对中国管理会计应用问题的几点思考

摘要：管理会计是为适应经济组织内部的经营管理需要而逐步形成和发展起来的。中国改革开放后，西方管理会计理论随之被引入，并在中国企业管理中开始应用。在企业的实际应用中，发现西方管理会计理论在很多方面不适应企业激烈竞争的需要，存在理论研究与实践应用相脱节等诸多问题。为此，优化中国管理会计应用环境，提升管理会计应用效果，才能使中国的管理会计应用得到进一步完善与发展。

关键词：管理会计；管理环境；管理认识；战略管理

中图分类号：F234.3 文献标识码：A 文章编号：1003-3890（2011）08-0092-04

管理会计是会计学中一个重要分支，它是以预测、决策、规划、控制和考评为基本环节，融管理学和会计学为一体的交叉性学科。它的职能主要是为企业内部管理阶层提供有关企业运营活动的信息，能帮助管理当局作出有关改善经营管理、提高经济效益的决策。随着信息科技与商业行为的多元化发展，企业运营的规划和控制决策对管理会计的需要不断增强。但是中国管理会计的应用并没有深厚的基础，随着现代科学技术的迅猛发展，全球竞争日益激烈，国际国内市场瞬息万变，中国管理会计正面临前所未有的挑战。

一、中国管理会计应用现状

20世纪80年代初期，管理会计在中国企业开始得到应用，并不断吸收现代管理科学新方法，同时使理论和方法逐渐成熟和日趋完善。尤其是管理会计中的预测分析、决策分析、成本控制和责任会计等方法在企业中得到充分的运用，为强化和改善企业内部经营管理做出了重要贡献，其效果尤为显著。近几年来，管理会计的一些理论和方法在中国企业中得到了较好的应用效果，例如邯郸钢铁的“模拟市场核算，实行成本否决”。在国家处于经济体制改革步伐加快和积极对外开放的市场环境下，邯钢作为国有企业，面临着日益激烈的竞争。但是邯钢却成功的渡过了这一劫。邯钢在激烈的市场竞争中制定了正确的企业战略，强化了企业管理。它在实行内部核算经验的基础上，添加了“模拟市场”和“成本否决”，建立了一种有效的以成本作为控制和业绩评价标准的企业内部管理控制系统。这使得邯钢能够在激烈的市场竞争中取得和保持竞争优势，创造了中国冶金行业的一流佳绩。[1]再如国内一些航空公司也充分利用管理会计进行企业管理。春秋航空公司利用低成本提高利润，利用短期决策，降低可避免成本，同时对固定成本和变动成本进行规划，从而降低成本，提高利润。（1）减少可避免成本，如不提供免费餐食，不设商务舱，不加入传统航协定位系统，以飞冷门航线为主，不轻易进驻大型空港，不提供退改服务，不设商，通过网站直接销售，价格结构简单按每航程单独计算等。（2）控制固定成本。如春秋航空乘务员的每套服装不到1 000元，而南方航空为乘务员的服装每套近7 000元。（3）降低变动成本。第一，降低泊机费。一般起降费、机场服务费占航空公司经营成本的10%，而春秋航空采取着陆相对空闲的二类机场、远机位停靠、半小时停留等手段使每次的泊机费减少了五六千元。第二，节约油料。春秋航空在不影响飞行安全的前提下让飞机飞高些减少阻力，降低油耗，节约油料；只要乘客一出舱，就得关闭空调，油费支出占航空公司经营成本的40%，而春秋航空硬是每年在该项节约3 000多万元。另外，其他行业也充分运用管理会计加强经营管理。医院应用管理会计实施管理控制可收获更好的经济效益。在化验室采用作业管理的方法，降低化验成本的同时增加化验的数量。作业管理体系还可以应用到其他科室，如放射科和理疗室等。

虽然国内很多行业对管理会计开始应用，但是在当时的经济环境下国内对管理会计的讨论都还停留在借鉴意义的层面，管理会计并没有在整个国内会计界引起足够的重视。在20世纪90年代以后，随着改革开放的实施，虽然企业原有的管理体制发生了很大的变化，但管理会计仍局限在企业内部成本管理上，管理会计的实践还是受到限制。由此导致管理会计实务长期缺乏理论指导，从而使管理会计作用的发挥受到严重制约。

二、中国管理会计应用中存在的问题

从管理会计在中国实践中运用的状况来看，管理会计在中国的应用中仍然存在许多的问题。主要为以下几方面。

（一）管理会计受到中国应用环境的制约

据调查表明，中国只有部分企业应用到管理会计，大部分企业的经营领导者和会计人员并未意识到管理会计的重要意义，管理会计的发展空间受到很大的阻碍。由于有关会计的一些法律制度不够健全，不能确保财务信息的真实性，从而导致管理者不能做出真正经营决策。另外，目前中国的管理会计市场经济仍然处于初级阶段，企业的制度不够完善，使应用范围受到限制，应用范围变得狭窄。中国管理会计应用环境受到制约，体现在法律环境的制约、经济环境的制约和文化环境的制约。

1. 法律环境的制约。法律环境对管理会计信息的质量要求和信息规范化程度有一定的影响。但是中国目前的法律体系是不完善和不健全的。例如税法针对不同地区、不同组织形式的企业规定不同的税率，而不同规模纳税人也采用不同的增值税处理方法，这都使得企业处于不平等的地位。这就为纳税的企业营造了偷税漏税的机会，钻了法律的漏洞。同时法律的实施状况也同样存在问题。国家为了指导和促进企业的发展，颁布了诸如合同法、商标法、企业破产法等法律法规来对企业活动进行限制和要求。但是，执法不严、有法不依的情况却屡屡发生，使得一些企业提供虚假报告的弄虚作假情况十分猖狂。这就与管理会计要求的会计信息的真实性相违背。由此管理会计的应用也就缺乏了保障[2]。

2. 经济环境的制约。经济环境影响和制约着中国管理会计的发展。虽然中国已经进入了市场经济形态，但还处于市场经济的初步阶段，市场发展仍不完善。中国企业在这样的环境下也存在一些问题。例如中国现代企业制度不断的进行创新，但许多地区还是存在产权不明晰，政企不分的情况，这就导致企业管理落后，管理会计的应用更受到限制，因此要达到完善状态还需要很长的时间。但是长期以来，企业的生产经营和投资经常受到政府的干预，这样企业完全失去了独立性，无法根据市场的需求来自主组织生产经营，企业因此丧失了积极性和主动性，从而阻碍了管理会计的发展[2]。

3. 文化环境的制约。文化环境也影响着中国管理会计的发展。文化是管理的主体，文化制约和影响着管理的实践模式。企业文化是一种以文明取胜的群体竞争意识，这种意识是企业在各种活动及其结果中所努力贯彻并实际体现出来的。例如企业领导者要有正确的价值观，做到诚实守信，才能发挥管理会计的作用。然而，一些企业的领导者以权扰数，以数谋位，为自己的价值追求，在会计上弄虚作假，导致会计信息失真，阻碍了管理会计的发展[2]。

（二）管理会计的应用层次较低

管理会计在中国部分企业中得到了应用，但只是停留在企业内部成本管理的层面上。一个企业，管理者要充分利用信息资源来作决策，不仅要掌握产品成本、制造费用等数据，还要了解诸如企业产品市场占有率、员工满意度、顾客满意度以及反映新产品开发等技术创新方面的非财务信息，这样才有助于了解产品增加或降低的原因，从而科学地反映企业的真实情况，这就需要要管理会计在企业管理中更深层次的应用[3]。

（三）管理会计的理论与实践脱节

从目前中国管理会计理论的发展现状来看，以引进国外管理会计理论为主，缺少对其深入研究。高度发达的经济背景是西方国家管理会计的产生和发展的条件，并不是中国的社会背景。立足于自身的经济条件、社会环境基础之上是中国管理会计的研究与发展的条件，而中国社会背景、人文观念、经济环境等与西方不同，其理论与中国的国情相差很多，在实际经营管理中应用变得很难。一味地引用国外的理论是与中国的实践相脱节的[3]。

（四）对管理会计认识不足

在中国大部分的企业中，无论是会计的领导者还是普通的会计人员，对管理会计并没有很深刻的认识。他们不能正确认识管理会计，也就意识不到其在企业经营中所发挥的重要作用，从而制约着管理会计的发展。从企业的领导者对管理会计的忽视，到会计人员角色的局限，还是会计人员的素质问题，这些方面都影响了管理会计的发展。

1. 企业领导者忽视管理会计。据调查表明，大部分企业领导者缺乏管理会计意识，企业领导的不重视成为了管理会计应用困难的首要原因[4]。中国许多企业的领导者不善于主动积极听取企业员工尤其是参谋人员的意见，鼓励他们为组织出谋划策，充分发挥他们的聪明才智。领导者不能正确认识管理会计在企业经营中所发挥的作用，这使得管理会计人员根本无法参与到企业规划、决策中，发挥参谋的作用。从而就体现不出管理会计对企业发展的重要作用。

2. 会计人员总体素质偏低。会计人员的素质会对会计人员对管理会计运用产生影响。目前，中国会计人员无论在知识结构上，还是职业水准上，尚有许多不足，会计人员整体的综合素质比较低。同时，由于中国会计人员的职业水准普遍不高，在执业时存有会计信息失真现象，这些因素都影响了管理会计在企业管理中的应用[5]。

三、解决对策

为了适应新的经济环境的重大变化和科学技术的迅速发展，针对管理会计出现的一些问题，在此提出几点建议。

（一）解除中国管理会计应用环境的制约

中国管理会计应用环境受到制约，从而使管理会计的应用范围受到限制，不能在很多领域发展，使应用范围变得狭窄。解除管理会计的环境制约，为其发展营造一个良好的环境。

1. 深化政治经济体制改革。深化政治经济体制改革，优化宏观环境，完善法制规范。只有深化政治和经济体制的改革，使中国的市场经济更加公平化和规范化，才能促进管理会计在中国企业中的应用。考虑到法律规范在中国会计工作中应用的比较乐观，运用相关的法律来引导企业管理会计的运行是十分必要的。目前，中国管理会计的实践需要加以指导和规范，所以出台必要的管理会计准则，一定能很大力度地推动管理会计在中国的普遍应用[6]。

2. 积极推行现代企业制度。经济环境制约着中国管理会计的发展，这就需要确定现代企业制度。现代企业制度的确立，必然要求管理会计的应用[7]。制定现代企业制度，需要有中国特色的管理会计体系，要建立在社会主义市场经济的基础上。同时，为了更好地贯彻管理会计在现代企业制度中的应用，有关研究机构组织编写出适合各个不同层次需要的规范实用、便于具体操作的教材是必要的，并以此为指导，展开相关理论与实践方面的广泛研究和探讨。

（二）加强战略管理会计应用

战略管理会计要求我们要把眼光放远，注重长远目标。从企业长远发展的基点出发，重视对新产品设计和开发，重视外部环境变化对企业内部环境的影响以及非货币计量因素的影响，不断扩大市场占有率，提高竞争力。同时站在战略的高度，逐渐进行智力投资的扩大，注重人力资源的开发。战略管理会计是把战略管理和管理会计融为一体，如何运用好各种资源，使高知识转化为高智力，高智力转化为独特的策略、构思，进而形成各种新设计、新发展，是新时代企业最为关注的问题。

（三）加强管理会计典型案例研究

在管理会计的理论研究方面，我们要不段吸收其他学科发展的最新成果，结合现实管理环境的变化，发展管理会计的理论与方法。在研究方法上要注重采用实证的研究方法，理论联系实际，广泛开展对应用实例的深入研究，及时系统总结中国企业应用管理会计的成功经验，形成一套适应新时代的中国特色管理会计理论体系[9]。

（四）加强管理会计人员的管理

1. 加强企业领导者对管理会计的认识。管理会计能否普遍应用受到企业决策者对管理会计的重视程度的直接影响。因此企业领导的重视程度成为提高管理会计的应用水平最重要的因素。要全面提高企业决策者的管理水平，特别是对管理会计的认识程度，使他们真正认识到管理会计的作用。

2. 设立一个市场管理会计师的职位。市场管理会计师职位的设立是单独的处理市场信息的一个手段[10]。面临知识经济到来的大环境下，管理会计师的职能也大大扩展，要成为跨专业的具备广博知识和深入洞察力的管理顾问。这要求他们面临风云变幻的世界经济，具有战略的头脑、开阔的思路、高瞻远瞩的策略以及敏锐的洞察力和准确的判断力；要善于抓住机遇，从整体发展的战略高度来认识和处理问题。在企业实施战略决策时，管理会计师为企业提供智力支持和信息支持，充分发挥管理咨询的作用。

3. 进一步提高企业会计人员的综合素质。尽管中国管理会计在实际应用中取得了一定成绩，但是加强对会计人员的素质教育仍然是一项很重要的任务。管理会计一般要涉及到比较复杂的计算分析方法，充分利用会计软件可保证运算的准确性，减少工作量，提高工作效率，这就要求会计人员在掌握会计知识的同时，还要掌握计算机知识。只有会计人员的综合素质提高了，才能做到理论和实际的有机结合，才能推动管理会计的广泛应用[4]。

在21世纪的今天，企业要想在激烈的市场竞争中生存并不断发展，就必须站在战略高度进行科学管理。通过对市场环境的综合分析，把握自身正确的发展方向和战略，来获得企业的竞争优势，在市场中占有一席之地。虽然中国管理会计应用还存在许多问题，但是随着中国积极推进现代企业制度，不断深化经济体制改革，改善管理会计应用环境，中国管理会计就会得到不断地完善和发展。

参考文献：

［1］余绪缨，王怡心.成本管理会计［M］.上海：立信会计出版社，2004.

［2］刘运国，梁德荣.管理会计前沿［M］.北京：清华大学出版社，2003.

［3］余绪缨.认识、研究管理与管理会计的新视野：“由技入道”论［J］.会计论坛，2006，（5）.

［4］王海.中国管理会计应用之思考［J］.财会园地，2006，（5）.

［5］李慧.我国管理会计应用的影响因素分析［J］.机械管理开发，2006，（2）.

［6］王小燕.浅析我国管理会计中存在的问题及对策［J］.商情，2010，（15）.

［7］史洁.浅析管理会计在我国企业管理中的运用［J］.中国经贸导刊，2010，（12）.

［8］钱英.论战略管理会计应用的新观念和新方法［D］.保定：河北大学，2010.

［9］秋召波.论传统管理会计系统改进［D］.保定：河北大学，2009.

［10］吕新国.浅谈管理会计在我国的应用［D］.保定：河北大学，2010.