企业操控利润的手法及其防范

现实社会中，企业特别是上市公司的股价是同市场对其预期盈利信息相关的。这样，企业就面临如下压力：为了保证股价的平衡，就必须达到市场所预期的盈利。一些公司为达到调控股价的目的、一些国有企业为达到某些特定的目的而操控利润的行为则不鲜见。

一般说来，企业具体的操控利润的会计处理手法有：

一、通过混淆收支时限、该摊不摊、该提不提、不当挂账等手段，以达到利润操控的目的。

1、虚假销售收入。一些企业通过混淆会计期间，把下期销售收入提前计入当期，或错误运用会计原则，将非销售收入列为销售收入，或虚增销售业务等方法，来增加本期利润以达到利润操控之目的。

2、存货计价核算不当。存货应当按照成本入账，按照规定的方法摊转。若采用不适当的方法或任意分摊存货成本，就可能降低销售成本，增加营业利润。如企业进行非货币易或债务重组等方式获得存货时，不按照相关规定以换出资产（债权）加减补价及税金后的金额作为存货成本；在计算产品成本，原材料按比例在期末在产品、库存产成品之间进行分摊时任意调整；任意改变存货发出核算方法，如在物价上涨的情况下，把加权平均法改为先进先出法等等。上述不当处理方式均会影响本期利润，是一些企业调控利润的常用方法。

3、待处理财产损失。待处理财产损失是流动资产或固定资产由于当期某种原因造成的损失，在向有关部门报告核批之前暂挂科目。若该科目长期挂账不当期处理，会使当期费用少计，从而达到虚增利润之效果。

4、固定资产的入账及计提折旧的方法不当。按照财务制度的规定在固定资产标准以下的可以划分为低值易耗品。低值易耗品摊销原则上可以采用一次摊销法，数额较大时可以采取分期摊销，如果将低值易耗品计入固定资产，或将固定资产计入低值易耗品，那么摊销额和折旧额之间的差额将会影响到本期利润的真实性。固定资产折旧实际是固定资产的价值转移补偿，不计提折旧或不正确计提折旧，都将错误的计算企业的产品成本及损益。如企业对固定资产折旧由加速折旧法改为直线折旧法。折旧方法变更后，折旧率变化，各年折旧额不同，年利润也不相同。

5、选用不当的借款费用核算方法。根据我国企业会计准则的规定，对借款所发生的利息费用、汇总损益及相关的金融机构手续费，在筹建期发生的与长期资产购置无关的借款费用，计入开办费；为在建工程和固定资产等长期资产而支付的借款费用，在这些长期资产投入使用前，可以予以资本化，计入这些长期资产的成本，在这些长期资产投入使用后，应直接计入当前损益。然而，在实际工作中，不少企业通过滥用借款费用的会计处理以调节利润。

6、待摊费用和递延资产该摊不摊、预提费用该提不提。对企业来说，待摊费用和递延资产实质上是已经发生的一项费用，按会计制度的要求，企业必须按期摊销某些费用，如固定资产折旧费、无形资产摊销费、开办费等，同时，也必须根据权责发生制的原则，预提借款利息费用等。而企业为了制造盈利或减少亏损，往往对这些应计成本费用不予摊提或少摊少提，使企业发生潜亏。

二、通过资产重组、企业收购和关联交易进行利润操控的手法主要有：

1、通过关联方购销活动增加收入，转嫁费用。企业利用与关联公司的购销关系，从关联公司以较（高）低的价格购进材料，或关联公司以较高（低）的价格从上市公司购买产品，从而虚增减企业收入或成本，操控利润。

2、通过与关联公司的资产转让置换来操控利润。如企业将优质资产低价卖给关联公司，或与关联公司的不良资产进行不等价交换，从而操控利润。

3、资产租赁。企业部分经营性资产可以从市场租赁获得的，若从关联公司租赁，则租赁资产的数量、方式和价格可由企业和关联公司协商决定，成为企业操控利润的又一手段。

4、企业进行重组（包括资产重组和债务重组）时会发生重组费用。有时这种费用是巨大的。应采用“递延法”进行摊销，而不是一次性摊销，将递延余额留在资产负债表上，逐年注销盈利，以致变成亏损。

5、费用分担。企业通过操控与关联方之间应各自分摊的销售和管理费用，实现调节利润的目的。有的企业和集团公司之间常常存在着关于费用支付和分摊的协议，这就成为企业操控利润的一种手段。当企业利润不佳时，集团公司会通过种种手段，如调低下属企业费用交纳标准，代替承担企业各项费用，甚至退还以前年度交纳的费用等，“帮助”企业提高利润。

6、资金往来。尽管我国法律不允许企业间相互拆借资金，但仍有很多企业因资金没有好的投资项目，就拆借给集团公司或关联企业，并按约定的高额利率收取资金占用费，以此虚增利润。

7、受托经营。企业利用我国目前缺乏受托经营法规的制度缺陷，采用托管经营的方式服务于利润操控的目的。企业往往将不良资产委托给关联方经营，按双方协议价收取高额回报。这样就不仅避免了不良资产生成的亏损，还凭空获得一块利润，而这笔回报又常常是挂在往来账上的，没有真正的现金流入，因此只是一种虚假的“报表利润”。此外，企业还会采用计收资金占用费、资产转让置换等关联交易来掩饰亏损，虚构利润。

上述这些操控玩弄利润增减的欺诈手段无疑增加了企业会计信息阅读者对企业经济状况的判断难度，也增大了审计机构及审计人员工作的难度，但是只要方法得当，还是有可能发现这些欺诈手段的。

1、保持适当的职业质疑。我国目前部分企业造假成风的现状决定了当前一段时期内，对操控会计报表的审计，尤其是对操控利润的审计应成为审计人员的重点。审计人员无论在审计计划阶段，还是实施阶段，都必须保持必要的职业质疑。一个称职的审计人员必须具备强烈的好奇心和敏锐的观察力，能够在看似无关的现象中发现出操控利润的线索。

2、深入了解客户的经营状况，仔细寻找关联方及其交易。深入了解客户的经营状况能够使审计人员站在更高的角度看问题，从而更有效地发现企业违规操控利润行为。所谓了解客户的经营状况，不仅包括了解客户自身的经营管理情况、竞争优势和劣势，还包括了解整个国家的、区域的、行业的竞争对手的情况。企业操控利润必然有其动机，如整个行业不景气或新竞争对手的出现等都会使企业的营业额减少、毛利率降低，要想维持公司在证券市场上的良好形象，或保证自己的薪金不受影响，高层管理者往往会通过披露欺诈性财务报表达到目的。因此对客户整体情况有深入了解之后，审计人员才有可能抓住管理当局的心思，发现其潜在的不良动机。有的企业为了达到操控会计报表的目的，会通过各种办法安排和改变权股结构，致使一些关联交易从表面上看完全是两个独立法人之间的交易。另外，由于我国目前还没有披露终极所有者的规定，而审计人员在审查关联方时，也很少会关心到公司的“爷爷”是谁，“曾爷爷”是谁，因此往往看不出公司安排的圈套。所有这一切都加大了审计人员审查关联方及其交易的难度。这就要求审计人员理顺整个企业集团公司的产权关系，遇到异常交易时多问几个为什么，仔细审阅公司的会议记录，有策略地向管理层询问，多研读一些关于利用关联方交易的舞弊案例，就会增强发现利用关联方交易达到不良目的的能力。

3、分析性复核。当审计进入以风险为基础的审计阶段，分析性复核成了最主要的审计方法和程序。从整体看，我国的审计人在审计时往往更注重于加总合计，摘抄明细，太过于“埋头苦干”从而只见树木，不见森林。一套完善的分析性复核体系不仅包括对企业财务数据的会计分析、财务分析，还包括更高层次的行业分析和前景分析。如果审计人员能恰当地运用这一程序，就可以把握被审计单会计报表认定的总体合理性，从而事半功倍地发现企业违规操控利润行为。分析性复核可以从下列方面入手：分析收入与利润之间的关系、分析财务指标、强化对企业会计信息时间序列的应用研究，计算调整后的每股净资产、结合运用现金流量表进行分析。

4、现场调研及利用专业机构的帮助。目前，我国审计人员在外勤工作中，很少进行现场调研，往往是到了客户处就直奔账簿、赁证而去，先将总账、明细账加总核对，然后就忙于抽查赁证和复印资料。但是数字只能是数字，赁证也可以伪造，它们不能告诉审计人员全部的故事。相反如果审计人员能够到各个车间、营业部、管理部门去转一转，那么他会从员工的工作士气、企业的生产现场、管理部门的设置与运作等方面得到对企业经营情况更直观、更深刻的了解，这些都有助于审计人员发现潜在的舞弊。

另外，审计人员还应该学会利用专业机构的帮助。发达的互联网、各种各样的专业机构和中介机构都可以帮助审计人员得到凭自身力量难以得到的信息。

最后笔者认为，防止企业会计作假操控利润，加大审计力度是治标，还应通过下列两点达到治本的目的。一是要有配套的法规来加以配合。其中，特别重要的是要相应地修订刑法、公司法和证券法，加大对企业财务报表的监管力度，加大对企业法定代表人及财务人员的违法处罚力度。二是要完善会计准则和会计制度。确保会计准则以及会计制度的高质量。《会计法》的有关条款与要求，总是比较原则，因此需要准则和制度予以具体体现。比如：什么是资产、负债、所有者权益、收入和费用的合理确认标准和恰当的计量方法？为什么这些标准和方法不能随意改变？改变之后的经济影响如何测定？各项会计报表要素在什么条件下才算既不提前确认，又不推后确认？采用什么计量单位和计量属性记性披露才算如实反映？如何具体地分析解释“虚假”、“多列”、“少列”或“不列”等等，就需准则、制度具体地予以规范。准则、制度中的解释和规定决不能含糊不清。当然也要考虑到，会计环境千变万化，准则和制度的规定既要严密，也要留有余地。要在坚持原则性的前提下，保持必要的灵活性。由于会计核算允许会计人员进行合理的估计与判断，允许运用“递延”、“应计”、“分配”和“摊销”等会计程序，在这些环节的规范上，应明确分清合法合规与违法违规的政策界限。

（作者单位：南昌市西湖区房产管理局）