我国上市公司内部控制初探

[摘要]本文以COSO提出的内控制度框架为参考，以中国上市公司为研究对象，阐述了我国上市公司内控管理现状，重点就完善上市公司内控管理，从内控环境建设、执行力、评价工作三方面提出了加强与改进建议，指出通过完善公司治理结构规避风险，提高内控执行力控制风险，加强内控评价监督体系降低风险，促进上市公司实现其战略目标。

[关键词]企业；内部控制

2008年6月和2010年4月，财政部等五部委先后联合了《企业内部控制基本规范》和20项《企业内部控制配套指引》，基本建成了我国企业内控规范体系，由此推动我国企业内控体系贯彻实施步入了法制化和规范化发展的新阶段。《企业内部控制配套指引》要求自2011年1月1日起首先在境内外同时上市的公司施行，自2012年1月1日起扩大到在沪深交易所主板上市的公司施行。现就我国企业内部控制管理做如下探讨。

一、公司内部控制界定

内部控制是指经济单位和各个组织在经济活动中建立的一种相互制约的业务组织形式和职责分工制度。1992年，美国反虚假财务报告全国委员会（简称COSO）了《内部控制整体框架》，报告将内部控制要素分为内部控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监督。COSO框架在全球获得广泛认可和应用。2002年，由于连续发生的“安然”和“世通”等财务欺诈事件对国际投资市场造成了重大损害，美国国会出台了《萨班斯-奥克斯利法案》（简称SOX法案），要求上市公司全面关注风险，加强风险管理，推动了内部控制整体框架的进一步发展。无论是COSO框架还是SOX法案，都是为了防患于未然，这就是内部控制的真正含义。上述法案和理论的提出及发展，对我国相关政府部门、企业界和理论界也产生了很大影响。为切实改善我国企业，尤其是大型企业及上市公司治理及内部控制薄弱、财务造假频繁出现等问题，加强研究和实践COSO框架下的内部控制体系建设具有现实意义。

二、我国上市公司内控管理现状

近几年，我国上市公司在内部控制体系的实施及评价等方面都有了积极的发展，如大部分上市公司在金融危机的形势下，提高了对内部控制和风险管理的重视程度，组织了内部控制的梳理工作，有针对性地加强管理；企业风险防范认识进一步加深；越来越多的上市公司开始编制并披露内控评价报告，推动内控理念和制度深入人心、落地生根。然而，就我国上市公司内控管理现状而言，普遍存在以下问题：

（1）内部控制环境有待改善。《企业内部控制基本规范》第5条明确指出：“内部环境是企业实施内部控制的基础，一般包括治理结构、机构设置及权责分配、内部审计、人力资源政策和企业文化等。”全球四大会计师事务所之一的德勤连续四年对中国上市公司内控管理状况进行了调查，最新调查结果显示，61%的企业认为内部控制环境建设存在不足，企业只关注控制活动层面的内容，而对以治理结构为代表的控制环境重视不足。按照上市公司的制度框架，股东会是其最高权力机构，但是在国有企业改制为上市公司的过程中，其董事会成员其实已经由原国有企业的上级作了安排，股东特别是新加入公司的中小股东对此根本没有什么发言权。由此可见，加强和完善上市公司法人治理结构是当务之急。（2）内部控制执行不力。许多企业的内部控制制度是写在纸上、挂在墙上，实际执行情况可想而知。德勤的调查报告显示，57%的企业认为持续监控是当前企业内部控制的薄弱点。由此说明，大部分企业内部控制实施效果的监督工作没有得到足够的重视，这在一定程度上表明企业的内控建设更多的是一种“救火式”的管理，内控工作还处于一种初步实施的阶段，企业并未将内控工作形成一种常态，没有建成内控工作的长效机制。（3）内控评价报告可靠性较差。德勤的调查报告显示，71%的受访企业认为其风险识别与评估有待加强。目前，企业编制内部控制评价报告的程序不够规范；相当一部分企业内控评价牵头部门是财务、董事会及其他部门，虽在形式上满足了监管需要，但这可能造成评价者不够独立，或能力有限，评价结果缺乏说服力或评价工作流于形式；内部控制专业人才储备不足，这是上市公司存在的一个普遍问题。（4）内部控制现状案例分析。案例一：南方航空集团属于国有大型企业，从2001年开始调集巨额资金乃至账外资金进行委托理财。据检察机关侦查证实，南航集团财务部长陈利民利用经办委托理财的职务便利，采用先办事，后请示或不请示；不汇报合作对象或隐瞒不报等方式，大肆超范围地开展委托理财业务，收受回扣；超权限地从银行贷款供个人经营所用；收受贿赂近5400万元，挪用公款近12亿元，贪污公款1200多万元。从内部控制的角度分析，南航集团几十亿的委托理财业务集中于公司2～3个人的运作，反映出该公司法人治理结构严重缺失，董事会应承担更为重要的公司治理角色；个人收受贿赂、挪用和贪污公款，反映了关键人员的道德败坏、企业基本内部控制的缺失以及管理层凌驾等问题，企业整体价值观和操守偏离，没有形成强大的诚信和道德价值体系。案例二：华源集团曾是中国最大的医药集团，但由于长期以来以短贷长投支撑其快速扩张，最终引发整个集团资金链的断裂，引发了华源集团的信用危机。据财政部2005年会计信息质量检查公报披露，中国华源集团财务管理混乱，内部控制薄弱，部分下属子公司为达到融资和完成考核指标等目的，大量采用虚计收入、少计费用和不良资产巨额挂账等手段蓄意进行会计造假，导致报表虚盈实亏，会计信息严重失真。从内部控制的角度分析，企业在项目实施前没有进行严谨的风险预测控制，肆意追求规模，导致其快速扩张之路受阻；企业内部会计控制失效，应有的内部审计监督并没有发挥效力，导致其财务管理混乱，会计信息失真。

三、完善我国上市公司内部控制管理对策

近年来，政府及各监管机构对企业内部控制陆续提出了一系列要求，如财政部等五部委联合《企业内部控制基本规范》，国资委了《中央企业全面风险管理指引》，沪深交易所也都对上市公司的内部控制提出了具体要求，上市公司对监管机构的要求都能够积极应对，已经采取了一些措施来加强和完善内部控制，同时对内部控制的重要性以及与风险管理相结合、建立内控长效机制等方面的认识持续加深。但内部控制的执行没有达到预期效果，笔者认为需从以下方面加以完善：

1．重视内控环境建设。第一，改善公司治理结构。近年来，上市公司中出现的许多腐败分子与我国的公司法人治理结构不完善、企业改制“走过场”有很大关系。因此要完善内部控制制度，必须首先从完善公司治理结构开始，即优化股权结构，平等对待所有股东；确立董事会在内控体系中的核心地位；健全独立董事制，摆脱董事会中“内部人控制”现象；加强监事会的监控职能，赋予监事会更大的监督权力。第二，健全对经营者的约束与激励机制。首先，对于由国有企业改制上市的公司制企业，要取消经理人员的行政任命制度，全面推行聘任制；其次，加强对经营者的制衡约束，通过所有者约束机制、市场约束和国家法律约束来完善对公司经理层的约束机制；再次，健全经营者激励机制，推行适当的经营者持股制度（如股票期权制度），实施长期激励，实现经营者与所有者共担风险、共享利益。第三，重视人力资源的开发和利用。企业必须建立良好的人力资源政策，如用人计划、考核机制和薪酬激励机制等，有利于保持和吸引优秀人才。第四，建立优良的企业组织结构。企业要按照不同的管理幅度划分不同的管理层次，设计不同的组织机构；根据责、权、利相结合的原则，明确规定各职能机构的权限与责任，划分岗位系列；组织机构不仅要有利于上下级的沟通，也要避免机构重叠与过死。

2．提高内控制度执行力。任何健全与科学的制度不付诸实施，都是无效的。内部控制作为一种管理工具，执行与监督其作业效果也成为管理层的责任。第一，确保内控制度落实到位。要广泛深入持久地宣传内部控制制度，使全体管理人员与职工清楚最高管理层的决心、意向与要求，明确本职工作的地位与影响力；制定贯彻执行的切实措施，使每个工作人员清楚自己遵循的制度和规定，提高自我监督与监督他人的意识，并接受违规后应有的惩罚；注意制度执行中的检查与调解工作，保证整个调度畅通无阻。第二，加强内控监督体制。对企业内部控制的过程必须进行恰当的监督，在必要时加以修正。据报道，上市公司中关村科技因隐瞒25.6亿元的巨额担保使其背上了沉重的财务负担，遭到了深交所公开谴责。可见，企业一旦作出担保的决策，就要对被担保方实施实时监控，从而做到及时发现潜在风险并恰当应对，将风险降到最低。所以，内部监督不仅仅是对企业内部各成员进行监督和评价，还应对企业的内部控制和经营管理活动提供咨询和建议。第三，落实内控考核机制。企业员工是内控建设的主体，但仅仅依靠员工的自觉性来提升企业的内部控制管理水平是不够的，适当的检查监管将在加强内控建设方面发挥重要作用。内控考核要以全体员工贯彻落实内控制度的健全与有效为考核重点，制定考评办法、量化考评内容、规范考评程序、定期综合评价、完善激励机制。

3．加强内控评价工作。内部控制是一个动态循环的过程（设计-执行-评价-改进），其中内部控制评价是内部控制运行过程中非常关键的一环。第一，建立内控评价体系。内部控制评价主体应构建四个层次的评价主体体系：第一层次，是企业内部的自我评估；第二层次，是由监事会、审计委员会及其领导下的内部审计机构，这是内部控制评价的核心部分；第三层次，是社会中介审计；第四层次，是政府监管部门。第二，建立内控评价常态机制。开展内部控制评价活动，要做到明确责任、实事求是；要选派业务能力强的骨干人员参加评价工作，内控体系建设和维护是一个长期的工程，企业必须培养自己的内部控制专业人才，相应进行人才储备；适当时候引入外部审计；精心制定评价方案，形成并保存内控工作底稿；针对内部控制评价中发现的薄弱环节，认真分析原因，制订改进意见和措施，使内控评价工作起到实效。

四、研究结论

研究表明，健全的法人治理结构、科学的内部机构设置与权责分配是建立和实施内部控制的基础，是制约、影响内控环境的关键；有了制度，不去落实，制度本身的约束力和威慑力会大打折扣，所以，提升内控执行力，要狠抓内控制度的落实；完善的内控评价系统，能持续地监测内控运行质量，客观地评价内控在防止舞弊、消除风险和严守经营法规方面的可靠性和有效性，从而提高内控机制的工作效率。内部控制制度是现代企业管理的重要组成部分，也是企业经营活动得以顺利进行的基础。随着经济的全球化，市场竞争将日趋激烈，企业要提高其核心竞争力，提高经济效益，势必要强化内部控制，通过加强和完善内部控制和监督制度，推动上市公司健康、持续发展。

参考文献

[1]财政部，证监会，审计署，银监会，保监会．企业内部控制基本规范．2008

[2]财政部，证监会，审计署，银监会，保监会．企业内部控制配套指引．2010

[3]王如燕．内部控制理论与实务[M]．北京：中国时代经济出版社，2008

[4]郑丙金，黄薏．基于企业内部控制失效案例的反思[J]．中国农业会计．2009（5）

[5]德勤．2010年中国上市公司内部控制调查分析报告．2010

[6]肖旭东．我国企业内部控制现状及原因探究[J]．企业导报．2010（5）