会计核算在PPP项目中的运用思考

【摘要】随着我国经济的快速发展，传统的融资模式已经不在能够适应新的发展形势需要，随着PPP（Public―Private Partnership，即政府与社会资本合作模式）在实际应用中的不断创新，解决了传统融资模式中存在的不足。在本文中，简述了PPP的内函和PPP模式的兴起等，以池州污水处理及市政排水设施PPP项目为案例，详细说明了项目公司在设立阶段、建设阶段、运营阶段、移交阶段的账务处理，分析了会计核算过程中存在的问题，并结合项目案例，提出了几点体会。

【关键词】ppp项目 会计 合作模式

一、PPP的内涵和PPP模式的兴起

（一）PPP的内涵

PPP是指政府与私人部门组成特殊目的机构（SPV），引入社会资本，共同设计开发，共同承担风险，全过程合作，期满后再移交给政府的公共服务开发运营方式。财政部楼继伟部长指出PPP是政府与社会资本为提供公共产品或服务而建立的“全过程”合作关系，以授予特许经营权为基础，以利益共享和风险共担为特征；通过引入市场竞争和激励约束机制，发挥双方优势，提高公共产品或服务的质量和供给效率。

（二）PPP模式的兴起

从20世纪70年代到80年代初，西方国家通过将国有企业部分出售、全部出售或关闭等方式变现存量资产，PPP概念最早从英国出现并得到推广，继而沿用至今。

PPP模式在我国从1978年开始引用，已发展成五个阶段：探索阶段、试点阶段、推广阶段、反复阶段、普及阶段。我国最常见的PPP形式是特许经营和BOT方式，主要应用于大型的基础设施项目，在市政道路和轨道交通等基础设施项目建设较为多见。

《国务院关于加强城市基础设施建设的意见》（国发〔2013〕36号）政府应集中财力建设非经营性基础设施项目，要通过特许经营、投资补助、政府购买服务等多种形式，吸引包括民间资本在内的社会资金，参与投资、建设和运营有合理回报或一定投资回收能力的可经营性城市基础设施项目，在市场准入和扶持政策方面对各类投资主体同等对待。”2014年11月30日，财政部公布30个PPP示范项目，总投资规模约1800亿元；2014年12月4日，财政部政府和社会资本合作模式操作指南（试行）；同日发改委指导意见。

基于这样的背景下，我国的PPP项目开始发展壮大。例如池州市积极探索采取PPP模式运作主城区污水处理及市政排水项目，该项目被财政部和住建部共同列为首批试点的污水处理类PPP项目，也是第一个签约运营的PPP示范项目。该项目的实施受到了社会各界高度关注，央视等媒体纷纷报道，被称为“池州模式”。通过此项目，分析我国目前PPP项目中会计的运用以及存在的问题，为地方基础设施PPP项目选择和可持续实施提供决策参考。

二、会计核算在PPP项目中的运用

（一）池州PPP项目的概述

目前，我国PPP运行的主要采取特许经营模式，在特许期内，授予项目公司投资、建设新建项目以及维护的特许经营权，并签订合同，在特许经营期满终止时，项目公司将设施的所有权、使用权无偿交还政府，政府每年支付服务费。

池州市采用PPP模式运作污水处理及市政排水设施购买服务项目，主要实行“厂网一体”的运营模式，将污水处理厂和排水管网项目整合打捆，选择已建污水处理厂2座（10万吨/日）、已建排水管网750km、已建污水泵站7座（10.45万吨/日），项目总资产7.12亿元。新建投资13.42亿元，其中2015年完成管网建设投资3700万元，授予项目公司特许经营权，期限26年，特许经营期满时，政府收回PPP项目公司的所有权、使用权。财政根据主管部门的考核结果和协议支付污水处理服务费和排水设施服务费，政府购买服务费由污水处理服务费和排水设施服务费构成，其中污水处理服务费的基本污水处理量单价0.81元/立方米，超额处理污水量单价0.486元/立方米，排水设施服务费按照管网总长750公里，每公里收取服务费99，380元。

2014年12月29日由深圳市水务（集团）有限公司和池州市水业投资有限公司共同投资，成立了池州市排水有限公司，从2015年1月1日正式运营。项目正式运营以来，合作双方认真履行《协议》，主管部门加强监管，合作伙伴池州市排水公司通过能力建设和队伍建设，提升服务管理质量。特别是去年汛期和今年以来，雨水多于往年，全国很多城市及池州周边城市普遍出现“逢雨必涝”的“海景”现象，而我市迅速完成城市排水管道的检测和疏通、修复，城市排水能力大为增强，社会各界对此赞誉有加，中央电视台、安徽电视台等主流媒体给予广泛宣传报道。

（二）会计核算在PPP项目中的账务处理

1.项目公司成立阶段的账务处理

实际收到的款项目账务处理：

借：银行存款

J：项目资本

2.项目公司在建设阶段的账务处理

（1）企业预付工程款、备料款时账务处理：

借：建筑工程或安装工程

贷：银行贷款

（2）拨付材料账务处理：

借：建筑工程或安装工程

贷：工程物资

（3）办理工程价款结算账务处理：

借：建筑工程或安装工程

贷：银行存款或应付账款

（4）基建工程发生相关费用账务处理：

借：待摊基建支出

贷：银行存款

（5）基建工程负担税金账务处理：

借：待摊基建支出

贷：应交税金或银行存款

3.项目公司在运营阶段的账务处理

借：银行存款

贷：应收账款

在运营过程中，污水处理服务费和排水设施服务费相关税务政策变化引起的账务处理：

（1）污水处理劳务税务政策变化

①污水处理劳务免征增值税，每月账务处理：

借：应收账款-池州市财政局

贷：主营业务收入-污水处理收入

②污水处理劳务按17%税率征收增值税，即征即退70%，每月账务处理：

借：应收账款-池州市财政局

贷：主营业务收入-污水处理收入

贷：应交税费-应交增值税-销项税

③缴纳增值税账务处理：

借：应交税费-应交增值税

贷：银行存款。

④收到退税时账务处理：

借：银行存款

贷：营业外收入-退税收入

（2）营改增政策变化后

①按简易计税方法3%缴纳增值税。每月账务处理：

借：应收账款-池州市财政局

贷：主营业务收入-排水设施收入

贷：应交税费-应交增值税-销项税

②市财政按时将PPP项目季度购买服务费拨付至排水公司每季度账务处理：

借：银行存款

贷：应收账款-池州市财政局

4.项目公司在目移交阶段的账务处理

由于PPP项目在中国还处于新兴事项，许多政策都在不断完善中，特许经营期限长。池州PPP项目经营期26年，移交阶段的账务处理暂为：

借：累计折旧

贷：固定资产

三、PPP项目会计核算存在的问题

随着近2年的发展和培育，PPP项目已在基础设施等多个领域蓬勃发展，但是每个PPP项目均有不同特点，涉及发起、立项、招标、签署、运营、移交等多个环节，期限长，在 PPP项目核算中也在存在一些问题，主要体现在：

（一）政府部门

由于政府部门对PPP项目缺少会计监督审核，而PPP项目涉及到的领域以及子项目又众多，公共基础设施项目配套的辅助设施建设都没有被列入政府预算中，无法在会计报表中反映出来，从而导致存在一系列的会计核算问题。

（二）PPP项目公司

PPP项目成立运营后，财务处理必须独立核算，专人管理。但部分PPP项目公司财务人员水平参次不齐，内部制度管理不溃缺少与政府相关部门的沟通联系，特别是一些新的政策引起的涉税问题，需要PPP项目公司财务人员加强学习新的业务知识，提高会计核算水平。

四、会计核算在PPP项目的几点体会

（一） 正确理解PPP内涵与实质

当下，尽管国务院、财政部等部门多次发文进行指导，但对PPP内涵的阐释并不充分。同时，由于国内对PPP的培训宣传力度仍不足够，很多人因此对PPP的理解相对片面，只认识到其中融资、化债或其他某个单一功能。

就本项目而言，项目前期充分论证，政府内部有共识，合同制定边界条件清晰，资产权属明确，采购程序规范，市场竞争充分；项目落地后项目实施形式多样，池州排水公司运转有序、破难攻坚、内处和谐、稳步发展，政企紧密合作解决相关民生问题、创新融资。皆因池州市领导层和政府部分对PPP内涵理解深刻，才使得本项目没有遇到PPP项目中的“六道坎”。从推广PPP的角度来说，一个好的PPP项目所具备的特征是加强各级政府正确理解PPP内涵与实质的关键。

（二）明确政府职能部门的工作职责

根据相关政策，制定具体的操作流程、采购办法、资金管理办法等，加强政府职能部门对PPP 项目会计信息的监督，完善各项规章制度。财政部门职责应该及时将政府购买服务费列入年度预算，并与中长期财政规划保持一致，确保项目独立核算，专款专用，从而保证PPP 项目公司能够及时准确地反映。主管部门以及监督机构职责应该要定期对于PPP项目会计进行监督，并将PPP项目会计信息以及审计的结果予以公示。审计监督可以自行组织或委托第三方专业机构进行审计，对发现的问题，要及时地分析解剖原因并加以整改，以保证项目规范有序进行。

（三）转变思想认识提高效率

实行PPP项目无疑将加快政府职能转变，原来由政府直接做的维护管养工作可以交给企业来做，政府专注做好服务和监管。政府部门的经验还停留在偏重建设，做好服务和监管的经验缺乏。政府部门在传统模式下经营管理方式较为粗放，带有浓重的行政管理色彩，缺乏完善的绩效考核机制、激励措施，加之技术水平不及专业公司。所以要达到专业公司同样的服务标准，政府所付成本通常要高于由专业公司进行项目运营的成本。由专业人做专业事的角度来看，专业公司做设施维护将提高维护资金使用效益，降低了运营成本，但由于维护水平和考核标准的提高必将提高运营维护费用。这要求我们提高认识，加强学习，在新的历史形势下，适应新的会计核算和处理的需要，更好地发挥会计核算的作用，加强管理，提高核算水平。

参考文献：

[1]《国务院关于加强城市基础设施建设的意见》（国发〔2013〕36号）.