审计模式创新

[提要]本文据我国经济体制改革的现实，对审计模式导向、审计行为主体模式、审计行为规范模式、审计行为监控机制、审计行为环境等因素构成的审计模式进行探讨。

[关键词]审计模式、审计模式导向、审计行为主体模式、审计行为规范模式、审计行为监控机制、审计行为环境。

审计模式并非纯指审计组织体系或审计制度或审计主体的设立模式，而是指在一定的社会环境下，审计行为要素（包括审计行为过程和审计行为结果）及相关要素，按一定逻辑性和社会特征进行综合反映其各要素特征和本质的有机整体。所以，如何构建我国二十一世纪审计模式？本人认为须从审计模式导向基本点出发，以审计行为主体模式、审计行为规范模式、审计行为监控机制为核心研究内容，以审计行为环境（包括审计行为客体体系）为必要条件进行研究。

一、审计行为环境是确立审计模式的前提条件

“审计的产生表明了社会对审计需求的存在；审计的发展亦表明了审计对环境的适应与对需求的满足”。纵观世界审计史可知，特定的政治体制决定着政府审计的模式，而特定的审计模式又是服务于一定的政治体制；一定的经济体制和经济发展水平，制约着内部审计和注册会计师审计的模式,，同时一定的内部审计模式和注册会计师审计模式又促进市场经济的有序发展和经济体制的完善。

1、政治、经济环境是确立我国审计模式导向的决定因素。原始社会没有审计，自私有制的产生，才有了审计的萌芽；国家的形成，又促使审计走向规范化、制度化，经济的发展特别是“二权分离”，促进了审计的发展壮大；不同的政治体制和经济体制的国家，赋予审计的地位、权威、作用均不同，对审计机构的设立与管理模式、审计行为管理和规范也不同。而步入二十一世纪的中国，正处在政治体制和经济体制改革的关键时刻，特别是国有企业的深化改革、民营经济的崛起和国际经济竞争的加剧，将促使我国传统审计模式导向的变更。审计模式不是计划经济体制下那种由国有企业独立演出，只强调政府审计的“一元”或“二元”结构的审计体系，也不是现在的“三元结构”审计体系层次，即“以政府审计为主体，内部审计为辅助，注册会计师审计为补充”的模式，而是走上“三元化”道路，即政府审计、内部审计、注册会计师审计同在社会主义市场经济中并头齐进、齐放异采。

2、法律体系和文化模式使审计行为规范模式受到制约、审计行为监控机制的建立成为必要。我国法律体系接近欧洲大陆法系国家，且从法律对审计行为的影响来分析，它通过审计法规体系直接影响审计行为，也通过相关经济法规制约审计客体而影响审计行为。我国审计传统上是以法规体系作为规范的依据，我国已颁布和执行的审计基本法规“审计法”“注册会计师法”均是据国家的《宪法》来制定的，并在审计基本法的基础上制订了相关的审计行为规范，如“企业审计准则”“独立审计准则”等等，同时审计相关法规正在完善中，如“公司法”、“证券法”“会计法”、“税法”等等，通过这些法规制约审计行为的合法性；监督审计行为质量；且当发生法律纠纷时，界定审计责任；同时这些又制约着审计客体，因为这些相关法规影响每一个经济实体的管理行为和财务、会计信息处理，由此影响审计行为的环境，也正因为审计行为环境的的不规范，至使审计质量下降，而不得不促使审计树立风险意识和质量控制意识。因此，在构建审计行为规范模式时，一定要与法律部门沟通并考虑与法律体系的协调。

文化模式影响管理者行为和会计行为，也影响审计行为，所以文化模式直接或间接影响审计行为规范。因为，企业管理者管理制度的制订与执行、会计准则的制订与执行、审计准则的制订与执行，都会受到社会传统文化模式的影响。所以，建立与市场机制相符合的企业运行机制，建立社会先进的文化模式并影响和促进审计的精神理念文化、行为文化。

3、现代科技的进步，使企业管理行为和会计行为现代化，致使审计的成本提高，审计难度加大。因为主要会计行为和管理行为是我们审计的客体，而我国企业管理的现状提醒我们：现代企业管理理念尚未形成，企业管理者素质未达到市场经济要求。特别是管理当局对会计行为的强行无理支配，导致企业财务信息不实，增加了审计风险，影响了审计质量。而现代审计是建立在“基础制度”审计上的抽样审计，所以企业的内部控制制度的缺陷，会导致审计的基础薄弱，审计工作量加大，审计风险增加。所以，审计界为了减少法律纠纷，提高审计质量，应建立起科学、合理、有效的审计行为监控机制。

另外，审计模式还受到审计学科自身发展水平的影响，审计学科越发展则审计模式越科学、越完善。

二、我国审计模式导向的确立

审计模式导向是指特定的政治体制和经济环境下对审计在社会经济中所发挥作用的基本要求。在不同的国家、不同的经济发展水平，审计模式导向会有所不同。而审计模式导向的确立，决定“三元审计”在社会主义市场经济中的地位、权威和作用。随国有经济在国民经济布局中发生战略性调整，加快了我国国有企业的改革，将使国有企业在社会主义市场经济中的“定位”有重大改变，如：国有企业将退出竞争行业，政府将只投资国防、尖端科技、公益事业等非盈利为目的的垄断性行业和行政事业单位。这些主要依赖国有资金而生存的企业和单位，将构成政府审计的对象，则改变了原政府审计的客体体系；又由于国有企业这些特点，决定了政府审计目的是：国有资金使用的真实性、合规性、合法性；经营管理者经济责任的评价。也决定了政府审计在我国经济中的地位和作用是：代表国家进行宏观调控，监督政府所管理的公共资金。这时更要强调政府审计的独立性和权威性，这也致使审计行为主体模式的改革。所以，政府审计在社会主义市场经济中仍然起着重大的监督作用。

我国随市场经济体制的建立与完善，国家不再是企业的唯一投资者，促使混合型经济实体和民营企业的迅速发展，在过去民营企业是审计的真空地带，也是政府审计无法渗透的领域。但随着市场经济和法规体系的完善，民营企业也规范地走上公司化道路（成立了股份公司和有限责任公司）。而所有进入市场经济的经济实体，基本上采用“二权分离”的现代公司制，其经营管理者为了向所有股东或投资者汇报并分享公司所得，就聘请具有“双向独立”、有一定职业道德和职业水平的注册会计师，对公司经营过程和经营结果进行鉴证（这是政府审计无法取代的）。同时资本市场的发展、经济的繁荣，对注册会计师审计的需求更强烈，注册会计师审计的生存空间也越来越大，名副其实地成为了维护社会主义市场经济秩序的“经济警察”。其地位和作用远远超出了“计划经济年代”，注册会计师审计她可以接受任何委托人的委托，独立.、客观、公证的进行审计鉴证和咨询服务.。另外，我国《公司法》、《证券法》、《会计法》等法规，对公司审计制度化提出了要求，加上我国加入WTO的成功，推动了注册会计师审计的快速成长与壮大。可见注册会计师审计将在维护社会主义市场经济秩序的经济监督体系中扮演主要角色，并以其“独立性”、“职业化”的突出特征占领审计市场。

我国经济体制改革，重点突出现代企业制度的建立，而在观念、体制、作用、实务等方面内部审计已相对滞后。建立现代企业制度，使企业真正成为市场的主体，这将使企业的管理者和所有者注重企业内部的管理，加快了内部审计的发展。同时内部审计将成为企业内部管理不可缺少的一部分。现代企业一方面在市场经济中接受注册会计师审计的监督，另方面在企业管理上接受内部审计的建议与监督。所以内部审计将代表企业所有者对企业的经营管理过程和结果进行经济监督和评价，并为企业查错防弊，以保证企业财产安全与完整、会计信息的真实与可靠。主动维护企业所有者的利益的同时也为企业管理服务。（这是政府审计和注册会计师审计不能做到的），也为注册会计师审计和政府审计提供良好的基础。

所以，我国审计模式导向是让“三类”审计，走上“三元化”道路，在社会主义市场经济中各显神通。

三、我国审计行为主体模式创新

当今世界的政府审计“三大模式”（立法型审计模式、司法型审计模式、行政型审计模式，同时对其主体的管理有垂直领导型、分级管理型。）；内部审计“四大模式”（有董事会负责型的、监事会负责型、总经理负责型的、主计长负责型的内部审计模式）；注册会计师审计“三大模式”（民间型、综合型、行政型的审计组织模式）。