我国现行委托审计制度的弊端及对策

摘要：审计委托是审计关系形成的基础，要根治会计造假，就必须从审计委托入手。造成独立审计失败，除审计信息不对称、对独立审计监管力度不够、注册会计师职业道德有待提高之外，现行审计委托模式的弊端也是一个重要原因，绝不容忽视。现行审计委托模式由于管理层越位、公司治理结构缺陷和审计市场过度竞争等原因，使注册会计师与公司管理层之间存在着利益关联，损害了注册会计师审计的独立性。因此，如何改革现行的上市公司审计委托制度，是会计审计界需要解决的一个现实问题。

关键词：审计委托弊端对策

一、我国现行的审计委托模式

注册会计师审计起源于财产所有权和经营权的分离，在两权分离的情况下，财产所有者为了解和考核经营者的管理责任，委托独立的注册会计师对经营者的经营情况进行审查，受托的注册会计师将审查结果报告给委托人，委托人支付相应的报酬，这就是独立审计的基本委托关系。

二、我国现行委托审计制度的弊端

我国审计委托模式的缺陷由上市公司直接委托会计师事务所对公司的财务报表进行审计，并向会计师事务所支付审计费用的审计委托关系，严重的破坏了CPA审计的独立性，直接降低了审计的价值，损害了投资者的利益，甚至严重危害了资本市场的稳定运作和注册会计师行业的自身发展。这种审计委托模式的缺点主要有以下几点：

1.管理层越位, 成为实际上的委托人。股东、债权人、客户、供应商、政府部门、社会公众等会计信息的使用者应该是审计服务的实际委托人，由于实际委托人众多而且分散，所以由他们直接委托会计师事务所对上市公司进行审计缺乏可操作性。在我国，董事长代表董事会行使对注册会计师的选聘权，导致管理层与被审计人实质上是不独立的，严重影响了审计的独立性，审计关系被严重扭曲，审计的监督机制严重削弱，注册会计师的监督职能名存实亡。

2.公司管理结构不完善, 注册会计师仅听命于少数大股东。在间接委托模式下，注册会计师要保持独立有两个必要条件：一是注册会计师与被审计人独立；二是委托机构与被审计人独立。由于董事会代表的是少数大股东的利益，并不能代表广大中小股东的利益，而且董事会与经理层有着千丝万缕的联系，所以，董事会委托与被审计人明显不独立。随着股份的不断分散，经理层势力和影响有进一步膨胀的趋势。在这种情况下，董事会对注册会计师的选聘在很大程度上受经理层影响。

3.管理层可能通过选择权和支付权对CPA施加影响。我国的审计服务市场明显是买方市场，管理当局可以随意选择自己满意或基本满意的CPA，而CPA却很少有选择委托人的实力，尤其在审计市场不规范，行业管理混乱，会计师事务所之间存在恶性竞争的情况下，更容易出现“劣币驱良币”的现象，致使会计师事务所在审计交易中处于劣势。管理层是审计的监管对象，而CPA的经济利益却受制于管理层，审计委托人与被审计人角色重叠。被审计单位管理当局通过对CPA的选择权和审计费用的支付权对CPA施加影响，而CPA迫于生存的压力，很难独立客观地发表审计意见，很难保证其审计的独立性。

三、改革现行审计委托模式的建议

随着股份公司的进一步发展，所有者将远离具体的生产经营。所有者对经营者的监督不可能再回到简单生产方式下的直接监督，委托将广泛存在，而且可能呈现、转多级发展的趋势，一项交易或活动的最终执行往往要通过一个环环相扣，运行复杂的链来完成。独立审计采用间接委托模式是当今发达的资本市场不可回避的现实。在间接委托模式下，独立审计制度要高效运行，需要解决两个问题:一是注册会计师独立性问题;二是对注册会计师的监督问题。其中注册会计师独立性问题是整个制度设计的核心和起点。在此，笔者结合自身的工作经历谈一谈自己的一些浅薄的见解。

1.改变现行的审计委托模式，积极探索新模式

由于现行的审计委托模式很容易影响注册会计师审计的独立性，所以应当积极探索新的审计委托模式，改变上市公司的管理层既是委托人又是被审计人的局面。新模式的委托人应当是与被审计单位无利益关系的独立主体，比如证监会。这种新的审计委托模式不但能使会计师事务所与上市公司不再具有直接的经济利益关系，使上市公司的管理当局无从对注册会计师出具审计意见施加影响，从根本上提高了注册会计师审计的独立性，而且，由于采用了招投标的方式，在很大程度上提高了审计的质量和效率，并且还能在一定程度上节约审计费用。

2.加速建立和健全现代企业管理制度

要解决当前我国委托审计制度存在的诸多弊端，重要的一条就是要建立健全现代企业管理制度，是企业管理部门委托转变为股东大会委托。对于国有独资企业的审计，可以有其主管部门或者国有资产管理部门委托。这样，审计者才能既独立于委托者，又可以独立于被审计者，注册会计师的审计才可以是真正意义上的独立合法的审计。

3.完善审计市场, 建立完善的监管体系

注册会计师审计是市场经济的一项重要制度安排, 完善的审计市场需要建立以市场为导向的审计收费制度。即由审计的供给方与需求方根据各方要求共同协商确定审计合理的价格。因此, 培育有效的审计需求、改善市场供给是完善审计市场的根本途径。

4.改变现行的审计付费方式, 根据审计质量付费

当前, 实行政府对审计收费的有效监管, 制定合理的价格底线仍是一个有效的途径。而审计收费标准的制定需要参照社会必要劳动时间, 制定以工作量为基础的收费标准。应该由委托人直接付费给会计师事务所改为由需要审计的公司将审计费用预先付给当地的行业主管部门或注册会计师协会, 然后由行业主管部门或注册会计师协会对审计质量进行鉴定, 之后再决定是否支付给会计师事务所。业务的委托仍然是双向自由选择。当年度会计报表审计结束后, 现有行业主管部门随即抽取一部分会计师事务所的审计业务, 检查审计质量的好坏, 行业主管部门或者注册会计师协会则拒绝支付费用, 将这部分拒绝支付的费用作为奖励基金。

5.完善会计师事务所的管理

目前，我国的会计师事务所虽然数量众多，然而却未形成规模，大大浪费了人力、物力、财力等资源，加之鱼目混珠，恶性竞争激烈，难于管理，极易产生质t问题。因此，为促进我国会计师事务所的持续健康发展，应当提高设立会计事务所的门槛，并小成大，使其形成一定的规模，并严格规范竞争秩序，以节约资源，提高竞争力，从而提高其审计质最。

6.加强监管力度，加大处罚力度

各监管部门应当加强监管力度，在事务所对被审计单位进行审计时，可以适当派出监督人员对整个审计过程进行复核和监督，并且对会计师事务所出具的审计报告进行大规模的随机抽样核查，一旦发现问题，立即进行追查和纠正。同时，必须制定具体可操作的法律规范，强化注册会计师的民事赔偿贵任，引入刑事处罚措施，使违规者付出高昂的代价，从而遏制违规行为的发生。

参考文献：

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[2] 黄一鸣,张文斌.关于现行独立审计委托模式的缺陷及重构的研究[J]. 华东交通大学学报. 2004(03)

[3] 张文斌.不同审计委托模式下审计合谋的博弈分析[J]. 审计与经济研究. 2005(01)

[4] 朱星文.董事责任及其追究:现行审计委托关系缺陷的弥合[J]. 审计研究. 2005(05)

作者简介：

吴藏姝(1974.10.11——)，女，籍贯：黑龙江省哈尔滨市；学历：大学本科；职称：会计师；研究方向：有关会计、审计方面的理论及实务等。