完全成本法范文

完全成本法篇1

一、 产品成本构成内容不同。完全成本法，是指在产品成本的计算上，不仅包括产品生产过程中所消耗的直接材料、直接人工，还包括了全部制造费用（变动性制造费用和固定性制造费用）。变动成本法则是指在产品成本的计算上，只包括生产过程中所消耗的直接材料、直接人工和制造费用中的变动性部分，而不包括制造费用中的固定性部分。如表：

方法 产品成本 期间成本

完全成本法 直接材料

直接人工

变动性制造费用

固定性制造费用 管理费用

销售费用

财务费用

变动成本法 直接材料、

直接人工、

变动性制造费用 固定性制造费用

管理费用

销售费用

财务费用

二、 存货成本的构成内容不同。由于两种方法下产品成本的构成内容不同，所以存货成本的构成内容也不同。完全成本法下，不论是库存产成品、在产品还是已销产品，其成本中均包括固定性制造费用。变动成本法下不论是库存产成品、在产品还是已销产品，其成本中只包括变动性制造费用，而固定性制造费用则作为了期间成本。所以变动成本法下期末存货的成本必然小于完全成本法下的期末存货的成本。

三、 计算损益的方法不同。在不考虑税金问题的情况下，完全成本法下，利润总额=销售收入--销售成本—期间成本。变动成本法下，利润总额=销售收入—变动成本—固定成本。现举例如下：

某企业从事单一产品的生产，连续三年产量均为600件。而销量分别为600件、500件和700件。单位产品售价为150元。管理费用与销售费用年度总额为20000元。直接材料、直接人工和变动性制造费用为80元，固定性制造费用为12000元。要求：采用完全成本法和变动成本法计算利润总额。

损益计算和年份 第一年 第二年 第三年 合计

变动成本法：

销售收入

销售成本

固定性制造费用

管理费用和销售费用

利润总额

90000

48000

12000

20000

10000

75000

40000

12000

20000

3000

105000

56000

12000

20000

17000

270000

144000

36000

60000

30000

完全成本法：

销售收入

销售成本

管理费用和销售费用

利润总额

90000

60000

20000

10000

75000

50000

20000

5000

105000

70000

20000

15000

270000

180000

60000

30000

第一年，产销均衡，两种方法下的利润总额相等。第二年由于产大于销，有存货，变动成本法下固定性制造费用都作为期间损益

得以补偿。完全成本法下已销产品500件负担固定性制造费用10000元（12000/600*500）记入了当年损益，另2000元固定性制造费用作为存货成本列入了资产负债表。所以按变动成本法计算的利润比完全成本法下的利润少2000元。第三年，产小于销，在完全成本法下，第二年存货中的2000元固定性制造费用随着存货的销售记入了第三年的销售成本中，而变动成本法下，记入第三年损益的固定性制造费用仍为12000元。所以比变动成本法下的利润总额少了2000元。但从三年整体来看，产量=销量，利润总额合计是一样的。

四、期末损益不同。完全成本法下对固定性制造费用的补偿是由当期生产的产品承担，期末存货与已销产品承担着同样的份额。产量越大，单位产品负担的成本越小，计算损益不考虑期末存货，所以在销量一定的情况下，利润就越大。变动成本法下对固定性制造费用的补偿是作为期间成本由当期已销产品承担。所以在销量一定的情况下，利润小于完全成本法下的利润。当然在产销均衡的情况下，两种方法计算的利润是一样的。但产销均衡只是个别的、相对的和理想化的，不均衡才是普遍的、绝对的和现实的。

五、特点不同。两种成本计算方法的根本差异在于如何看待固定性制造费用。在完全成本法中，固定性制造费用由本期已销产品和期末未销产品共同负担，固定性制造费用是一种可以在将来换取收益的资产。它与直接材料、直接人工和变动性制造费用一起构成产品成本，从销售收入中得以补偿。在销量一定的情况下，产量越大，期末存货负担的固定性制造费用越大，则已销产品负担的固定性制造费用越小，则企业的利润越大，即产量越大利润越高。强调了生产环节对企业利润的贡献。在变动成本法中，固定性制造费用属于期间成本，从本期收入中得以补偿，它是一种为取得收益而丧失的成本。所以销量越大，在期间成本一定的情况下，利润越大，即销量越大利润越大。强调了销售环节对企业利润的贡献。

完全成本法篇2

关键词：收入成本； 会计核算； 施工企业

中图分类号：F275.3 文献标志码：A 文章编号：1673－291X（2010）35－0132－02

随着我国社会主义市场经济的快速发展，以及“十一五”规划的顺利实施，近些年来我国建筑施工事业得到长足发展。但目前施工企业在收入成本的会计核算上还存在着一些问题，而施工企业收入成本的会计核算的好坏不仅危及企业生存，而且影响国家建设工程成效的考评。因此，当前有必要对施工企业的收入成本的相关会计核算进行深入研究，规范和完善施工企业的收入成本的会计核算工作。

一、施工企业的收入成本及其核算概述

（一）施工企业的收入与成本

施工企业的收入主要是以施工合同为基础来核算的。通常来说，施工企业的合同造价指的是固定造价合同。一般情况下，施工合同的收入由两部分构成。一部分是施工合同规定的初始收入；另一部分则是因施工合同的变更、索赔、奖励等形成的非经常性收入。施工合同规定的初始收入是指，建造承包商与考核签订的合同中最初商定的合同总金额，它构成了合同收入的主要内容。但由于工程施工的建设周期相对来说比较长，经常还出现跨期现象，而且工程价值比较高，施工中途还可能出现不少意料之外的事项，所以施工合同通常只能约定一些主要的或者是可以预料到的事项，对于具体细节还存在很多的不确定性。这种不确定性，就有可能导致后来合同的变更、索赔、奖励等现象的出现，而这部分非经常性收入也是属于施工的合共收入。具体的说：施工合同的变更收入确认比较困难，主要是采用随合同进度分阶段确认的方法；而合同索赔及奖励等收入则比较简单，通常只须项目的发包方确认即可一次性作为收入账务处理。

施工企业的成本，主要是指施工合同的成本。它是指为建造某项合同而发生的相关费用，包括从施工合同签订开始至合同完成为止所发生的、与执行该合同有关的直接费用和间接费用两方面。直接费用指的是，可以直接计入合同成本核算对象的各项费用支出，例如：工程建设耗费的材料费、人工费、设备使用费以及其他直接成本支出；而间接费用则是指为完成合同所发生的、不适合直接归属于合同成本核算对象的而应该分配计入有关合同成本核算对象的各项费用支出，例如：项目施工建设过程中临时搭建设施的摊销费用、折旧费用以及施工企业下属的施工、生产队伍和管理施工生产活动所发生的一切费用。

（二）施工企业收入成本核算的特点及其重要性

施工企业的生产经营与其他企业相比，具有其独特性。总的来说，施工项目具有唯一性；建设项目的施工周期长，经常跨期跨年；流动作业，无固定生产场所，异地施工普遍，且较分散；加上变动因素太多，具体施工过程与原先计划比有较大差异，常常使得项目施工成本加大。正是由于施工企业生产经营的独特性，给施工企业确定收入、成本核算工作带来了很大的困扰。收入成本核算的不准确，不仅加大了施工市场风险，也使得施工企业在日常生产经营中流失许多不应该流失的利润。所以施工企业要高度重视收入与成本的会计核算。

二、施工企业收入与成本核算的最新政策规定及其解读

我国2006年颁布的《企业会计准则》中，第15号准则《建造合同》对施工企业的收入和成本的会计核算进行了规定。该会计准则中较为明确地对完工百分比法的适用条件及程序进行了规定。可以说，该会计准则对施工企业的收入的确认提供了一种新的理念。该理念的核心思想是：施工企业在工程建设期间，按照完工百分比法确认合同收入和费用，根据完工进度来有效核算期间收入和成本等。

所谓的“完工百分比法”是指根据施工合同的具体完工进度来确认施工合同收入和成本的会计核算方法。运用该方法确认施工合同的收入与成本，能为报表施工者提供有关合同进度及本期业绩的有用信息，体现了会计核算上的权责发生制原则。它有其特有的适用条件，就是建造合同的结果能够可靠的计量，完工进度可以确定。只有完全符合该条件的施工合同项目才可以采用完工百分比法。

“建造合同的结果能够可靠的计量”必须同时满足以下几个要求：（1）合同总收入能够可靠计量，要求合同明确规定了合同总金额，且订立的合同合法有效；（2）与合同有关的经济利益很可能流入企业，这意味着企业能够收到合同的价款；（3）实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量，要求能够准确核算实际发生的合同成本，划清当期成本与下期成本的界限、不同成本核算对象之间的成本界限、未完工和已完工合同的成本界限；（4）合同完工进度和未完成合同尚需发生的成本能够可靠的确定，意味着建造商已经施工并完成了一定的工程量，达到一定的工程进度完工要求，并能够对将要完成的工程量进行科学合理测定，即对完工进度可以可靠确定。

而对于那些建造合同的结果无法可靠估计，则不能硬性采用完工百分比法进行确认和计量核算。对于这部分的收入成本核算应该分情况考虑。若合同的成本能够收回的，则合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本发生的档期确认为合同费用；若合同成本无法收回，则应该在成本发生的档期确认为合同费用，但是不确认合同收入。这样的会计核算处理充分体现了我国会计核算的稳健性原则和权责发生制原则。

三、完工百分比法施工收入成本会计核算思路

施工企业按照完工百分比法来进行收入成本的会计核算应该遵循以下几个步骤。

（一）确定建造合同的完工进度，计算出完工百分比

完工进度的确定主要有三种方法：

1.根据累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定

具体的计算公式是：合同完工进度=累计实际发生的合同成本/合同预计总成本×100%

其中，公式中“累计实际发生的合同成本”指的是形成工程完工进度的工程实体和工作量缩耗用的直接成本和间接成本，但是它不包含与合同为了活动相关的合同成本、在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。

2.根据已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例确定

具体的计算公式是：合同完工进度=已经完工的合同工作量/合同预计总工作量×100%

3.根据实际测定的完工进度确定

当施工企业无法采用以上两种完工进度确定方法来确定完工进度是，就只能通过聘请专业人员到施工现场进行科学测定。

（二）确认和计量当期的合同收入和费用

当施工企业在确定完建造合同的完工进度后，就可以根据完工百分比法确认和计量施工当期的收入和成本。

当期确认的合同收入＝（合同总收入×完工进度）－以前会计年度累计已确认的收入

当期确认的合同成本＝当期确认的合同收入－当期确认的合同毛利－以前会计年度预计损失准备

当期确认的合同毛利＝（合同总收入－合同预计总成本）×完工进度－以前会计年度累计已确认的毛利

但是，在运用该计算公式进行收入成本计量的时候，要明白公式中的完工进度实际指的是雷击完工进度。所以在计算当期的合同收入时，应该将从建设初期到现在的全部收入扣除以前会计期间所累计的已确认的收入，同样道理，合同成本也应该扣除以前会计期间所累计的已确认成本。

四、施工企业如何有效运用完工百分比法进行收入成本核算

为了更好地在施工项目管理中运用完工百分比法来进行施工企业的收入成本核算，施工企业可以从以下几个方面来改进完善。

（一）规范企业管理制度

施工企业为了更好的采用完工百分比法来进行收入成本核算，就应该首先从施工招投标制度的规范管理入手，制定公平、公开透明的招投标政策；执行严格的合同管理制度，在合同中详尽地对工程的收入成本金额及完工进度的确认方式进行约定，并对施工过程中发生的变数较大的事项及时做好签证工作和补充协议工作；建立各种施工资产材料的收发、转移、报废、清理制度；以及建立与成本核算有关的各项原始单据和凭证的记录制度。

（二）完善施工预算体系

施工工程预算体系是施工企业成本控制和财务管理的重要基础。施工企业应做好施工合同预计收入、预计成本等会计核算的基础工作，制定划清成本界限的具体可行可衡量的标准，并根据实际的施工工程收入和支出情况核算，编制工程项目经营情况及未完工分析表，再将实际收入成本与预算收入成本进行对比，详细地分析收入成本差异，进行改进。

（三）提高会计估计的准确性

由于工程施工存在较多的不确定性，需要管理当局对工程进度等方面进行会计估计，而会计估计直接影响了收入和成本的核算。这意味着完工百分比法核算施工企业的收入和成本的准确运用，很大程度上取决于施工企业的管理当局根据其对工程的了解及自身的职业判断而进行相应的会计估计。如果会计估计不准确，则无法正确确定工程进度，即项目完工百分比，此时施工企业很可能产生收入成本的高估或低估现象，最终导致收入成本核算不准确，难以真实有效地反映施工企业的经营业绩。

（四）加强部门间沟通与协调

施工企业的成本核算不单单是财务核算部门的事情，需要施工企业内部各个部门相互配合，甚至需要分包商或建设方的配合才能完成，而如何才能做到各部门进行有效信息沟通，这就要求施工企业应该加强部门间的沟通与协作。不能仅依据工程签证单或内部工作量申报单来确认和计量期间的收入、成本，还应该了解各项工程有多少未结收入成本，了解各项工程的风险情况，甚至应时常与具体施工部门进行沟通交流，及时反馈收入成本情况及工程进度，并且为建设方和分包商都建立详细的、能反映合同执行情况的合同台账，以便能提供工程施工收入成本核算所需的信息。

完全成本法篇3

关键词：完全成本法 变动成本法 NP差异

由于成本的划分标准不同，产生了两种成本核算方法――完全成本法和变动成本法。完全成本法是财务会计广泛采用的，并据此编制对外会计报表的一种成本计算方法；变动成本法是企业内部管理者经常采用的，出于满足管理会计预测、决策、预算、控制和评价的需要的一种成本计算方法。为了适应企业成本管理的要求，需要对两种成本法进行利润转换。

一、理论依据

（一）完全成本法

完全成本法又称为“全部成本法”“归纳成本法”或“吸收成本法”，是传统的成本计算方法。完全成本法是以经济职能分析为基础，是指在一定时期内将生产过程中发生的所有的直接材料、直接人工、制造费用（变动制造费用和固定制造费用）都归集到产品的生产成本，而将期间所发生的销售管理费用计入非生产成本，不构成产品、存货成本的一种方法。

（二）变动成本法

变动成本法又称“不完全成本法”“直接成本法”，是指在产品成本计算中，以成本性态分析为前提，成本包括产品生产过程中所消耗的直接材料、直接人工和制造费用中的变动部分。产品的成本是在产品实际形成过程中发生的，因此，制造费用中的固定性部分被视为期间成本而从相应期间的收入中全部扣除，按照贡献式损益确定程序计量损益。

（三）完全成本法与变动成本法的比较

1.应用前提不同。完全成本法，以成本的可盘存性为前提，将成本分为产品成本和期间费用两大类。凡是一定时期内的生产领域为生产产品而发生的，都应归集于生产成本，所以生产过程中发生的制造费用全部计入产品成本。

变动成本法，以成本性态为前提，将全部成本分为固定成本和变动成本两类，并且要将属于混合成本的制造费用按业务量水平分解成变动制造费用和固定制造费用两部分。

2.成本流程不同。在完全成本法下，制造费用（变动制造费用和固定制造费用）均被视为产品的成本，固定性制造费用被归集于产品而随产品流动，因此本期已销产品和未销产品在成本构成上是完全一致的，均在销售时扣除。见表1。

在变动成本法下，变动制造费用被视为产品成本，而固定制造费用及销售费用、管理费用和财务费用被视为期间成本。在产品出售之前，变动制造费用随存货的变化而增减；在产品出售之后，存货成本将转入产品销售成本，与销售收入相配比决定损益，而固定性制造费用将在年末一次性扣除。见表2。

3.NP计算方法不同。

完全成本法下NP计算公式：

EBIT=销售收入-销售成本-期间成本=销售收入-（直接材料+直接人工+变动性制造费用+固定性制造费用）-（变动性管理费用+固定性管理费用+变动性销售费用+固定性销售费用）

NP=税前利润×（1-所得税税率）

变动成本法下NP计算公式：

EBIT=销售收入-变动成本-固定成本=销售收入-（直接材料+直接人工+变动性制造费用+变动性管理费用+变动性销售费用）-（固定性制造费用+固定性管理费用+固定性销售费用）

NP=税前利润×（1-所得税税率）

由上可知，完全成本法与变动成本法下NP产生差异的原因在于两种方法扣除固定性制造费用的方式不同。变动成本法下扣除的固定性制造费用是被归集于期间费用，直接影响当期NP。而完全成本法下扣除的固定性制造费用则是被归集于产品而随产品流动，只有产品到了销售环节才会影响该期NP。

三、完全成本法与变动成本法下NP差异推导

（一）基本假设

假设：各期产品单价、单位变动生产成本、固定性制造费用、固定性销售费用、固定性管理费用相同，所得税税率相同。

为了便于研究，作如下设定：p：产品销售价格；b1：单位变动生产成本（由单位直接材料、单位直接人工、单位变动性制造费用构成）；b2：单位变动销售费用；b3：单位变动管理费用；a1：固定性制造费用；a2：固定性销售费用；a3：固定性管理费用；Q：本期生产量；x：本期销售量；Q0：期初存货量；Q1：本期生产量；Q2：期末存货量；GZ0：期初存货所包含的单位固定性制造费用；GZ1：本期生产产品包含的单位固定性制造费用；GZ2：期末存货所包含的单位固定性制造费用；∏：所得税税率。

（二）模型推导

由模型（3）可知，ΔNP的大小根据GZ0、GZ2、Q0、Q2、∏五因素决定，与单价、变动成本、期间成本、本期销售量、本期生产量无关。当期初存货所包含的固定性制造费用等于期末存货所包含的固定性制造费用时，ΔNP=0，即完全成本法下NP等于变动成本法下NP，两者NP相等；当期初存货所包含的固定性制造费用小于期末存货所包含的固定性制造费用时，ΔNP>0，即完全成本法下NP大于变动成本法下NP；当期初存货所包含的固定性制造M用大于期末存货所包含的固定性制造费用时，ΔNP

（三）推论分析

推论1：当Q0=0时，即期初存货量为零时，ΔNP=GZ2Q2 ×（1-∏）。由于Q2=Q0+Q1-x、Q0=0，则有ΔNP= GZ2（Q1-x ）×（1-∏）。当本期生产量等于本期销售量时，则ΔNP=0，两者NP相等；当本期生产量大于本期销售量时，则ΔNP>0，即完全成本法NP大于变动成本法NP；当本期生产量小于本期销售量时，则ΔNP

推论2：当Q2=0时，即期末存货量为零时，ΔNP=-GZ0Q0 ×（1-∏）。由于Q0=Q2-Q1+x、Q2=0，则有ΔNP=GZ0（Q1- x）×（1-∏）。当本期生产量等于本期销售量时，则ΔNP=0，两者NP相等；当本期生产量大于本期销售量时，则ΔNP>0，即完全成本法下NP大于变动成本法下NP；当本期生产量小于本期销售量时，则ΔNP

推论3：因GZ0≠0，且 GZ2≠0，其中GZ0由上期期末存货所包含的单位固定性制造费用决定，GZ2由本期期末存货所包含的单位固定性制造费用决定，单位固定性制造费用为固定性制造费用总额除以当期生产量，因此GZ0、GZ2的值取决于当期产量的大小。

当上期产量Q1′=本期产量Q1时，则有GZ0=GZ2，ΔNP=GZ0 （Q2-Q0）×（1-∏）=GZ0（Q1-x）×（1-∏）。当本期生产量等于本期销售量时，则ΔNP=0，两者NP相等；当本期生产量大于本期销售量时，则ΔNP>0，即完全成本法下NP大于变动成本法下NP；当本期生产量小于本期销售量时，则ΔNP

当上期产量Q1′>本期产量Q1时，则有GZ2>GZ0，Q0= Q2′，Q2-Q2′= Q1-x，ΔNP=（GZ2Q2-GZ0Q0）×（1-∏）。当本期生产量等于本期销售量时，则Q2=Q0，ΔNP>0，即完全成本法下NP大于变动成本法下NP；当本期生产量大于本期销售量时，则Q2>Q0，ΔNP>0，即完全成本法下NP大于变动成本法下NP；当本期生产量小于本期销售量，则Q2

当上期产量Q1′

四、案例验证

ZT公司只生产一种A产品，第一、二年的产量分别为30 000件和24 000件，销售量分别为20 000件和30 000件；存货计价采用先进先出法；产品单价为15元/件；所得税税率为25%；第一年期初无在产品。具体数据见下表。

公式验证：

第一年期初无在产品，因此Q0=0，则ΔNP= GZ2（Q1-x ）×（1-∏）= 180 000/30 000×10 000×0.75= 45 000（元），结果符合推论1，当本期生产量大于本期销售量时，则ΔNP>0，即完全成本法下NP大于变动成本法下NP。

第二年期初有在产品，则ΔNP=（GZ2Q2-GZ0Q0）×（1-∏）=（180 000/ 24 000×4 000-180 000/30 000×10 000）×0.75=-22 500（元），结果符合推论3，当上期产量Q1′>本期产量Q1、本期生产量小于本期销售量时，则Q2

五、结论

通过以上数学模型推导及案例验证发现，完全成本法与变动成本法之间的NP可能不同，由此产生的NP差异的变动规律如下：在无期初存货和无期末存货时，两种方法下的NP差异与本期产销量有关，且变动规律一致；而当存在期初存货时，需要考虑上期产量和本期产销量关系，但最K可以归结为期初和期末存货所包含的固定性制造费用之差。为此，我们可根据该模型针对不同情形将两种方法的NP进行转换，进而为企业决策者提供有用的信息。

参考文献：

[1]余绪缨，汪一凡.管理会计学[M].北京：中国人民大学出版社，2010.

完全成本法篇4

【关键词】 完全成本法 变动成本法 企业 经营决策

完全成本法是将成本按经济用途分为制造成本和非制造成本两大类,将制造成本完全计入产品成本,而将非制

造成本作为期间成本,全额计入当期损益。变动成本法则是先将制造成本按成本性态划分为变动制造费用和固定制造费用两大类,再将变动制造费用和直接材料、直接人工一起计入产品成本,而将固定制造费用与非制造费用一起列为期间成本。其根本区别在于前者将制造费用分为变动制造造费用和固定制造费用,其中固定制造费用不能计入产品生产成本而作为期间成本。传统会计要求必须采用完全成本法编制利润表,完全成本法是财务会计中产品成本计算的基础。变动成本法计算出的不同期营业利润的变动方向与销售量的变动方向相同,更适应短期决策的需要。

一、案例及分析

1、案例资料

2004年3月,某医疗工业公司财务科长根据本公司下属各企业的会计年报及有关文字说明,写了一份公司年度经济效益分析报告送交经理室。经理对报告中提到的两个企业情况颇感困惑:一是专门生产输液原料的甲制药厂,二是生产制药原料的乙制药厂。甲制药厂2002年产销不景气,库存大量积压,贷款不断增长,资金频频告急,2003年该厂积极努力,一方面适当生产,另一方面则想方设法,扩大销售,减少库存,但报表上反映的利润2003年却比2002年下降。乙制药厂情况则相反,2003年市场不景气,销售量比2002年下降,但年度财务决算报表上的各项经济指标除了资金外都比上年好。经理这么一提,财务科长也觉得有问题,于是他将这两个厂交来的报表和财务分析进一步研究。

工资和制造费用每年分别为288000元和720000元,销售成本采用后进先出法。该厂在分析其利润下降原因时,认为这是生产能力没有充分利用、工资和制造费用等固定费用未能得到充分摊销所致。

工资和制造费用两年均为180000元,销售成本也是采用后进先出法。该厂在分析其利润上升的原因时,认为这是在市场不景气的情况下,为多交利润、保证国家利润不受影响,全厂职工一条心,充分利用现有生产能力,增产节支的结果。

2、案例分析

由于完全成本法和变动成本法的差别就是固定生产成本是应该计入产品成本还是期间费用,所以我们就只对利润表的这一部分进行研究。

案例资料中的利润表就是按照完全成本法编制的。甲厂的工资和制造费用每年分别为288000元和720000元,乙厂的两项两年均为180000元。工资和制造费用全部为固定成本,不含变动成本。完全成本法下,销售成本包括变动的生产成本(材料,燃料和动力)和固定的生产成本(工资和制造费用)。2002年发生了288000+720000=1008000(元)固定成本,由于固定制造成本完全分摊到产品成本,而2002年生产量为72000瓶,单位产品固定成本=1008000/72000=14(元/瓶),即分母为当期生产量。而当产品销售出去时,这部分固定成本才被计入主营业务成本抵减由此产生的主营业务收入;在产品被售之前,这部分固定成本留在库存商品里,作为资产。即当期产生的固定成本被均匀地分到了被销售的当期生产产品和当期产生的存货中去了。甲厂2002年产销不景气,库存大量积压,本期生产的72000有53000瓶被销售,19000瓶库存,产量>销量,所以2002年进入利润表的固定成本=14?鄢53000=742000(元),留在存货里的固定成本=14?鄢19000=266000(元),即2002年发生的固定成本有266000未进入利润表。

2003年,发生的固定成本同样是1008000元,被分摊到50400瓶当期生产量里。由于产量为50400,销量为74200,所以产量

-742000=1492162(元),其中:本期生产所占固定成本为1008000元,2002年生产所占固定成本为266000元,2002年之

前的存货4800瓶所占固定成本=1492162-1008000-266000=

218162(元)。

2003年增加的销售收入为2597000-1855000=742000(元),增加的销售费用为108000-85000=23000(元),而增加的销售成本为2234162-1272000=962162(元),其中不仅含有本期的固定成本,还吸收了之前库存商品的固定成本。这使得固定成本被大大提高了,单位固定成本由2002年的14元/瓶提高到了2003年的(5.71+14.40=)20.11元。我们从利润表看到,2003年越卖的多则吸收的存货中的以前年度产生的固定成本越多,单位固定成本越大。虽然2003年扩大销售减少库存,但完全成本法下的利润却减少了。

乙厂却刚好相反。2002年生产数等于销售数,由于后进先出,所以没有动用2002年期初存货,所以产量=销量,利润表中的固定成本就是当期发生的固定成本360000元,没有以前库存商品的固定成本进入当期成本,也没有当期固定成本留在库存商品中。

2003年生产13000瓶但卖出11000瓶,产量

完全成本法是鼓励生产但不鼓励销售的。甲厂2003年积极扩大销售减少库存,而利润表中的利润却不升反降;乙厂2003年销售不如以前但生产了大量的商品卖不出去,这部分吸收了一些固定成本未反映在利润表的成本里,使得乙厂的利润不降反升。

变动成本法下,利润表中的固定生产成本就是当期产生的全部工资和制造费用,和销售费用一样被看成是期间费用。故在产品被卖出去之前,固定成本都不计入主营业务成本,既不进入资产负债表;当产品被卖出时,计入资产负债表的固定成本是当期发生的固定成本。这样,就不会发生库存商品吸收固定成本而导致的如以上完全成本法下利润表所示的产销不平衡时销量和利润不成正比的情况(前提是贡献毛益大于零)。甲厂单位贡献毛益=35-10=25(元),毛益和固定生产成本两年都不变,为1008000元。若忽略销售费用,则利润只与贡献毛益有关,而单位贡献毛益又不便,所以利润与销量成正比,与生产量无关。变动成本法的这个特点很充分地反映到了以上编制的利润表里。对于甲厂而言,单位贡献毛益为25,而2003年销量和2002年相比增加了21200瓶,则总的贡献毛益增加了21200?鄢25=530000,固定成本为期间费用故不变,这使得2003年的利润大于2002年的利润。乙厂也是如此。

同时,乙厂在2002年产销一致,则变动成本法和完全成本法下编制的利润表的最终利润是一致的。因为产销一致则完全成本法下不存在期末存货吸收或期初存货释放固定成本的情况。由此我们可以看出,变动成本法是鼓励销售的。

二、完全成本法和变动成本法对业绩评价和短期经营决策的影响

依据变动成本法编制的利润表,可以得出与完全成本法下截然相反的结论。根据甲厂在变动成本法下的利润表,甲厂在对其利润下降进行分析时认为是“生产能力没有充分利用、工资和制造费用等固定费用未能得到充分摊销所致”的观点有失偏颇,甲厂在其扩大销售减少库存的努力上所产生的利润随之增加。根据乙厂在变动成本法下的利润表,我们可以看到,完全成本法下生产的多则库存多,则被库存商品吸收的固定成本多,则当期利润多,导致做出了要乙厂增产节支的决策。而变动成本法只关心销售量。由于乙厂在2003年销量不如以前,故利润下降,我们对乙厂的业绩评价也转优为差,并作出要乙厂不要盲目生产而是应该积极扩大销售的结论。即完全成本法的信息导致企业盲目生产,造成产品积压,导致资金长期占压甚至产品的永久损失。变动成本法引导企业更加重视销售,更加注重分析市场动态、开拓销售渠道、搞好售后服务,从而防止盲目生产。

变动成本法有利于企业的部门业绩评价和短期决策,更符合配比原则中的期间配比;促使企业重视销售,防止盲目生产,同时简化成本计算工作。更适合企业内部管理和短期决策。

与完全成本法相比,变动成本法的优点是主要的,变动成本法不仅适合于提供与短期决策相关的成本信息,也适用于对外报告。变动成本法也有局限性,按其计算的产品成本目前不合乎税法以及企业会计准则的有关要求;将成本划分为变动成本和固定成本本身是假设。

完全成本法篇5

在20世纪50年代，随着企业环境的改变、竞争的加剧，决策意识的增长，人们逐渐认识到传统的完全成本法提供的会计信息越来越不能满足企业内部管理的需要，必须重新认识变动成本法，充分发挥其积极作用。于是，由于企业管理的迫切需要，变动成本法开始得到广泛关注，并逐渐应用于西方各国的企业内部管理方面，成为管理会计的一项重要内容。变动成本法引入我国以后，虽然一直是会计理论研究的重要内容，但是在实务中却很少用到这方面的知识。这种现象的出现，使得近年来变动成本法的作用一度被怀疑，并且随着成本会计、财务管理等相关学科的发展，管理会计的变动成本法似乎逐渐失去了其原有的优势。本文就变动成本法应用现状谈一些自己的看法，以期对变动成本法在我国推广应用有所启迪。

1对变动成本法应用的几种不同观点

变动成本法作为管理会计学中核算成本的基本方法，根据成本习性的特点核算成本。它指出产品成本只应该包括变动生产成本，而不应包括固定生产成本，固定生产成本必须作为期间成本处理。据此，解释（消除）了传统的完全成本法下，常常出现的有成本而没有产品或是销售不变利润却增加的所谓“怪现象”，实现了对完全成本法的理论突破。在加强企业内部管理方面，有着完全成本法所无法比拟的重要作用。因此，为了使其发挥最大的效用，对于诸如：如何应用变动成本法，如何处理变动成本法与完全成本法的关系，一时间成为业界相关人士关心的热点问题，大家各抒己见。到目前为止,关于变动成本法的应用形式,最具代表性的观点有三种:

第一种观点是采用“单轨制”。即以变动成本法完全取代完全成本法进行成本核算,最大限度的发挥变动成本法的优点。这种方法既满足了企业内部管理的需要，又使得用变动成本法提供对外报表合法化。这当然是最理想的一种应用方法。然而由于不符合现行会计制度的统一要求，按照现行会计制度,编制定期的会计报表,存货的计价和收益的确定应采用完全成本法，现阶段企业外部的信息使用者也要求企业按完全成本法计算的结果提供信息，再加上变动成本法自身也存在一定缺陷，在相当长时间内还不能从会计制度上使其合法化。

第二种观点是采用“双轨制”。即企业在完全成本法的核算资料之外,另外设置一套变动成本法的核算系统,提供两套平行的成本核算资料,以分别满足不同的需要。这种方法技术上比较简单,但工作量非常大，要增加专门的人员按变动成本法记账，从经济上讲没有多大必要。并且重复设账,会造成人、财、物和时间的极大浪费。

第三种观点是采用“结合制”。即按单轨制原则，将变动成本法与完全成本法结合使用,日常核算建立在变动成本法的基础之上,对产品成本,存货成本,贡献边际和税前利润,都按变动成本法计算,以满足企业内部经营管理的需要；然后定期将变动成本法计算确定的成本与利润信息调整为按完全成本法反映的信息资料，以满足企业外部信息使用者的需要。

从以上分析可知，三种观点各有优缺点。权衡利弊，笔者认为：第三种观点较为理想。因为该观点在变动成本法的应用上,既可充分发挥变动成本法的优点,又不与现行各项财经法规、会计制度等冲突，同时也能够有效地兼顾企业对内和对外两方面的需要，且不会引起国家财政收入的波动，所以不失为一种切实可行的有效方法。

2结合制的可行性

从以上分析中，我们可以清楚地看出，如何应用变动成本法，以发挥其最大的效用。变动成本法与完全成本法的结合运用是我们的最佳答案。那末，结合制可行吗？

我们知道，会计具有管理职能，它既要为企业外部信息使用者，如投资人、债权人、政府监管部门和税收部门等服务，定期向他们提供财务报告；也为企业内部管理层服务，定期或不定期为他们提供各种经营决策和管理信息。因此，如果单一使用变动成本法进行核算的话，其所提供的信息无法满足企业外部信息使用者的需要。从这一点上说，变动成本法和完全成本法存在着统一的理论基础和实际需要。换言之，企业需要一套能兼顾变动成本法和完全成本法优点的、两者统一的反映财务状况、经营成果和现金流量信息的核算系统。

变动成本法和完全成本法都是为了对企业生产耗费水平进行考核和评价，它们的核算内容除固定制造费用外，其余项目都相同。两种方法的优缺点具有明显的互补性，并且都是企业经营管理必不可缺少的。尽管这两种成本计算方法对固定制造费用的处理不同，即在完全成本法下固定制造费用是产品的生产成本，作为存货成本的一部分；而变动成本法下固定制造费用是作为期间费用处理的。但对于直接材料、直接人工、变动制造费用在两种方法下都列入产品成本中，对于管理费用、财务费用、营业费用，二者都是作为期间费用处理的。因此，其虽然在成本划分、存货计价、损益表的编制方面有较大的差异，但对于具体成本项目的处理大体是一致的，只有个别项目的处理存在差别，这些都为两种方法的结合提供了条件和可能。

因此，本着既能享受到变动成本计算法的好处，又不影响当前对会计核算的统一要求这一基本原则，企业应以一种核算方法为基础，同时提供另一种方法下相关的成本资料，使企业会计核算兼顾内部和外部两方面的要求。

3结合制的初步设想

以上的分析告诉我们，结合制在理论上是可行的。接下来，我们面临的是，在实务中如何处理变动成本法与完全成本法二者的关系，以达到它们的完美结合。下面是我们的初步设想：

3.1建立以完全成本为主，变动成本为辅的核算体系

企业结合运用两种成本计算法为内、外方面提供信息时，为了不重复地平行搞两套成本计算资料，必须以一种成本计算法为基础，通过适当的调整，使之能达到结合运用的目的。鉴于企业不仅要编制对外的会计报表，还要满足各种审计、检查等需要，特别是上市股份公司，有年报、半年报和季报，报表编制频繁，多数会计人员也比较熟悉全部成本法，因此核算体系最好以完全成本计算法为主，变动成本计算法为辅。这种设计的好处有：第一，既能满足企业及时编制对外报告会计报表的需要，又能满足变动成本计算法所需的变动成本、边际贡献等主要资料，便于企业进行预测、决策和控制，使会计信息真正成为企业经营管理的有用信息；第二，可避免采用变动成本法造成的延迟支付当期所得税和股利，不会引起国家财政收入和投资者收益减少；第三，不与现行的财会法规、会计制度等相抵触；第四，容易为财会人员接受，并可节约很多人力、物力、财力。

3.2增设与变动成本法相关的账户

“变动生产成本”：该账户属于成本类账户，归集为实现生产而发生的变动费用。借方用来核算产品生产过程中所消耗的直接材料、直接人工和变动性制造成本，贷方核算期末结转到“库存商品”中去的完工产品成本。期末若有借方余额，表示在产品的变动生产成本。

“固定制造费用”：该账户属于成本类账户，归集为实现生产而发生的固定生产费用，核算固定资产折旧等固定性制造费用。借方核算会计年度之内提取的折旧额等，期末完工产品应分摊的固定性制造费用应从其贷方结转到“库存商品”账户。期末若有借方余额，表示期末未完工产品应分摊的固定制造费用。

制造费用中的维修费、低值易耗品等混合成本可由会计人员根据成本性态，结合本人经验或采用成本分解法，分解为固定成本和变动成本两部分，分别计入固定制造费用和变动生产成本。

除以上两个新建账户外，其它账户如“生产成本”、“库存商品”、“管理费用”、“营业费用”等的相关用法与原规定保持一致。

4结论

完全成本法篇6

[关键词] 变动成本法完全成本法制造费用

变动成本法，也称直接成本法或边际成本法，是指在将成本划分为变动成本和固定成本基础上，在计算产品成本时只包括变动成本而不包括固定成本，固定成本作为期间成本在发生当期全部直接转为费用，列作利润表减项的一种成本计算方法。当前，变动成本法的应用已相当普遍，而且在企业内部经营管理中发挥了良好作用。

一、变动成本法与完全成本法的比较

在变动成本法产生以前，传统财务会计是将企业成本划分为制造成本和非制造成本，而不管它们是变动成本还是固定成本。计算产品成本时，将全部制造成本包括直接材料、直接人工和制造费用吸收、归纳计入产品成本。为了加以区别，人们将各种传统的成本计算方法统称为完全成本法或吸收成本法。

1.产品成本内容的区别

完全成本法下，产品成本的内容不仅仅包括直接材料、直接人工和变动制造费用成本，还包括变动成本法下计入期间成本的固定制造费用。而对于全部的非生产成本处理同变动成本法一样，也作为期间成本处理，并列入利润表。

变动成本法将所有的成本按照成本习性区分为变动成本和固定成本两大类。其中，生产成本中的变动成本部分计入产品成本，它们包括直接材料、直接人工和变动制造费用。生产成本中的固定制造费用不计入产品成本，而进入期间成本处理，并列入利润表；全部的非生产成本也作为期间成本处理，并列入利润表。

2.产成品和在产品存货估价的区别

采用完全成本法时，固定制造费用要按当期生产量分担到产品成本中，即产品成本要包含固定制造费用。通过销售、已销售的产成品中包含的固定制造费用，随着销售作为当期的销售成本，列为利润表的减项。而库存产成品中包含的固定制造费用，仍作为存货的一部分，即存货成本中既有变动制造费用又有固定制造费用。

变动成本法下，因为生产成本只包括变动成本，所有期末存货（在产品和库存产成品）只包含变动，不含固定制造费用。固定制造费用全部作为期间成本，在当期作为期间费用，构成利润表的减项。显然，采用变动成本法下的期末存货的计价金额，会低于采用完全成本法下的计价金额。

3.期末利润的计算差别

如有期末存货，在完全成本法下，期末存货要分摊一部分的固定制造费用，而在变动成本法下，固定制造费用全部进入期间成本，则变动成本法下的利润要少于完全成本法下的利润；如期初和期末没有存货，且本期生产量等于本期销售量，则两种方法下的固定成本都全部进入当期费用，那么两种方法下的固定成本相等。

二、变动成本法在企业经营中的运用分析

在完全成本法下，在单位售价不变的情况下，每年销量相同，而利润却不同。各期的销售单价未变，利润却波动很大，显然是由于成本波动而造成的。这是因为，按照完全成本法的核算要求，固定制造成本要计入产品成本，其中已销产品成本转为当期费用从销售收入中被抵减，未销产品成本作为存货成本列为资产。

采用变动成本法核算，固定制造费用不分摊到产品成本中，而是直接进入当期损益，因此，不论各年的产量是否相等，产品的单位成本是相同的。采用变动成本法时，应设置“变动制造费用”、“固定制造费用”、“变动管理费用”、“固定管理费用”、“变动销售费用”和“固定销售费用”等。同时，“生产成本”、“产成品”和“销售成本”科目的内容也要相应的发生变化，即它们只记录变动成本，而不包括固定成本。

变动成本法下, 产品成本取决于变动生产成本多少，由直接材料、直接人工、变动制造费用三部分组成, 要使成本降低就必须降低其中之一。完全成本法下, 产品成本还包括固定制造成本，其要随产量分摊进入产品成本, 因此可以不采取任何降低成本的措施，只要增加产量, 就可如愿以偿，但由此降低的成本并不代表生产部门降低成本的真实业绩。只有变动生产成本的降低才是真正的成本降低。因此,变动成本法计算所提供的成本资料, 可直接分析因成本控制工作本身的好坏而造成的成本，同时有助于将固定成本和变动成本指标分解落实到各个责任单位，分清各部门责任，调动各部门降低成本的积极性。

三、变动成本法的局限性

变动成本法虽然可以克服完全成本法的一些缺点，但是它也存在一定的局限性，主要表现在以下几方面：

1.变动成本法的产品成本观念与会计准则不符

按照会计准则要求，无论是变动制造费用还是固定制造费用都应计入产品中，而变动成本法仅仅只是将变动制造费用计入产品成本中，将固定制造费用计入期间费用。固定制造费用也是因生产产品而发生的耗费，应该由相关的产品负担，若果产品中不包括这部分费用，那显然是不合理的。完全成本法下将所有制造费用都计入产品成本中，在生产能力范围之内生产量越高，单位生产成本越低。

2.采用变动成本法会增加核算工作

采用变动成本法的首要条件是要将制造费用划分为变动和固定制造费用。而在现实生产活动中，大多数的成本是混合成本，要采用一定方法将其分解本身就是一项复杂工作，并且还有一些混合成本无法分解，这都会加重企业核算负担。

3.变动成本法提供的资料不适应对外财务报告要求

完全成本法篇7

现行成本计算模式主要包括完全成本法、变动成本法和作业成本法，每种成本计算方法都有其产生的背景及其应用条件。不同的成本计算模式下所传达的成本信息满足企业不同的管理需要和为此付出的成本也有所不同，因此对成本管理计算模式进行分析研究有着重要的现实意义。

一、成本计算模式的发展历程

（一）完全成本法

完全成本法是指在组织常规的成本计算过程中，以成本按其经济用途分类为前提，将全部生产成本作为产品成本构成的内容，只将非生产成本作为期间成本，并按传统式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。

典型的完全成本法形成于19世纪，它是适应企业内部事后将间接成本分配给各种产品，反映生产产品发生的全部资金耗费，确定产品实际成本和损益，满足企业对外提供报表的需要而产生的。完全成本法被广泛应用于确定存货价值和制造产品成本的财务报告之中，这一方法在上世纪70年代的制造业中得到推广与发展，但是自从这种方法产生以来，对它的批评就未曾间断过，如产生误导性的产品成本信息与刺激过剩生产。尽管存在很多批评，但目前完全成本法仍然是财务会计计算产品成本时所普遍采用的方法。

（二）变动成本法

变动成本法是指在组织常规的产品成本计算中，以成本性态分析为前提，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，而将固定的生产成本及非生产成本作为期间成本，按贡献式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。

变动成本法在20世纪30年代起源于美国，主要是用于解决生产过剩问题，强化企业内部管理的要求而产生的。第二次世界大战后，随着科学技术的迅速发展和市场环境的日趋严峻，预测、决策和控制的重要性日益突出，企业管理当局要求会计能提供更为广泛、深入和适用的信息，当然也包括成本方面的信息。于是由乔纳森・哈里斯于1936年提出的变动成本法由于它能够提供科学反映成本与业务量之间，利润与销售量之间有关量的变化规律的信息，有助于加强成本管理，强化预测、决策计划、控制和业绩考核等职能，促进以销定产，减少或避免因盲目生产而带来的损失开始受到人们的普遍重视。到20世纪60年代，变动成本法作为一种非传统的计算方法，被用于西方企业的内部管理方面。同时，一些学者认为变动成本法解决了完全成本法下生产过剩的问题，并且有助于管理的需要，从而建议变动成本法取代完全成本法。但是事实上并非如此，FASB和其他管制团体都拒绝在对外报告中将变动成本计算法用于产品成本计算，而公认的会计准则也要求在对外报告中使用完全成本法，这是为什么，变动成本法的偏好者认为在对外提供报表时，采用完全成本法，是因为公认会计原则（GAAP）规定必须以完全成本计价。但是，GAAP并没有规定存货按完全成本计价，管理者在决定财务报告中存货计价方法时有充分的自由。进一步而言，如果更多的公司渴望采用变动成本法，那么GAAP就会重新制定准则以适应这种改变，因为在大多数情况下，GAAP反映了经理们对会计实务的偏好。经济达尔文主义表明，某一方法或程序如果被广泛采用（如完全成本法），那么可能意味着这种方法的效益大于成本。既然变动成本法不能取代完全成本法，可能表明使用这种方法带来的利益小于付出的成本。

（三）作业成本法

作业成本计算法是指以作业为计算产品成本的中间桥梁，通过作业动因来确认和计量各作业中心的成本，并以作业动因为基础来分配间接费用的一种成本计算模式。

作业成本法是由美国的库柏（Robin Cooper）和卡普兰教授（Robert Kaplan）于1988年提出的，它的产生主要是为了获得更准确的产品或产品线成本。从20世纪80年代以后，企业的经营环境发生了巨大的变化：企业之间竞争加剧，产品寿命周期缩短。企业组织结构扁平化，重视员工授权，关注流程和作业，企业的经营活动以顾客为核心，为顾客进行设计，以提升顾客价值，强调质量、成本和时间的持续改进等。伴随着环境的变化，企业的成本构成发生了巨大的变动，即直接人工成本极大地减少，而间接费用的比重极大地增加了；并且间接费用的结构和可归属性也彻底发生了改变。这时的间接费用并不是直接与生产过程有关，许多费用甚至发生在制造过程以外，如设计生产程序费、组织协调生产过程费、组织订单费等。这种情况下，按完全成本计算方法分配将会歪曲成本信息甚至使成本信息完全丧失决策相关性。原因是许多制造费用的产生与产品数量关系不大，如设备调整费用、物料搬运次数等；这种情况下，如果把大量的与数量无关的制造费用，仍采用以单一数量为基础分配制造费用，其结果往往是高产量、低技术含量的产品成本被多计，而低产量、高技术含量的产品成本则会被少计，从而造成产品成本信息的严重扭曲，进而引起成本控制失效、经营决策失误。为了解决这个问题，就应该修正完全成本法，作业成本法就这样应运而生。作业成本法以准确的成本动因为依据在作业中心的不同产品之间进行分配，会获得更准确的产品成本，准确的产品成本总是优于不够准确的产品成本，更准确的成本信息有利于减少决策失误的可能性。因此，作业成本法在理论上正成为现代企业的成本计算模式。但是，通过对八个公司的调查，研究人员发现：没有公司打算以作业成本法作为组织内部的财务处理系统。在八个样板公司中，作业成本法仍然被当作事前控制与预测未来的支持系统对待，它虽是管理信息系统的一部分，但不是会计系统的一部分。许多公司曾经尝试着使用作业成本法，但都没有将其作为会计系统的组织部分，而仅仅作为独立的辅助分析系统。只有当进行战略分析时，才使用它们修正产品成本，而不用于产品成本计算和定期内部报表。

二、各种成本计算模式的比较分析

在完全成本法下，将所有的已发生制造成本全部计入产品，从而使全部生产成本随着产品的流动在已销产品、库存产成品和在产品之间进行分配，因而当产量增加（销量不变）时，更多的固定成本进入存货中，由于固定成本总额保持不变，从而使一部分固定成本从损益表流入资产负债表。这样一来，随着产量（非销量）的增加，利润将增加。如果衡量经理人员业绩的依据是利润总额，且以该模式下所计算的利润总额作为衡量标准就会促使经理人员努力扩大产量，以增加利润总额（即使销售收入不变）。因此，完全成本法在产量变化（非销量）的情况下，可能歪曲会计利润，刺激经理人员过度生产，造成存货大量积压。

在变动成本法下，本期实际发生的固定成本直接转销当期利润，而不在产品之间分配，从而也不会进入存货成本。产品成本仅仅包括变动成本，固定制造成本作为期间成本直接冲销。这样一来，完全成本法与变动成本法的唯一区别就是有关固定制造成本的处理：在完全成本法下，固定成本是产品成本的组成部分，而在变动成本法下，固定制造成本直接作为期间费用（不构成产品成本）被冲销，结果是利润不会随着产量的变动而改变。因而，这种成本计算模式在一定程度上消除了生产过剩所引起的存货积压问题，为企业预测、决策控制提供了有用的相关成本信息，促使管理者重视销售。倡导使用变动成本法的人认为，这种方法彻底解决了经理人员为了抬高利润而过度生产的问题。事实上这种观点并不十分正确。因为变动成本法存在一个潜在的问题，即期末如何确定哪些成本属于变动成本，哪些成本应归于固定成本。期初时，固定成本与变动成本的构成可以预先估计，但是到了期末，实际发生的制造费用总成本很可能不等于弹性预算的估计值，而要正确划分这部分差额究竟应归于固定成本，还是变动成本，或者两者皆有是困难而费时的。如果把所有差额都作为变动成本处理，有一部分差额就由存货承担了，这样一来，只要实际制造费用大于预算值，扩大存货数量也会为经理人员创造较高的会计利润，从而促使经理人员过度生产。同时，变动成本法又使会计制度多了一项决策事项，即期末时，一些人必须决定有多少成本归于变动成本，有多少成本归于固定成本。如果这种决策权力落到被会计系统监督的个体手中，也就是生产管理者或经营者，那么就削弱了会计作为控制策略的价值，增强了经理人员的随意性，由于制造费用中两种成本比例的划分往往是主观的，因而被监督者有机会操纵分配方案以满足其个人私利。由此可见，固定成本和变动成本的难以区分是变动成本法计算很少被使用的原因之一，另外，变动成本法的另一个缺点在于单位成本的误导性。增加一个单位产品的机会成本包括直接成本以及由于机器设备用于生产这种产品，而放弃生产其他产品的机会。在公司内部，一般不存在配置稀缺资源的市场价格，所以管理者必须通过会计制度及行政管理系统来配置资源。从而单位成本可以代替市场价格在公司内部分配资源。如果采用变动成本法，则单位成本中就不包括生产能力的机会成本；而采用完全成本法，虽然仍不能准确衡量机会成本的大小，但却是比变动成本更好的指标，因为如果将固定成本排除在产品成本之外，那么管理者就会浪费固定资源。所以，外部报表极少采用变动成本法，公认会计准则及美国税收服务制度都规定固定成本必须在产品之间分配。

作业成本法与完全成本法都是对全部成本进行分配，与完全成本法一样，作业成本法也不区分固定成本与变动成本，从长远来看，所有的成本都被视为变动成本，在不同产品之间分配。两者的区别在于成本分配的复杂程度与成本分配基础的选择。在完全成本法下，通常暗含一个假定：产量与投入的所有资源成比例增加，也就是说，产量越大，需要的间接制造费用越高。基于这种无意识的假定，成本计算中普遍采用与产量关联的分摊基础-直接人工或直接材料进行分配，这种方式下的成本核算相对比较简单，为之付出的信息加工成本相对来说也是较低的。但是，如果把大量与产品生产数量无关的制造费用按照这个假定的标准来分配将使产品成本发生扭曲，其扭曲的严重程度视数量无关的成本占制造费用的比例而定。当产品的多样化程度不高时，以产品为成本对象，将资源成本（制造成本）按单一标准分配到产品成本对象上，成本扭曲的程度不大。但是，当产品多样化程度提高时，这种分配方法导致的成本扭曲增加，从而使成本信息的准确性和相关性大大下降。作业成本计算模式的产生，解决了这一问题。在作业成本计算法下，它从成本对象与资源消耗的因果关系入手，根据资源动因将间接费用分配到作业，再按作业动因将作业计入成本对象。这种方法以作业为中心，通过设置多样化的成本库并按多样化的成本动因来分配制造费用，使成本计算中间接成本的分配过程建立在产出与投入的因果关系之上，计算过程明细化，计算的可归属性达到大大提高，即提高了产品成本分配的技术经济依据，从而提高了产品成本计算的准确性。但是，设计作业成本计算系统需要企业投入大量的资源，而一旦投入使用后，企业必须定期地收集和更新作业成本计量单位的信息，由此而产生的巨额维护成本可能会使许多企业望而却步。而且，作业成本计算所确定的成本信息，也不是能够直接为决策所用的。在这种背景下，作业成本法还不太可能完全取代传统的成本计算法。

三、结束语

从完全成本计算模式，到变动成本计算模式，再到作业成本计算模式，不同的成本计算模式，具有不同的特点，满足了不同的需要。而从企业会计的职能看，既要通过灵活多样的方法和手段，为企业内部经营管理的决策、计划和控制提供有用的信息，又要满足外部利益关系人对企业财务信息的需要。因此，不能以一种成本计算模式，完全取代另一种成本计算模式。必须建立一个满足“不同目的，不同成本”要求的成本计算模式，未来成本计算模式应该突破会计账户系统，在账户系统之外构建一个开放系统。在信息使用者使用成本信息时，系统可以根据不同目的，选择不同的确认和计量规则，组合成与信息使用者决策最相关的成本信息内容。

完全成本法篇8

关键词：变动成本法； 完全成本法； 评价 ；应用 ；发展

Abstract: This paper analyses the changing cost method application in business management, the article full cost method insufficiency elaborated briefly the variable cost law research background, introduced the variable cost law and the meaning of its theoretical basis, then the variable cost method and complete cost method are compared, the variable cost method evaluation, the author analyzes the advantages of variable cost method and its limitations, applications should pay attention to the problem. Then the variable cost method in the enterprise management is analyzed from many aspects, analyzes the application of variable cost method and the internal management application can take method.

Key words: variable cost law; complete cost method; evaluation; application; development

中图分类号：C93 文献标识码：A文章编码：

引言：变动成本法作为管理会计的一个组成部分,在七、八十年代已被引进我国。但在企业经营管理上实际应用不多，大部分企业仍然实行完全成本法进行成本管理。随着改革开放市场经济体制的建立，完全成本法管理在日益激烈的市场竞争中越来越不适应，而变动成本法管理在企业管理中的优势逐渐受到重视。

本文通过对变动成本法作进一步的分析和研究，力求探索出变动成本法应用的行之有效的方法，以促进其理论和实务的进一步发展。

一、变动成本法概述

（一）变动成本法的含义

变动成本法，也称直接成本法或边际成本法，是指在企业日常成本计算时，以成本性态分析为前提条件，只将变动成本作为产品成本的构成内容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间成本，按贡献式损益确定程序计量损益的一种成本计算模式。

（二）变动成本法与完全成本法的比较

完全成本法和变动成本法主要有以下不同：

提供的信息用途不同。

完全成本法提供的成本信息可以确定产品实际成本和损益，并满足对外提供报表的要求，在完全成本法下，单位产品成本受产量的直接影响，产量越大，单位产品成本越低，这样就能刺激企业提高产品生产的积极性，因而能被外界广泛接受。

变动成本法提供的成本信息揭示了成本、业务量、和利润之间的规律信息，从而为强化企业内部管理的要求，满足企业未来决策需要而产生的。

2.产品成本内容不同。

完全成本法下，产品成本的内容不仅仅包括直接材料、直接人工和变动制造费用成本，还包括变动成本法下计入期间成本的固定制造费用。

变动成本法将所有的成本按照成本习性区分为变动成本和固定成本两大类。

3.产成品和在产品存货估价不同。

完全成本法下，固定制造费用要按当期生产量分担到产品成本中。

变动成本法下，因为生产成本只包括变动成本，所有期末存货（在产品和库存产成品）只包含变动制造费用，不含固定制造费用。

4.利润计算不同。

完全成本计算方法先将产品销售收入减去按变动成本和固定成本计算的产品销售成本和产品销售税金及附加、产品销售费用计算出产品销售利润，再减去财务费用和管理费用、算出营业利润。

变动成本法下，先将产品销售收入减去按变动成本、减去变动的经营管理费用，算出企业创利额，再从企业的创利额中减去全部固定成本, 算出营业利润。计算创利额对于进行量本利分析，为企业生产经营预测和决策提供数据，有着重要的意义。

二、变动成本法的评价

（一）变动成本法的优点

由于变动成本法突破了传统的、狭隘的成本观念，将产品成本和期间成本按成本习性区分开来，为强化企业内部的经营管理、提高经济效益开创了新的路径。具体来说，有以下优点：

变动成本法能够促进企业重视市场，做到以销定产。

在其他不变的情况下，变动成本法的利润多少应与销售量的增减一致，有助于管理者重视市场销售，增强现代经营管理意识，实现以销定产，防止盲目生产带来的产品大量积压。

变动成本能为企业提供重要的管理信息。

变动成本法提供的单位变动成本和贡献毛益，表现了产销量、成本和利润之间的依存关系，提供了各种产品盈利能力的重要资料和经营风险等重要信息，为管理部门进行本量利分析，及正确地进行成本计划、控制和经营决策提供了重要依据，有利于企业的短期决策。

变动成本法更符合“配比原则”的精神。

变动成本法以成本性态分析为基础，将当期所确认的费用分为两部分，一部分是与产品生产数量直接相关的成本（变动成本），这部分成本中已销产品成本与当期收益相配比，未销产品成本与未来收益相配比；另一部分是与产品生产数量无直接联系的成本（固定制造费用），它们与生产能力的利用程度无关，只会随着时间的推移而丧失，理应作为期间成本与当期收益相配比。

变动成本法可以简化成本运算。

变动成本法下，把所有的固定成本都列为期间成本，节省了许多间接费用的分摊手续，简化了成本计算工作，同时，也避免了各种固定性制造费用分摊中的主观随意性。

变动成本法便于正确评价企业管理部门的经营业绩。

因为它强调了销售环节对企业利润的贡献，把固定性制造费用列为期间成本，使得损益对销量的变化更为敏感，客观上有刺激销售的作用。

（二）变动成本法的局限性

尽管变动成本法能够解决一些完全成本法难以解决的问题，但在实践中却不被广泛使用，这是因为变动成本法还存在着一定的局限性。

不符合传统的成本概念。