对企业“利得\损失”的辨析和加强管理的探讨

摘要:中国会计主管部门适时地在企业会计准则中引入了“利得”和“损失”会计概念。为有利于熟悉并正确运用这些工具,在对“利得”和“损失”的构成作较为翔实的分析后,提出若干趋利避害的意见和建议。

关键词:企业;“利得、损失”;管理

中图分类号:F275.2 文献标志码:A文章编号:1673-291X(2009)27-0090-02

一、“利得”和“损失”概念

新《企业会计准则――基本准则》将“利得”定义为,“是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的,与所有者投入资本无关的经济利益的流入。”将“损失”定义为,“是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。”按其最后归属,利得和损失又分为“直接计入所有者权益的利得和损失”和“直接计入当期利润的利得和损失”两大类。

二、直接计入企业损益的利得和损失

(一)在“营业外收入”、“营业外支出”科目核算的利得和损失

1.处置固定资产、无形资产、生产性生物资产、油气资产结束时,应将处置利得或损失计入当期损益(营业外收入、营业外支出)。

2.天然起源的生产性生物资产、公益性生物资产,应按名义金额,计入当期损益(营业外收入)。

3.在非货币性资产交换中,该交换具有商业性质且换入或换出资产的公允价值能够可靠地计量的,所产生的差额,计入当期损益(营业外收入、营业外支出)。否则,不确认损益。

4.在债务重组中,债务人、债权人以现金、非现金资产清偿或将债务转为资本、修改其他债务条件产生的差额,计入当期损益(营业外收入、营业外支出)。

5.财政部门拨付给企业用于购建固定资产或进行技术改造的专项资金;鼓励企业安置职工就业而给予的奖励款项;拨付企业的粮食定额补贴;拨付企业开展研发活动的研发经费;财政将贴息资金直接拨付给受益企业;以税收优惠形式给予的税收返还(增值税出口退税除外),即按照国家有关规定采取先征后返(退)、即征即退等办法向企业返还的税款;无偿划拨非货币性资产,如行政划拨土地使用权、天然起源的天然林等:均属于财政拨款,其中,企业取得与资产相关的政府补助,应当确认为递延收益,自相关资产达到预定可使用状态时起,在该资产使用寿命内平均分配,分次计入以后各期的损益(营业外收入)。

企业取得与收益相关的政府补助,用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的,取得时确认为递延收益,在确认相关费用的期间计入当期损益(营业外收入);用于补偿企业已发生的相关费用或损失的,取得时直接计入当期损益(营业外收入)。

6.企业对盘盈、盘亏的资产,经过按规定处理后形成的差额,以及各项资产毁损、赔偿、罚款支出等,均应计入当期损益(营业外收入、营业外支出)。

7.新准则改变了原企业会计制度将接受捐赠计入资本公积的做法,而规定直接将其计入当期损益(营业外收入)。公益性捐赠支出应计入当期损益(营业外支出)。

(二)在“资产减值损失”科目核算的利得和损失

准则设置“资产减值损失”科目,单独核算各项资产减值损失。主要有:由计提坏账准备、贷款损失准备(委托贷款损失准备)、存货跌价准备、持有至到期投资减值准备、长期股权投资减值准备、固定资产减值准备、无形资产减值准备、在建工程减值准备、工程物资减值准备、生产性生物资产减值准备、商誉减值准备、抵债资产减值准备、损余物资减值准备、采用成本模式计量的投资性房地产减值准备等所产生的减值损失,计入当期损益(资产减值损失)。

(三)在“公允价值变动损益”科目核算的利得和损失

1.资产负债表日,按交易性金融资产、交易性金融负债的公允价值与其账面余额的差额,计入当期损益(公允价值变动损益)。出售或处置交易性金融资产、交易性金融负债时,再将原计入该金融资产的公允价值变动转入“投资收益”科目。

2.采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期工具、被套期项目等形成的公允价值变动,均应计入当期损益(公允价值变动损益)。

(四)在“投资收益”科目核算的利得和损失

1.长期股权投资采用成本法核算的,企业应按被投资单位宣告发放的现金股利或利润中属于本企业的部分;长期股权投资采用权益法核算的,应按根据被投资单位实现的净利润或经调整的净利润计算应享有的份额:均计入当期损益(投资收益)。被投资单位发生净亏损的做相反的会计分录,但以“长期股权投资”科目的账面价值减记至零为限。处置长期股权投资时,实际收到金额与相关会计账户(“应收股利”、“长期股权投资减值准备”)金额的差额,计入当期损益(投资收益)。

2.企业取得交易性金融资产时发生的交易费用;企业承担交易性金融负债发生的交易费用;交易性金融资产持有期间被投资单位宣告发放的现金股利,或在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息;资产负债表日,按交易性金融负债票面利率计算的利息;出售交易性金融资产,按实际收到的金额和该金融资产的账面余额的差额;处置交易性金融负债,应按实际支付的金额与该金融负债的账面余额的差额:均计入当期损益(投资收益)。同时,将原计入的“公允价值变动损益”,转入“投资收益”科目。

3.资产负债表日,企业持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的,持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入;出售持有至到期投资,按实际收到的金额与持有至到期投资的差额:均计入当期损益(投资收益)。已计提减值准备的,还应同时结转减值准备。

4.资产负债表日,可供出售债券为分期付息、一次还本债券投资的按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入;出售可供出售的金融资产,按实际收到的金额与其账面余额、从所有者权益中转出的公允价值累计变动额的差额:均计入当期损益(投资收益)。

三、直接计入所有者权益的利得和损失

1.同一控制下的企业合并,合并方长期股权投资初始投资成本与支付对价之间的差额;非同一控制下的企业合并,合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值(或发行股份面值总额)的差额;企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用抵减溢价收入:均规定计入所有者权益(资本公积―其他资本公积)。

2.在债务重组中将债务转为股本(实收资本)时,债务人将股份的公允价值总额与股本(实收资本)之间的差额,作为股本溢价转入“资本公积(股本、资本溢价)”科目。

3.长期股权投资采用权益法核算的,在持股比例不变的情况下,被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动,应计入所有者权益(资本公积―其他资本公积)。

4.以权益结算的股份支付。发生时先计入所有者权益(资本公积―其他资本公积);行权时按每股票面金额计入所有者权益(股本、实收资本),差额转入所有者权益(资本公积―股本溢价、资本溢价),同时结平原计入的“资本公积―其他资本公积”的金额。

5.自用或存货房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产,其差额计入所有者权益(资本公积―其他资本公积)。

6.资产负债表日可供出售金融资产公允价值变动;将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产,或将可供出售金融资产重分类为持有至到期投资的差额:均计入所有者权益(资本公积―其他资本公积)。

7.资产负债表日,满足运用套期会计方法条件的现金流量套期和境外经营净投资套期产生的利得或损失,属于有效套期的,计入所有者权益(资本公积―其他资本公积);若属于无效套期的,计入当期损益(公允价值变动损益)。

8.股份有限公司采用收购本公司股票方式减资的,股票面值和所注销库存股账面余额的差额;转让库存股时,实际收到的金额与转让库存股账面余额的差额;注销库存股时,股票面值和注销股数计算的股票面值总额与注销库存股账面余额的差额:以上均规定应计入所有者权益(资本公积―其他资本公积)。

9.政府的资本性投入中,无论作为企业所有者投入的资本,或是作为政府拨入的投资补助等专项拨款,不论采用何种形式,均不属于政府补助,应按国家相关文件规定作为“资本公积”处理。

四、小产权房的风险提示和法律处理

(一)突出主业,统筹全局

在相当一段时期中,重资本经营,轻生产经营;重虚拟经济,轻实体经济的理念,指导着一些企业将主要精力放在通过股票、期货和向证券公司投资以博取高额利润上,从而放松了对企业本业的关注和管理。

(二)针对不同内容,实施差别管理

1.在能给企业带来利得或损失的诸多经济事项中,由资产处置、非货币性资产交换、债务重组、政府补助、盘盈盘亏、资产毁损、赔偿、罚款支出、接受捐赠与公益性捐赠支出等产生的在“营业外收入”、“营业外支出”科目核算的利得和损失,一般情况下处于可控状态,对企业的影响也有限,可予一般的关注。

2.在“资产减值损失”科目核算的实物资产的利得和损失,也因受发生减值资产的规模制约而不至于成为不可控的利空因素,而在“资产减值损失”科目核算的金融资产减值,却有可能给企业带来不可控的因素,就应给于较多的关注。

3.以公允价值计量的资产、负债产生的以及其他在“投资收益”核算的会计利得和损失,是充满机遇和陷阱的高收益和高风险区域,亟须企业管理层给予足够的重视和给予高度的警惕。

(三)统一规范,加强披露

虽然,新企业会计准则引入了会计利得和损失概念,对中国会计准则体系建立全面收益观、资本保全理论等具有重要意义,但在对利得和损失的确认、计量和披露上尚缺乏统一性。如在会计计量的核算上,以历史成本计量的流动资产和长期资产,在因物价上涨带来的资产的升值,由法定财产重估产生的增值等,按规定不予确认,仍保留原有的账面价值,要在资产最终处置时才能体现。即连金融资产准则中的四项金融资产的后续计量也不尽相同,有的按摊余成本计量,如持有至到期投资以及贷款和应收款项;有的按公允价值计量但其差额计入所有者权益,如可供出售金融资产;有的虽也按公允价值计量但其差额计入当期损益,如交易性金融资产。