会计利润与应纳税所得额的主要差异分析

摘要：分析会计利润与应纳税所得额的主要差异，有利于做好企业的会计工作。文章先分析会计收入与应税收入的主要差异，再分析会计成本费用与税前扣除项目的主要差异，最后讨论了递延税款的财务管理，以期为今后的相关研究及实践做出参考。

关键词：会计利润 应纳税所得额 主要差异

企业应按照会计准则规定进行收入、成本、利润的核算，并按照税法规定计算应税收入及扣除额，确定应纳税所得额和应交企业所得税额，加强对递延所得税资产及递延所得税负债的管理，维护企业的合法权益。

一、会计收入与应税收入的主要差异

总体上看，企业所得税法对于应税收入的确认与企业会计准则对会计收入确认的标准基本一致，权责发生制原则和实质重于形式原则已成为共识。主要差异体现在：

（一）商品销售收入确定标准

企业会计准则与企业所得税法对于商品销售收入的确认标准主要是会计收入要考虑货款收回的风险，少确认或不确认收入；而应税收入不考虑货款收回的风险，形成会计利润小于纳税所得额的可抵扣暂时性差异，待损失实际发生时才能税前扣除。

二、劳务收入（包括建造合同收入）确认

会计准则和税法都要求按照完工百分比法确定收入和相应的成本。但是，前者规定已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应按已经发生的能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本；已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。后者则对于提供劳务交易的结果不能可靠估计的，对其应税收入及成本的确认没有规定，通常由税务人员根据实际情况确认应税收入。通常在此情况下，会计利润小于纳税所得额，形成可抵扣暂时性差异。企业可在损失实际发生纳入税前抵扣。

（一）有奖销售

企业采用赠送商品、返回现金及短期购物券等方式销售商品的，会计按实际收款金额确认为收入；税法规定赠送商品为搭配销售，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。会计准则与税法规定基本一致。企业采用奖励积分方式销售商品，会计准则规定按奖励积分的公允价值在销售收入中扣除，将奖励积分的公允价值确认为递延收益，在客户兑换奖励积分时，企业应将原计入递延收益的与所兑换积分相关的部分确认为收入。税法对此未作明确规定，若参照上述销售赠送的原则处理，则与会计准则基本一致。

（二）补贴收入

会计准则规定：企业收到政府给予的补贴作为递延收益，与资产相关的在资产使用期间分期记入收入；与费用相关的，在费用发生时记入收入。而税法规定：企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。

（三）通过非货币性资产交换取得的收入

会计准则规定，不具有商业实质的交换，换入资产按换出资产账面价值计价，不确认交换收益；具有商业实质的非货币性资产交换按换入资产的公允价值与换出资产账面价值之差，确认为营业外收入或营业外支出。而税法规定，非货币性资产交换按以公允价值卖出及买入资产两个业务分别确认收入和购进，产生纳税所得。

（四）投资收益

会计准则规定对采用权益法核算的长期股权投资，按被投资企业当年净利润乘以持股比例确认为投资收益；而税法规定在实际分回利润时确认投资收益。由于被投资方的利润分配为税后净利润，若投资企业与被投资企业适用税率一致，一般不会对纳税所得额产生影响。

（五）公允价值变动损益

企业会计准则将交易性金融资产及投资性房地产公允价值变动计入当期利润；而税法规定在出售相关资产后确认计税收益。形成会计利润与纳税所得的暂时性差异：若资产的公允价值大于其计税基础，则当期会计利润大于纳税所得，其差额产生企业未来应纳税义务；若资产的公允价值小于其计税基础，则当期会计利润小于纳税所得，其差额可在未来资产出售时予以税前抵扣。

（六）企业搬迁收入

会计准则规定：企业因公共利益进行搬迁收到政府从预算资金直接拨付的搬迁补偿款，应计入资本公积；企业收到除上述之外的搬迁补偿款属于搬迁过程中出售、报废或毁损资产补偿的，应计入相关资产处置损益；属于对搬迁过程中新建资产或停工损失等补偿的，应作为政府补助计入递延收益按新建资产使用年限或停工损失发生时转入营业外收入。税法则规定：企业政策性搬迁收入，是指因当地政府城市规划、基础设施建设等原因，搬迁企业按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入，以及搬迁企业通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地转让收入。搬迁企业的搬迁收入扣除重置固定资产（今后的折旧仍可税前抵扣）、技术改造和安置职工费用，其余额及资产变现净收益计入企业应纳税所得额。上述规定可能使会计利润与纳税所得额产生永久性差异及暂时性差异。

三、会计成本费用与税前扣除项目的主要差异

（一）资产初始计量与计税基础

企业会计准则在多数情况下以取得资产实际支付的成本进行初始计价，有证据表明交易价格不公允的应按公允价值调整，差额计入资本公积。税法以历史成本为资产的计税基础，即取得该资产时实际发生的支出。因此，在通常情况下，资产的会计计量与计税基础是基本一致的。此外，会计准则规定不具有商业实质的非货币性资产交换，换入资产按换出资产账面价值计价；税法规定一律按公允价值作为计税基础，形成当期会计利润与纳税所得的暂时性差异。对此差额造成多交或少交税款，企业可在资产续存期内按计税基础计算资产的转让成本或折旧摊销，相应调整纳税所得额予以转回。

（二）资产后续计量与税前扣除

会计准则要求对除货币资金外的所有资产进行减值测试，存在减值迹象的计提资产减值准备作为损失扣除；税法规定在实际发生资产损失时，才准予扣除，形成会计利润小于纳税所得的差异。企业在坏账损失实际发生时税前扣除。此外，其在固定资产折旧、无形资产摊销等上也存在很大的差异。

（三）成本费用及其税前扣除的差异