公共物品供求博弈的均衡与调节

内容摘要：会计准则属于公共物品，这一性质使得其在市场中的供给量远低于实际需求量。文章将从博弈论的角度对会计准则的供给和需求进行分析。

关键词：会计准则 公共物品 纳什均衡

会计准则属于一种公共物品

从公共选择理论的角度而言，会计信息是一种公共物品。公共物品是具有非排他性和非竞用性，即会计信息的使用者可以将会计信息自由的传递给其他人，一个人对会计信息的消费不会影响其他使用者使用。所以，公共选择理论关于会计信息的分析，对于规范会计信息的会计准则而言，同样适用。这就决定了会计准则的使用者为全体适用单位，而非单个的利益集团。基于会计准则的公共物品特性可知，会计准则具有以下特点：

公共物品的外部性导致会计准则资源具有稀缺性。公共物品的非排他性导致会计准则可以由使用者自由传递，会计准则的使用者对会计准则的使用也不会消弱其他人的使用机会，这就形成了外部性。会计准则的消费者会倾向于搭便车，而这种行为，将会导致会计准则的供给者或制定者缺乏提供会计准则的动力。因为，会计准则的制定会耗用成本，这些支出无法从消费者那里获得足够的补偿。

公共物品的外部性导致会计准则供给的垄断性。外部性一方面导致了会计准则资源的稀缺性，另一方面也导致了会计准则供给的垄断性。稀缺性的资源掌握在制定者手中，制定者则享有了对该项资源进行配置的权利。分析世界各国会计准则的制定机构可知，大多数会计准则的制定权由政府部门掌握，所以会计准则也可以理解为国家意志的体现。当然，这种垄断性并不是绝对的，政府制定的会计准则需要有企业等执行，而执行将会花费成本，所以，政府在制定会计准则时会考虑执行者的意见，以避免私人合同难以执行。虽然从表面上分析，政府居于垄断地位，可以肆意的“生产”会计准则和对会计准则进行定价，但是会计准则的制定和实施都会形成成本。所以，在制定会计准则时，制定者必须考虑客观的经济规律以及会计的发展趋势等因素。

公共物品的非竞用性导致会计准则的“消费”具有非竞用性。一个人对会计准则的消费并不影响其他人对会计准则的消费，这便是会计准则消费的非竟用性。换句话说，一个人对会计准则的消费，可以给他带来效用，而这种效用的增加并不会导致其他人效用的减少。

会计准则的供求双方具有相互矛盾的目标函数。政府拥有会计准则的制定权有利于规范会计信息的披露和质量。在我国，会计准则制定过程的参与者较少，而其多数参与者受到了政府的委托。所以。在整个博弈的过程中，各参与方都会倾向于有利于增加自身经济利益的准则。而排斥不利于自身的准则。然而，会计准则的消费者则更倾向于会计准则的实用性和灵活性。供给双方的目标函数存在冲突。

会计准则供求的博弈论分析

（一）会计准则供求博弈的动因

与其他商品的供求相似，现代会计准则的供求亦具备两种状态：理想状态和现实状态。理想状态下，会计准则的供求实现均衡，准则供应方与需求方之间信息对称：现实状态下。会计准则的供求双方信息不对称。理想状态下，会计准则供求双方以现值和市场价格为基础进行判断，依据会计准则编制的财务报告可以完全信赖。但是，理想状态并不存在。信息不对称导致会计准则供求双方以自身利益为出发点追求效用最大化。会计准则的消费者倾向于准则的灵活性和可用性，而会计准则的制定者则倾向于如何制定准则以实现自身利益最大化。如此，会计准则的制定者和需求者之间的博弈便产生了。

（二）会计准则供求博弈的性质以及构成

1.会计准则供求博弈的性质。会计准则供求博弈属于一个不完全信息博弈。从博弈论的角度，按照博弈游戏者掌握的信息量以及性质不同，博弈被划分为两大类完全信息博弈以及不完全信息博弈。完全信息博弈指的是游戏过程中，每一位参与者可以获得其他参与者的思想或行动，亦即每一位参与者都知晓其他参与者的策略。否则，则属于不完全信息博弈。

在现实社会中，会计准则的供求双方具有信息不对称性，这是客观存在的。在会计准则供求的博弈中，准则的制定者或供给者占有主动地位或具有主导作用，他们对会计准则的制定和供给拥有控制权。经济人的自利行为将导致会计准则的供应方在提供会计信息时会倾向于那些有利于自身利益的准则。而会计准则的消费者在这方面却表现的无能为力。会计信息的不对称以及会计准则供给的垄断性和缺乏透明度，导致准则的消费者在消费会计准则时无法获知供应者的行动策略，从而决定了会计准则的供求博弈属于不完全信息博弈。

2.会计准则供求博弈属于一个动态博弈。从参与人采取行动的先后顺序来划分。可将博弈划分为静态博弈和动态博弈。静态博弈下，博弈的参与人同时选择行动，或者虽然不能同时进行行动，但是后行动方并不能获知先行动方的具体行动。动态博弈指的是在进行博弈时，后行动方可以清楚的观察到或知晓先行动方的行动或策略。从而博弈的结果与博弈参与方行动的先后顺序有关。

在会计准则供求博弈的过程中，先行动方，即会计准则供应者；后行动方即会计准则的消费者。先行动方作出行动及提供会计准则，后行动方的决策在判断先行动方行动的基础上作出。比如，会计准则的使用者，会在获知会计准则的基础上，选择执行或不执行。如果执行又将如何执行等。从这一方面来分析可知，会计准则的供求博弈属于动态博弈。

基于此，笔者认为，会计准则供求博弈应当属于不完全信息的动态博弈。

一种新的分析架构

会计准则的公共物品性质决定了在会计准则供给的博弈中考虑外部性问题。

（一）博弈的游戏者、目标和策略

博弈的游戏者主要包括两大阵营：会计准则的供给者（制定者）和会计准则的需求者（消费者）。会计准则的供给者多为政府或政府制定的主体。会计准则的需求者则是市场的各单位。

目标：会计准则的供求双方并不具有同等地位，一般而言，会计准则的制定者为政府或政府授予的主体，与一般的主体不同，政府被设定为一个聚合的利益统一体，其目的是维持社会的稳定，促进经济的发展。会计准则的需求者多表现为市场经济中的企业，企业的目标则倾向于会计准则使用的有效性和便捷性。

策略：会计准则供给者的策略为：在现行经济条件下，考虑是否提供某项准则。比如在对资产进行计价时，是否要求企业对所有的资产按公允价值进行计量。则会计准则供给者的策略空间表现为S={要求对所有资产按公允价值进行计量，要求部分资产按公允价值部分资产不按公允价值进行计量，不要求对所有资产按公允价值进行计量l。当然这里只是进行了简单的列举。

会计准则需求者的策略表现为，在现行的经济环境下，根据供给者的策略决定自己是执行和不执行策略，如果执行要怎样执行。当然，因为供给者的垄断地位和强制性权力，多数情况下，需求者只能选择执行。

（二）会计信息供求博弈纳什均衡的实现

1.纳什均衡。所谓纳什均衡指的是博弈中各方参与人首先形成一项协议或合约。协议对每一参与人的行为规则进行了规定，所有的参与人同时进行行动。显然，所述纳什均衡是在静态博弈的条件下实现的。前已述及，会计准则的供求博弈为动态博弈，在这种环境下，纳什均衡无法成立。在会计准则供求的博弈中，准则供给者为先行动者，主责消费者为后行动方。准则制定者会充分利用自己的选择并据以对后行动者施加影响，从而实现自己的目的；会计准则的消费者则必然会按照先行者的行动来对自己的选择进行调整，确定自己的行动策略。而关于这一点，会计准则的供给者也会做出理性的预期。至此，一个相对简单的博弈即转化为一个相对复杂的博弈，即精炼贝叶斯纳什均衡。

精炼贝叶斯纳什均衡指的是博弈的参与人在选择行动时必须充分考虑其他人的策略，按照贝叶斯法来对相关信息进行及时修正，从而使得最终的行动以及每一后续行动都实现贝叶斯均衡。而要实现贝叶斯均衡，要求引入“承诺行动”。承诺行动指的是自己的威胁战略变得可置信的行动。在承诺行动下，任何参与人如果违反规则，将会受到严重的处罚。

2.纳什均衡的实现。在承诺行动的假设下，会计准则的供给方和需求方都会自觉遵守博弈的规则，并最终实现精炼贝叶斯纳什均衡。问题的关键在于如何将承诺行动引入博奔。在实务工作中，笔者认为应当从以下几方面入手：

第一，增加会计准则制定的透明度，实现会计准则供求博弈双方信息公开。一方面，增加会计准则制定过程的透明性。准则制定权往往掌握在政府和少数政府指定的团体手中，他们在进行准则制定时往往忽视准则实际需求者和执行者作用。增加准则制定过程的透明性，可以使准则执行者了解准则制定的程序并及时获取准则的最终成果。另一方面，会计准则供求博弈的双方参与人信息公开。会计博弈的游戏者，会极尽所能利用会计准则进行自利行为。所以要求双方公开信息，有利于满足实现会计准则的有效制定和执行。

第二，会计准则制定者在提供会计准则时应当遵守公平原则，并考虑会计准则使用者的需求。

一方面，企业会计准则制定者在提供会计准则时应当遵守公平的原则。现实中所有的游戏可以实现正常和持续的发展离不开公平的游戏规则。会计准则供求博弈也属于一种游戏，所以这个游戏要实现均衡和长久持续发展也离不开博弈双方遵守公平的游戏规则，特别是先行动的准则制定者。所以要求我国会计准则的提供者在生产产品（会计准则）时应当兼顾公平，从而为会计博弈实现精炼贝叶斯纳什均衡奠定基础。

另一方面，准则制定过程中应当兼顾会计准则需求者的利益需求，从而为需求者各方的利益实现提供保证。分析我国目前的会计准则可知，其主要制定权利集中于我国的财政部门。经过长时间的的改良和完善，并已初步构建了相对完整和规范的会计准则制定机制。该准则制定机制有利于对政府部门的利益和需求进行体现，有利于政府调控宏观经济，有利于国家规范会计行为、稳定会计秩序，但是该准则制定机制无法有效的代表市场上准则需求者的需求，无法代表现有的市场经济条件对会计准则的需求，所以。如果会计准则的制定无法体现其他各方利益，将不利于贝叶斯纳什均衡的实现。

至此，笔者认为对于现行的会计准则制定机构应当加以调整。比如应将财政部下属的会计准则委员会从财政部中独立出来，降低政府对准则的制定过程的管制程度，加强民间团体在准则制定和实施中的地位和权力。通过民间会计准则委员会实现会计准则的制定和提供。并在充分博弈的基础上，使得提供的会计准则既符合现行市场经济的要求，又满足多方利益集团的需要。当然，民间会计准则委员会的构建需要建立在一定的外部条件之上，比如民间具有高素质的专业人才，会计职业界具有较高的威望，具有较高的科研水平等。如果条件不符合，则不能将会计准则委员会进行独立，否则也只是形式上的独立。

第三，加强对会计准则实施情况的监督。当前，会计信息失真严重，会计舞弊案件频现，这是没有准确执行会计准则的直接表现。会计准则执行情况的监督工作主要由注册会计师来完成，所以加强监督工作的重点在于加强注册会计师的工作。这就要求注册会计师规范自己的行为、端正自己的态度，严守职业道德的底线，严禁提供带有虚假记载或误导性陈述的审计报告。