资源消耗会计应用问题探讨

[摘要]在日趋复杂的经营管理环境下，企业对成本核算和成本控制的要求愈来愈高，资源消耗会计作为一项先进的成本管理方法得到了越来越多的关注。但是就我国企业目前的情况看，资源消耗会计在推广和应用中仍存在着成本管理系统过于复杂、难以正确衡量实施后的成本效益、企业整体难以达到最优化、缺乏有力的信息技术支持、受高管决策习惯限制五方面的难度和问题。为了更好的推进资源消耗会计的应用，企业应简化成本管理体系，加强成本效益分析，建立战略成本管理模型，加强信息技术支持并争取管理者的支持。

[关键词]资源消耗；会计应用；成本管理；成本效益；困难；对策

[中图分类号]F230 [文献标识码]B

一、资源消耗会计的优势分析

近年来，随着市场竞争环境日趋激烈，企业的发展环境、条件、任务和要求也都发生了新的变化。传统的成本核算方法难以对这些变化作出及时的反应，对资源的狭隘定义、忽视闲置生产能力的有效利用、单一的货币计量指标等缺点逐渐暴露出来，而与之相较，资源消耗会计（RCA）却在以下几方面具有突出的优势：

（一）有利于更好的管理和控制成本

资源消耗会计对于资源的定义是广义的，既包括工人工资、库存材料和固定资产在内的由作业消耗的资源，又包括资源本身消耗的资源。在这种情况下，资源的消耗是核心，在分析资源与资源、资源与作业之间关系的基础上，将相关资源要素归集到各个资源结集点（类似于管理会计中的成本中心），每个资源结集点都只有一个成本动因、一个成本对象，根据产出量化方法的选择，可以准确确定成本分配率，从而更精确的分配成本。同时，明确的量化标准也便于成本指标的分解，通过分析各个具体的成本指标追溯成本差异产生的原因来消除不利差异，也可以有效控制和降低成本，进而增强成本管理。

（二）有利于企业对闲置生产能力的分析与利用

生产能力是衡量企业加工和产出能力的重要指标，对于企业而言，由于受人力、设备等因素的变动和影响，其生产过程中往往会出现生产能力的闲置，这种现象必然会影响企业实现经济利益最大化的目标。而RCA能够识别产能，通过计算各部门的剩余闲置能力，揭示各部门的资源利用率，增强了管理者对产能信息的可视化，使管理者获取更多的资源信息，从而充分利用生产能力，有助于生产效率的提高。

（三）有利于企业实施全面预算管理

在资源消耗会计下，由于每一个资源结集点都有自己的成本对象，因此可以以资源结集点作为编制预算、考核业绩和分析差异的基本单位。在计算单位费率时，按成本形态把单价分为固定和变动两个部分，当一个单位的产出数量发生变化时，就很容易计算出适应这种变化的新的预算数据，进而为企业管理者的预测提供技术支持。

（四）为企业更高层次的决策提供科学依据

资源消耗会计运用包括货币指标在内的所有可量化指标来定义资源的消耗关系，能够提供包括完全成本信息、边际成本信息、剩余闲置能力以及部门资源利用率等在内的多层次信息，使企业得以确切掌握各个作业的资源消耗情况，明确核心业务和非核心业务，并及时调整战略，集中全力形成核心竞争力。对于资源消耗与产出比例相对较高的业务，可以从变动成本和固定成本两方面进行分析，帮助企业做出业务外包的合理决策。通过对资源的整合与分配做到最大限度地利用资源，避免不必要的损失和浪费。

二、资源消耗会计在应用中存在的困难

（一）资源消耗会计成本管理系统过于复杂

资源消耗会计对于成本中心的划分十分细致，一个企业中可能存在成百上千个成本中心，同时对这些成本中心的方方面面都进行分析和管理就使得资源消耗会计的成本管理系统非常复杂，不利于各层次的人员对有用信息的提取和使用。另外，对如此庞大的成本管理系统进行定期维护和更新也需要巨大的人财物力支持。

（二）企业难以正确衡量实施资源消耗会计的成本效益

资源消耗会计中成本管理系统的复杂性决定了企业在应用资源消耗会计时所付出的成本必然较高。这些成本中不仅要包括系统的开发、设计、安装、调试及员工培训等基础性工作，还要考虑后续的应用和维护成本，因此难以准确计量。而在资源消耗会计实施前，其未来能够带来的收益也没有一个客观的量化标准，无法准确确定。在这种情况下，企业实施资源消耗会计的成本效益便难以正确衡量，管理层是否愿意花费巨大的成本来支持短期内未必产生明显受益的成本管理体系具有很大的不确定性。

（三）企业作为一个整体难以达到最优化

资源消耗会计的责任控制系统将企业分成成百上千个成本中心，各个成本中心独立完成工作，对本中心的责任成本负责，意在实现企业每个步骤的最优化。但由于过度关注个体，不重视战略成本管理和企业价值链的分析，资源消耗会计很容易忽视整个系统流程的合理性，背离企业整体目标，还可能会增加企业的总成本。

（四）缺乏有力的信息技术支持

资源消耗会计虽然可以满足现代企业在复杂的经营环境下对成本核算和管理的新要求，但却需要企业内部提供大量的成本资料，这一点必须通过ERP系统来实现。然而我国的大部分企业对于ERP的使用和操作多限于会计核算层次，对管理信息系统的应用程度不高，能支持资源消耗会计的ERP系统屈指可数，更无法做到ERP与资源消耗成本的整合。缺乏独立的功能模块作为技术支持无疑是推进其广泛应用的一大障碍。

（五）受管理层决策习惯的限制

资源消耗会计下的成本核算需要企业管理层的高度重视和积极参与。管理者以企业战略的高度去探讨和解决成本问题是推动资源消耗会计顺利应用的首要前提。就目前企业发展的现实情况看，有很大一部分管理者已经形成了一套固定的经营管理模式，由于惯性思维的驱使和风险规避的考虑，更乐于坚持固有的决策习惯而对新兴的成本核算方法束之高阁。因此，管理者决策习惯的限制也是阻碍资源消耗会计发展的一个重要原因。

三、资源消耗会计应用的相关对策

（一）简化成本管理体系

首先，减少成本中心。根据各成本中心对产品成本的影响程度和内部工序的复杂性来进行细分，只在重点影响产品成本，且工序较为复杂的部门细分成本中心。

其次，简化成本差异控制，摒弃经会计汇总后再上报分析的传统方法，直接获取实时提供的基本业务数据，在经营层次分析作业数据的差异变化，在层次上做一定程度的简化。

最后，简化盈利性分析。在大数据时代下，信息泛滥，并非所有与盈利相关的信息都需要进行分析和管理，因此可以借助信息系统将企业的关键盈利指标进行对比和分析，从而节省大量的人工和假设环节。

（二）加强成本效益分析

企业在运用资源消耗会计时所付出的成本主要包括设计成本、信息系统成本和核算成本。设计成本是在原有成本核算系统的基础上，为满足资源消耗会计的功能需求进行研究设计而付出的人力、财力、物力；信息系统成本是将资源消耗会计与计算机等信息技术相结合产生的费用，包括软件购置费用和日常维护费用等；核算成本是利用资源消耗会计信息系统对成本进行记录和计量所使用和消耗的人力、物力。企业实施资源消耗会计所带来的收益则是因使用这种成本核算方法而避免的，因决策失误产生的损失。

企业通过对资源消耗会计实施成本和取得收益之间的权衡，可以判断其应用该方法的必要性。当企业决策失误产生的损失大于实施成本时，就可以考虑将资源消耗会计用于成本核算和管理。

（三）建立战略成本管理模型

资源消耗会计下构建战略成本管理模型首先要满足企业战略目标的需要，资源消耗会计思想必须与企业的总体管理体系相一致，只有充分了解企业的内部组织流程、行业竞争状态才能更好地支持管理层的决策，优化企业发展战略。其次要熟知企业的资源消耗流程，明确企业从采购到销售这一整条价值链上各个资源库之间的相互作用关系，不仅要关注每一个资源库的投入产出情况，更要根据其间的因果联系合理分配资源，从而实现整个系统流程的最优化。

（四）加强信息技术支持

一般情况下，资源消耗会计必须与信息技术结合使用才能最大程度的发挥其成本管理的作用。因此，资源消耗会计的应用也离不开配套软件的支持。企业必须在以资源为导向的成本理念下，有针对性地在会计软件中融入资源消耗会计的核算与处理模块，构建符合企业实际需要的一体化信息系统，力求实现资源数据的即时处理和分析。这样，资源消耗会计才能更好的用于企业成本管理，帮助企业做出正确决策。

（五）管理层予以重视和支持

一方面，多年的粗放型管理方式使得我国企业高层管理者忽略了管理会计的重要性，成本管理在企业中得不到重视。另一方面，高管们过于保守的管理思想和固有的思维模式也大大限制了资源消耗会计在企业中的应用。对此，可以采取激励与监督的双重措施，将企业价值与管理者收益紧密联系起来，使管理者自觉地提高对资源消耗会计的重视程度，充分认识到提高成本分配的合理性和准确度对企业成本管理的重要性，加大对资源消耗会计深入推广和应用的支持力度。