能单个出现时却属适当盈余管理行为的舞弊情况。c.评价重大非经常易的合理性。复杂的经营结构及交易安排，特别是涉及特定目的主体或关联方的恶意交易安排，是最近舞弊财务报表的惯用伎俩，尽管以前已要求审计师应具备评价这些重大交易的相关知识，但现在更强调审计师要清楚了解重大非经常易的实质，评价其内在合理性，并将其作为审计重点。
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注释：
{1}http：//61.243.91.77/cgi-bin/GInfo.dll？DispInfo&w=westpower &nid=879944
{2}http：//bjgy.省略/public/detail.php？id=6478
{3}这里主要参考借鉴了法学上的“排除合理怀疑”概念，具体可详查《布莱克法律大辞典》第447页。
{4}未能排除合理怀疑，注册会计师不能表示无保留意见，应该根据未能排除合理怀疑的对象的重大性来确定是表示保留意见还是无法表示意见。
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参考文献：
[1]王泽霞. 管理舞弊导向审计研究[M]. 北京：电子工业出版社，2005.
[2][美]亚历克斯・贝伦森. 数字的谎言：华尔街的会计欺诈[M]. 于继革译. 北京：中信出版社，2006.
[3]罗伯特・A・莫茨，侯赛因・A・夏拉夫. 审计理论结构[M]. 文硕译. 北京：中国商业出版社，1990.
[4]李若山. 审计疑难案例解集[M]. 南昌：江西科技出版社，1992.
责任编校：朱星文
On the CPA’s Responsibility of Management Fraud Auditing
XIE Sheng-wen1，WANG Ze-xia2
(1. Jiangxi University of Finance & Economics， Nanchang 330013；2. Hangzhou Dianzi University，Hangzhou310012)
Abstract：Whether CPA should be responsible for management fraud， and what his responsibility should be have been an issue hotly debated in the auditing profession. The case of Henan Huawei vs CSRChas turned the theoretical discussion of the issue into apractical subject in China； the CPA should be responsible for management fraud if found guilty offailing to fulfill “Due diligence”. “Beyond reasonable doubt” is another explanation of “Due diligence”. By improving the existing mode of financial statements auditing and creating a new fraud-based management auditing system， we may better impel CPA to fulfill his responsibility for management fraud.
会计舞弊审计范文第10篇
根据《中国注册会计师职业道德守则第1号――职业道德基本准则（2009）》第十七条的规定，注册会计师应当保持应有的关注，遵守职业准则和职业道德规范的要求，勤勉尽责，认真、全面、及时地完成工作任务。所谓“应有的关注”，指的是谨慎的审计人员在计划和实施审计业务时必须保持的职业关注，也可理解为职业谨慎。尽管各国准则对职业关注的表述不尽相同，但其内涵都包括以下几个方面：一是注册会计师执业准则和职业道德规范的要求是判断注册会计师是否尽到职业关注责任的标准，也是对职业关注的最低要求；二是注册会计师应当注意评价自己的专业能力是否可以胜任所承担的责任，如果不具备这种能力，则应当考虑向专家咨询或拒绝接受委托；三是要求注册会计师提供专业服务时，勤勉尽责，积极充分地发挥自己的专业知识和技能；四是注册会计师应具备职业的敏感性，保持职业怀疑态度，以质疑的思维方式对可能表明由于错误或舞弊导致错报的迹象保持警觉，对审计程序和所获取的审计证据进行审慎评价。
“职业关注”是一个职业概念，同时也是一个法律概念，在法律诉讼中，“未能勤勉尽责，尽到应有的职业关注”往往成为注册会计师承担法律责任的主要原因及量刑的依据。但无论从理论研究的角度还是司法判案的角度，如何判断注册会计师是否做到“勤勉尽责，尽到起码的关注”目前仍然是个难题。
二、注册会计师保持高度职业关注的必要性
（一）审计过程中大量职业判断的运用 职业判断，是指在审计准则、财务报告编制基础和职业道德要求的框架下，注册会计师综合运用相关知识、技能和经验，做出适合审计业务具体情况、有根据的行动决策。在整个审计过程中，从了解被审计单位及其环境、识别和评估重大错报风险、实施应对措施、评价审计证据到得出审计结论、形成审计意见等所有重要审计环节都需要运用职业判断并保持职业怀疑。由于审计从本质上说并不是单纯的技术手段的运用，也不是按程序操作就能达到审计目的的流水线作业，而是一个充满不确定性的分析判断的过程，这就要求注会计师首先应是一名好的分析师，能够跳出财务知识的囿苑，从整体、全局的角度观察被审计单位本身及其所处的行业环境，关注异常的变化或信号，敏锐捕捉相关信息，确定主要风险因素和高风险领域，制定适当的审计策略。
（二）审计的局限性及审计成本的限制 审计只能是合理保证财务报告中不存在由错误或舞弊导致的重大错报，而不能提供绝对保证，这是由审计的局限性所致。在实务中，注册会计师广泛使用审计抽样技术，这一技术虽然能提高审计效率，但对审计质量却可能构成损害。由于不能对所有的业务进行审计，需要注册会计师运用经验、判断和技巧，关注抽样过程中发现的情况，并充分关注未抽取样本可能存在的潜在的问题对财务报告的影响，以控制抽样风险和审计风险。另外，由于被审计单位内部控制的局限性甚至是制度失效和管理层舞弊以及审计程序实施过程中可能遭遇的阻碍和困境，都需要注册会计师敏锐地关注到异常的信息。同时，对审计时间和成本的考虑也促使注册会计师必须保持职业关注。面对被审计单位庞大的信息量，要在合理的时间和成本要求下完成审计任务，注册会计师需要运用职业关注在设计最佳审计程序和获取证据的成本之间进行权衡，重点识别和查找可能导致重大错报的事项，合理安排，提高审计效率。
（三）知识更新和客户反审计能力的提高对注册会计师审计能力的挑战 注册会计师是一个高准入的行业，专业胜任能力成为一种职业道德要求。注册会计师专业胜任能力可分为获取和保持两个阶段。专业能力的获取虽然不易，但要在知识更新迅速、对注册会计师执业能力要求不断提高的环境下，要始终保持与所提供专业服务相匹配的专业胜任能力却非常困难。尤其是在当前风险导向审计模式下，注册会计师不仅要具备相当水平的会计、审计知识与能力，还要掌握法律、金融、税务、计算机、管理等知识；面对不同行业的客户，还要了解相关的业务性质特点、流程、技术和工艺等行业知识。同时，不能忽视的是，客户的反审计意识和能力也在不断提高，很多客户的财务人员就是注册会计师出身，熟悉审计程序和方法，大大增加了审计的难度。这些都要求注册会计师时刻关注自己是否具备应当具备的专业胜任能力。如果注册会计师承接了自己不能胜任的业务，则被认为是不道德的，就是未尽到应有的职业关注。
（四）审计环境的变化提升注册会计师职业关注的重要性 接连曝光的会计舞弊案和随着越来越多的注册会计师卷入法律诉讼，注册会计师的道德水平受到普遍质疑，人们通常会指责注册会计师在这些会计舞弊案中没有尽到应有的职业关注。虽然审计并非专为发现舞弊，但是公众对于注册会计师查找舞弊的期望却日益增加，公众期望注册会计师能在舞弊审计中发挥更积极的作用，在2010年11月修订的《中国注册会计师审计准则第1141号――财务报表审计中与舞弊相关的责任》（以下简称1141号准则）中也明确了注册会计师在舞弊审计中的责任。实务中，舞弊已经成为注册会计师执业中面临的最重要、最棘手的问题之一；而且由于“深口袋理论”，在司法判案时也倾向加重注册会计师的法律责任。但事实情况是，既便注册会计师在审计过程严格遵守执业准则和职业道德，保持了应有的职业谨慎，仍有可能出现失误导致审计失败。面对审计环境的变化，注册会计师在审计过程中保持高度的职业怀疑和职业关注的重要性空前提高。
三、舞弊审计中注册会计师应特别保持的职业关注
（一）关注管理层舞弊的可能性及舞弊动机 注册会计师在审计过程中应高度关注管理层凌驾于内部控制之上导致管理层舞弊的可能性。尽管防止和发现舞弊的责任在被审计单位管理层，但从所有已经查证的会计舞弊案来看，绝大多数都是管理层舞弊。由于管理层处于特殊地位，其所实施的舞弊的手段和方式具有不可预见性，管理层舞弊通常会对财务报表的整体产生影响并导致重大错报，且往往是精心策划并刻意隐瞒，所导致的重大错报未被发现的风险很高，如果在审计中注册会计师有理由怀疑可能存在管理层舞弊，应保持警觉并采取恰当的应对措施，切不可相信管理层的解释或借口，也不能因为被审计单位以前没有舞弊行为而放松警惕。同时，由于舞弊动机是促发舞弊行为的主要动因，那些急需获得融资及再融资资格、摘帽保牌、以良好业绩以维持股价及获取更多政治或经济利益的被审计单位都具有极强的舞弊动机，且往往会让管理层甚至治理层搬出“为了公司的利益”这样的借口而实施集体舞弊，注册会计师对于这些客户要给予高度的怀疑和特别的职业关注。
（二）关注审计程序的有效性及审计证据的评价 常规的审计程序是针对常规的审计项目设计的，但由于舞弊手段的多样性和舞弊行为的隐蔽性，将其用于发现舞弊却可能是无效的。而且，从近年曝光的会计舞弊案的情况来，舞弊行为呈现整体性和协作性的特征，一件舞弊案往往是管理层的整体性舞弊并且是内外协同完成，极端情况下，注册会计师可能面对的是一个强大的舞弊群体。就舞弊手段来说，也许并不多么高明和复杂，但舞弊行为却更具隐蔽性，注册会计师在实施审计程序时，可能会受到阻挠和障碍，获取的是虚假的文件和伪造的证明，在客户对内众口一词和对外协同合作的环境下，蓄意隐瞒的舞弊行为更难以被发现，甚至可能导致虚假的审计证据被注册会计师误认为具有说服力。在这种情况下，合理的怀疑和最起码的职业关注是远远不够的，注册会计师应以怀疑一切和推定有错的态度，设计特别的审计程序，增加审计程序的不可预见性，并对发现的问题追查到底；以审慎的态度，评价审计证据的充分性和适当性，并应以能解除对所追查事项的怀疑为标准。
（三）关注被审计单位所处行业和经营环境的变化 审计证据的外部化是风险导向审计的一个重要特点，但是对于影响公司经营业绩的外部信息的关注和环境证据的收集往往为注册会计师所忽略。其实，任何一个公司都是处于宏观经济环境下的微观经济个体，国家宏观经济政策的调整、相关法律法规的制订，以及行业的竞争程度、公司在行业中所处的地位、所占的市场份额、产品的竞争力和市场认可度都会对公司的经营情况产生影响，其所带来的经营风险和经营业绩的变化也必然会在财务报表中有所反映。这些信息和证据虽然不具有直接证明作用，但却能为财务报表中是否存在重大错报提供有力的佐证。业绩压力往往促使管理层实施舞弊，甚至可能存在通过舞弊掩盖经营失败并蓄意向注册会计师转嫁法律责任的动机，因此，在舞弊审计中，注册会计师要对外部经营环境变化对公司业绩可能产生的影响高度关注，对那些由于各种原因急需良好业绩的公司要格外警惕，尤其是当外部信息与财务报表信息的严重背离时， 注册会计师应高度怀疑舞弊的可能性并采取恰当的应对措施。
（四）关注道德保持的难度及对审计意见表达的影响 注册会计师是一个尤其强调职业道德的行业，遵守职业道德对于维护注册会计师的职业声誉意义重大，没有道德操守作底线的审计质量是难以想象的。对资本市场影响重大的会计舞弊案中，连续多年的无保留审计意见使人们更多质疑的不是注册会计师的专业能力，而是职业道德。在审计过程中，职业道德的保持是很困难的，尤其是应对舞弊的审计，注册会计师可能会受到来自各方面的压力和干扰、面临巨大的诱惑和严重的威胁，这些都直接影响审计的最终结果――审计意见的恰当表达。从被审计单位的角度说，想要的只是审计报告中的需要的审计意见类型，如果财务报表不符合要求，就可能会出现购买审计意见的情况。应该说，如果注册会计师觉察到自身职业道德保持的难度越大，财务报表中存在重大错报和舞弊的可能性就越大；而道德上的妥协将很可能会将注册会计师及其所在的会计师事务所卷入法律诉讼。因此，注册会计师应高度关注审计过程中各种因素对职业道德保持的影响，如果应对措施不足以消除这种影响的话，应退出审计项目组；如果是会计师事务所整体上所采取的措施也无法消除影响的话，应拒绝接受委托、解除业务合同或中止审计。
参考文献：
[1]中国注册会计师协会：《中国注册会计师执业准则》，经济管理出版社2010年版。