土地增值税清算税款纳税申报风险预警模型探讨

【摘 要】 自房地产企业的土地增值税管理进入清算时代以来，税务机关前所未有地配备骨干力量、强化征管手段，引入风险管理机制，对房地产企业建造销售清算开发产品的全过程实行跟踪监控。为了保证土地增值税清算纳税申报质量，有效的控制及化解申报风险，在Excel函数及计算功能的支撑下，创建土地增值税清算申报风险评估模型，应用确保送达税务机关的土地增值税清算纳税申报表严密、真实、准确、完整、合法。

【关键词】 土地增值税清算； 纳税申报； 风险预警

中图分类号：F810.42 文献标识码：A 文章编号：1004-5937（2014）10-0071-05

自房地产企业的土地增值税管理进入土地增值税清算税款纳税申报（以下简称“清算申报”）时代以来，税务机关前所未有地配备骨干力量、强化征管手段，引入风险管理机制，对房地产企业建造、销售、清算开发产品的全过程实行动态跟踪监控，凡是符合条件清算的房地产企业，都要进行清算。当清算申报表送达税务机关，其将用职业质疑眼光审视报表，如果审核发现有重大疑点，将及时移交税务稽查部门进行稽查，对涉及逃避土地增值税税款的重大稽查案件还要及时向社会公布案件处理情况。因此，房地产企业的清算申报风险压力倍增，为了保证土地增值税清算质量，有效控制及化解申报风险，在Excel函数及计算功能的支撑下，应用指标分析法、定量分析法，在土地增值税清算鉴证业务工作底稿的基础上创建土地增值税清算纳税申报风险预警模型，在报送土地增值税清算税款纳税申报表之前，应用该模型，简单、直观、方便、快捷、准确地预警清算申报项目的之间的勾稽关系、把脉纳税健康状况，及时自纠自我防范，确保送达税务机关的土地增值所清算纳税申报表严密、真实、准确、完整、合法。

一、建立土地增值税清算税款纳税申报风险预警方程式

（一）纳税申报风险预警模型的基础数据获取的途径及案例描述

房地产企业的开发产品从项目立项用地规划设计到施工，从销售到竣工验收工程结算至少经过3—5年时间，如果开发项目要进行土地增值税清算，会计人员很难驾驭全过程，一般聘请税务师公司来完成。因此，清算申报风险预警模型的基础数据获取的途径一般直接引用土地增值税清算鉴证业务工作底稿，或从房地产企业财务数据。从该清算项目的整体规划布局入手，厘清清算项目的基本情况，确定可售面积和已售面积。在这里以委托清算的贵州民营房地产企业在贵阳某项目为模型案源，如图1-a、图1-b。

1.从该清算项目的整体规划布局入手，厘清清算项目的基本情况，确定占地面积和可售面积。该项目总占地面积为27 431M2，其中普通住宅占地面积为 18 533.56M2，非普通住宅占地面积为2 060.77M2，其他商品房占地面积为1 267.18M2，车库占地面积为 4 074.33M2，学校等公共设施占地面积为1 495.16M2。总建筑面积为88 745.34M2，允许分摊的公共配套设 施面积3 816.84M2，总可销售面积为84 928.5M2 （88 745.34M2-3 816.84M2），其中根据黔地税〔2005〕123第三条的规定，符合条件的可售普通标准住宅建筑面积59 960.15M2占总可售建筑面积70.60%，可售非普通标准住宅建筑面积6 667.15M2占总可售建筑面积7.85%，可售其他商品房建筑面积4 099.61M2占总可售建筑面积4.83%，可售地下车库建筑面积13 181.34M2占总可售建筑面积15.52%，可售医务院警务活动室建筑面积1 020.34M2占总可售建筑面积1.2%。

2.确定已售面积。该项目总已售建筑面积55 094.19M2， 占可售建筑面积64.87%，已售普通标准住宅建筑面积53 697.58M2占总可售普通标准住宅建筑面积89.56%，已售非普通标准住宅建筑面积1 396.61M2占总可售非普通标准住宅建筑面积20.95%，已售商业用房建筑面积0M2占总可售面积0%，未售建筑面积为29 834.31M2。不可售建筑面积为3 816.84M2，其中公共配套设施面积为869.22M2。

（二）确定本次项目清算申报风险预警指标

1.确定本次清算项目的土地成本扣除率及扣除额

（1）土地面积分摊率=（总占地面积27 431M2÷总可售建筑面积84 928.5M2）×100%=32%。

（2）本次清算项目占地面积=土地面积分摊率32%×已售建筑面积55 094.19M2=17 630.14M2，其中本次清算项目已售普通标准住宅占地面积=已售普通标准住宅面积53 697.58M2×土地面积分摊率32%=17 183.23M2，本次清算项目已售非普通标准住宅占地面积=已售非普通标准住宅面积1 396.61M2×土地面积分摊率32%=446.92M2。

（3）本次清算项目土地成本扣除率=本次清算项目的占地面积17 630.14M2÷总占地面积27 431M2=

64.27%，其中本次清算项目已售普通标准住宅土地成本扣除率=（本次清算项目已售普通标准住宅占地面积17 183.23M2÷总占地面积27 431M2）×100%= 62.64%，本次清算项目已售非普通标准住宅土地成本扣除率=（本次清算项目已售非普通标准住宅占地面积446.92M2÷总占地面积27 431M2）×100%=1.63%。

（4）本次清算项目已售面积应分摊的取得土地使用权所支付的金额=已审核确认该项目取得土地使用权所支付的金额×本次清算项目土地成本扣除率64.27%，其中本次清算项目已售普通标准住宅面积应分摊的取得土地使用权所支付的金额=该项目取得土地使用权所支付的金额×本次清算项目已售普通标准住宅土地成本扣除率62.64%，已售非普通标准住宅面积应分摊的取得土地使用权所支付的金额=该项目取得土地使用权所支付的总金额×本次清算项目已售非普通标准住宅土地成本扣除率1.63%。

2.确定本次清算项目建筑面积、开发成本费用的扣除率及扣除额

（1）本次清算项目开发成本费用扣除率=已售普通标准住宅成本费用扣除率63.23%+已售非普通标准住宅成本费用扣除率1.64%=64.87%，本次清算项目已售普通标准住宅成本费用扣除率=（可售普通标准住宅面积59 960.5M2÷可售建筑面积84 928.50M2）×（已售普通标准住宅面积53 697.58M2÷可售普通标准住宅面积59 960.5M2）=63.23%，本次清算项目已售非普通标准住宅成本费用扣除率=（可售非普通标准住宅面积6 667.0M2÷可售面积84 928.50M2）×（已售非普通标准住宅面积1 396.61M2÷可售其他商品房面积 6 667.06M2）=1.64%。

（2）本次清算项目建筑面积=总建筑面积88 745.34M2×本次清算项目开发成本64.87%=57 569.10M2，其中本次清算项目的普通标准住宅建筑面积=总建筑面积88 745.34M2×本次清算项目已售普通标准住宅成本扣除率63.23%=56 113.68，本次清算项目的非普通标准住宅面积=总建筑面积88 745.34M2×已售非普通标准住宅成本扣除率1.64%=1 455.42M2。

（3）本次清算项目开发成本费用扣除额=审核确认的开发成本费用扣除额=审核确认的开发成本费用×本次清算项目开发成本扣除率64.87%，其中本次清算项目已售普通标准住宅面积应分摊的开发成本费用=审核确认的开发成本费用×本次清算项目已售普通标准住宅成本扣除率63.23%，本次清算项目已售非普通标准住宅面积应分摊的开发成本费用=审核确认的开发成本费用×本次清算已售非普通标准住宅成本扣除率1.64%。

3.本次清算项目加计扣除额

本次清算项目已售住宅加计扣除金额=本次清算项目已售住宅分摊的取得土地使用权所支付的金额+本次清算项目已售普通标准住宅分摊的房地产开发成本）×20%。

4.本次清算项目税金

本次清算项目已售住宅与转让房地产有关税金=已审核确认已售住宅收入×5.7%。

5.本次清算项目应纳土地增值税

本次清算项目应纳土地增值税=本次清算项目土地增值税增值额×土地增值税税率-扣除项目×速算扣除数系数，本次清算项目土地增值税的增值额=本次清算项目收入-本次清算项目扣除项目金额合计，增值率=（增值额/扣除项目）×100%。

6.本次清算项目土地增值税负担率

本次清算项目土地增值税负担率=本次清算项目住宅应纳土地增值税÷本次清算项目的主营业务收入×100%。

（三）税务预警值、税务预警值偏离度及预警

1.税务预警值

（1）开发产品单价税务预警值是该纳税人近期同类产品的平均售价或参照当地同期同类型市场价格或评估价格或组成计税价格。

（2）前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费即“四项成本”税务预警值是来源于省、市房地产造价网公布的同期同类楼盘造价定额标准。“四项成本”是房地产开发中最大的一项支出，是土地增值税清算中存在问题最多、涉及内容最繁、查证难度最大的项目，是税务机关在土地增值税清算中关注的重点。

（3）土地增值税负担率一般参照当地税务机关的公布。

2.单项（综合）指标偏离预警度及风险预警

（1）开发产品单价偏离度及预警。开发产品单价偏离度=（申报的开发产品单价-开发产品单价预警值）/开发产品单价预警值，当开发产品单价偏离度为≤-10%，该项指标风险度10%，申报正常；当开发产品单价偏离度为≤-20%，该项指标风险度20%，申报较正常；当开发产品单价偏离度为≤30%，该项指标风险度40%，疑隐瞒收入有被税务一般评估约谈；当开发产品单价偏离度为≤-40%，该项指标风险度60%，疑隐瞒收入有被税务重点评估约谈；当开发产品单价偏离度为≤-50%，该项指标风险度80%，疑隐瞒收入有被税务现场特重评估约谈；当开发产品单价偏离度≤-60%，该项指标风险度100%，疑隐瞒收入有被税务特重现场评估约谈移交税务稽查；当开发产品单价偏离度≤-200%，该项指标风险度100%，疑隐瞒收入有被税务现场特重评估约谈移交税务稽查立即稽查。

（2）扣除项目指标偏离度及预警。扣除项目指标偏离度=（申报的扣除项目单价-扣除项目单价预警值）/扣除项目单价预警值，当扣除项目指标偏离度≤-10%，该项指标风险度10%，申报正常；当扣除项目指标偏离度≤-20%，该项指标风险度20%，申报较正常；当扣除项目指标偏离度≤-30%，该项指标风险度40%，疑数据虚列重列有被税务评估约谈；当单位扣除项目指标偏离度≤-40%，该项指标预警度60%，疑数据虚列重列有被税务重点现场评估约谈；当单位扣除项目指标偏离度≤-50%，该项指标风险度80%，疑数据虚列重列有被税务现场特重评估约谈预警税务稽查；当单位扣除项目指标偏离度≤-60%，该项指标风险度100%，疑数据虚列重列有被税务现场特重评估约谈移交税务稽查；当扣除项目指标偏离度≤-200%，该项指标风险度100%，疑数据虚列重列有被税务现场特重评估约谈移交税务稽查立即稽查。

3.节税申报筹划数据

当销售额未超过除销售税金及附加以外的扣除项目金额的1.2881倍时，企业既享受免税优惠又获得较高价位。纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额的20%时，免征土地增值税，增值额超过扣除项目金额的20%，就其全部增值额按规定纳税①。假定开发产品售价为a，除营业税金及附加外的扣除项目金额为？茁，则全部扣除项目金额=？茁+5.7%a，[a-（？茁+5.7%a）]/（？茁+5.7%a）

二、建立土地增值税清算纳税申报风险预警模型

（一）构建土地增值税清算风险预警模型

新建一个Excel，并命名为土地增值税清算纳税申报风险预警工作簿，分别把已经完成的土地增值税清算鉴证业务工作底稿中与收入相关的面积明细鉴证表、项目基本情况鉴证表、扣除项目汇鉴证汇总表、土地增值税清算税款审核明细表（一）和表（二）这五表引用到该工作簿Sheet1、Sheet2、Sheet3、Sheet4、Sheet5中，以此作为模型铺底基础数据来源，然后将这五表空白表合一在Sheet6中并改扩围，创建一张土地增值税清算税款纳税申报风险预警模型表，该表囊括整个土地增值税清算全过程，该表上葵反映该清算项目基本情况及土地成本、开发成本费用分摊率及逻辑关系，下葵反映土地增值税清算纳税申报风险预警及税收筹划。

（二）建立土地增值税清算申报风险预警模型表

1.录入及计算模型上葵所需基本数据

综上所述案例，如果该清算项目选择零清算申报风险，就应采纳健康申报数据，如果开发商有税收筹划偏好，就必须谙熟税收政策，提前备账，夯实项目清算资料，提供已审核准确无误的会计数据，同时要与税务机关多沟通，征纳双方达成共识力争清算数据得到采信，最终享受普通标准住宅免征土地增值税 7 218 565.68元=134.43×53 697.58元。

【参考文献】

[1] 国家税务总局.关于《房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》[S].2006.

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[5] 李锦玲.谙熟政策是提高土地增值税清算质量的关键[J].中国注册税务师，2011（7）.

[6] 李锦玲.规范会计核算提高清算质量[J].中国注册税务师，2011（5）.

[7] 李锦玲.准确掌握报告内涵降低是审核风险[J].中国注册税务师，2011（6）：16-18.

[8] 李庆云.基于Excel的房地产企业开发产品售价土地增值税筹划[J].财会通讯，2013（1）：107-108.

[9] 宣城市地方税务局.关于宣城市2011—2012年度房地产开发项目土地增值税清算四项成本扣除标准的公告[Z].2013.