公允价值计量及应用浅探

公允价值计量属性反映的是现值，但不是所有计最现值的属性都能作为公允价值。公允价值的本质是一种基于市场信息的评价，是市场而不是其它主体对资产或负债价值的认定。存在市场交易价格的情况下，交换价格即为公允价值。在某些情况下，会计主体的管理层或内部人员了解某些资产或负债更为详细的信息，而这些信息表明市场交易价格偏离了这些资产或负债(大于或小于)真正价值，如果以小同主体的主观价值判断代替市场的价值，会计信息的可靠性就难以保证；况且不同会计主体拥有的信息千差万别，难以统一标准，得出的信息缺乏可比性。不存在实际交易事项的情况下，必须采取其它的计量办法。首先考虑的是在市场上寻找是否存在相类似的交易，如果存在，则以类似交易的价格作为计量基础。

目前，在我国推广公允价值计量具有一定的理论与现实基础。首先，推广公允价值的计量有利于我国企业的资本保全。资本是企业的实物生产能力或经营能力或取得这些能力所需的资金或资源。很明显，企业在生产过程中会耗费这些能力，同时为了进行再生产，又必须购回这些能力，只有这样简单再生产才能维护，扩大冉生产才有基础。但企业耗费的生产能力如采用历史成本计量，则计量得出的金额在物价上涨的经济环境中将购不回原来相应规模的生产能力。企业的生产只能在萎缩的状态下进行。反之，若企业耗费的生产能力采用公允价值计量，此时不管是何时耗费的生产能力，一律按现行市价或未来现金流量现值计量，则计量得出的金额即使是在物价上涨的环境下，也可在现时情况下购回原来相应规模的生产能力，企业的实物资本得到维护，企业的生产将在正常的状态下进行。

其次，推广公允价值计量符合会计的配比原则。收入和成本、费用在计量的单位方面是配比的，都是采用货币计量单位。但是在计量的属性方面却不配比，收入是按现行市价计量，成本、费用却是按历史成本计价。因此，为了使得会计核算符合配比原则，就有必要在会计核算中推行公允价值计量。从而，推行公允市价计量也符合会计的相关性、稳健性和一致性等原则。

第三，能合理反映企业的财务状况，从而提高财务信息的相关性。公允价值与历史成本相比，能较准确地披露企业获得的现金流量，从而更确切地反映企业的经营能力、偿债能力及所承担的财务风险。因此，按公允价值计量得出的信息能为企业管理人员、债权人、投资者的经营、决策提供更有力的支持。

第四，能更真实地反映企业的收益。目前的企业收益计算是通过收入与相应的成本、费用配比计算出来。现行企业计算收益的收入是按现行市价计量的，而计算收益的成本、费用则是按历史成本计量的。很明显，两者之间的差额(收益)由两部分构成。一部分是劳动者创造的纯利润，另一部分则是由经济因素影响形成的价格差。但现行的利润分配制度对这两者却不加区分，从而出现收益超分配、虚利实分的现象。

最后，推广公允价值计量是我国经济形势发展的需要。随着经济形势的发展，尤其是衍生金融工具的发展，对其进行定价风险加大，在这些衍生金融工具中有些金融工具只产生合约的权利或义务，而交易和事项尚未发生。但从法律的角度看，由于签约双方之间的报酬与风险已开始转移，为了使得会计信息使用者除了能了解已发生业务的信息外，还能了解正在发生的业务的现时信息以及其对企业未来财务状况和经济活动影响的可能程度，为了帮助会计信息使用者正确地进行经营决策，此时尽管签约双方的权利和义务尚未完全实际履行，但在会计上也要求对其进行确认、计量。由于其没有历史成本，传统会计对此无能为力。而采用公允价值属性计量却能很好地解决这个问题。因为公允价值是理智双方在无干扰情况下，自愿进行交换的价值，其价值的确定并不取决于业务是否发生，只要双方同意就会有一个价值。因此会计在任何时候都可以按公允价值对衍生金融工具产生的权利、义务进行计量、反映，并向信息使用者提供信息。此外，在当今经济形势下，将衍生金融工具的到期累计风险分散到其合约的存续期间，也符合稳健性原则。

但是，由于公允价值具有计量属性上的不确定性、变动性和集合性，因而其形成的会计计量模式必然带来新的问题和实际应用上的困难，主要体现为：

一是信息质量的可靠性难以保证。相对于具有客观性、确定性和可验证性的以实际交换为基础的历史成本计量，公允价值计量虽然在财务报表中能提供更为相关的信息，但因其具有不确定性、变动性和集合性，因此难以满足会计信息可靠性的质量要求。

二是公允价值计量的实际操作难度大。有不少财务报表项目如一些没有相关市场价格的金融工具，其公允价值不容易确定。在这种情况下，现值计量常常就是估计其公允价值的最好技术。但是，因为未来现金流量的金额、时点和货币时间价值等都是不确定的，在计量的操作上往往面临很大的困难，因而现值计量的复杂性亦是公允价值计量不易推广应用的难点。

三是公允价值计量可能增加财务报表项目的波动性。在公允价值计量模式下，经济环境和风险状况的变化以及企业自身信用的变化莫测，都会引起企业财务报表项目的波动。有人认为，如果波动性存在，那么财务报表就应反映这种波动，这样报表使用者才能获得更相关的财务信息。但是，反映外部环境等变化所引起的损益的变动，可能并不能提供非常相关的信息，甚至可能误导财务报表使用者。

虽然公允价值会计能更好地反映当前经济环境对企业财务状况的影响，更符合实物资本保全的要求和有利于提高财务信息的相关性，但是，认为公允价值会计可能取代历史成本会计成为21世纪最主要的计量模式，尚言之过早。今后发展的趋势是，在相当长时间内，历史成本会计和公允价值会计将同时并存。

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