企业内控的平衡术

自5月6日财政部等五部委联合《企业内部控制配套指引》起，中国联通广西壮族自治区分公司财务部总经理杨军就再一次将内控建设列为了她的工作重点。

算起来，上一次她与企业内控建设的“交锋”要追溯到2005年年底。彼时，已在美国上市的中国联通正面临《萨班斯法案》的考验。全程参与那项浩大工程，使杨军对内控建设有了深刻的认识。

她告诉记者，“内控建设不是一朝一夕就可以完成的，不同的企业应该根据自身的情况来选择与内控政策落地相匹配的方式。”与杨军一样，中国所有上市公司的财务人员们都面临着内控建设的考验。本刊记者经过多日的采访了解到，在内控建设的几个关键问题上，企业需要有很好的“平衡术”。

成本与效益的平衡

成本问题曾经让美国《萨班斯法案》饱受非议。在我国企业内控建设中，这同样是一个绕不过去的问题。

一家A＋H股上市公司内控经理邓先生介绍说，企业内控建设的成本主要集中在3个方面，一是管理成本，即在改变管理流程、信息系统建设等方面的投入，这一块是内控建设最大的成本；二是时间和人力资源成本，这项投入在内控建设的初期会尤为显著；三是资金成本。

要做好企业内控建设，显然花费不菲。然而，杨军告诉记者，企业内控建设是一项长期系统工程，不能仅局限于某个时点上去看成本付出的问题，在初始阶段、起步阶段，付出大量的成本是必然的，但如果将企业内控建设的时间线拉长，其成本并不是那么难以接受。

当然，很多企业还会困惑于：实施内部控制建设的成本费用容易计算，且是刚性支出，但对内控建设带来的效益统计就很难计算了。那么，如何实现成本与效益的平衡呢？对此，信达投资有限公司计划财务部总经理吕飞显得有些无奈，“企业的成本效益观念大到衡量企业整体运营、中到建设制度体系、小到检验项目运作，贯穿于企业的方方面面。实施内部控制建设自然也会涉及成本与效益匹配的问题。但是，内控建设本身纯粹是一个投入的过程，它不直接产生收益，但能为企业间接创造经济效益。不过，这部分经济效益怎么计算？这种投入和产出是否划算？这仍然是内控建设投入与产出比计算的一道难题。”上海新世纪资信评估投资服务有限公司总裁朱荣恩也表示，从实证研究的角度来看，迄今为止都没有正面的成本效益分析模型，企业也只是在内控失控带来损失之后，才会感觉到开展内控建设的必要。

如中航油（新加坡），只有在最终遭受超过5.5亿美元的灾难性损失时，才意识到内控的价值。

另外，企业推行内部控制成本方面的压力还表现在，“成本在下，效益在上”，朱荣恩解释说，在实施内部控制的过程中，企业分支机构看到了成本的上升，但感受到的效益并不直观。相反，对于集团层面的管理者，则有可能认为内控产生的效益比较显著，也就是说企业各个层面的决策者所感受到的成本效益比率不同。

人治与法治的平衡

作为A＋H股公司内控建设的亲历者，邓先生介绍说，在内控建设的初期，企业遇到最大的障碍在于如何扭转人们的观念和意识――公司员工是不是接受内控，是不是真的觉得内控建设好，而不是因为要被动遵守制度上的硬性规定。

举例而言，按照《萨班斯法案》的要求，公司管理层出具评价声明需要开展内部测试，外部审计师出具审计报告需要开展审计，也就是说，同一件事情会有几个层面的检查和测试。而且，在一遍又一遍重复这一过程的时候，还必须留下经办人签字或书面的材料，整个过程非常繁琐，与以往打个招呼就能办好相比，现在多出了一大堆程序。可想而知，业务部门对这项工作的抵制。

习惯了“人治”企业环境的弹性与纵容，由内控建立起来的“法治”不免有些束手束脚。记者了解到，曾有一家Ａ股上市公司，早在2004年就已经启动了企业内控建设，虽然走在了其他企业的前面，却仍然在大量的成本投入后渐渐搁置。究其原因，正在于内控建设与企业“人治”的冲突。

“内部控制制度的核心主要约束的并非企业一般普通员工，更多的是对于企业各级管理人员权利和行为方式的约束。因而，在内控建设和执行过程中，当这些制度与企业管理层的某些利益产生冲突或束缚了管理层的手脚时，可能原先迫于外界压力推行或曾经支持内控制度建设的管理人员，反而会成为内控制度建设和推行的障碍或阻力，企业内控的建设和推进必然会半途而废或流于形式，甚至搁置。”吕飞表示。

他进一步指出，“一般而言，企业内控建设的过程可以解读为从放权到集权的一个过程。事实证明，企业内部管理从集权到放权比较容易，但从放权到集权这一逆向改革就会比较困难。所以如何平衡这种权利和利益关系，以免给企业带来动荡，影响企业发展；如何选择强有力的措施‘削藩’，以免制度约束力被化解，得不到彻底执行；如何避免或弱化这种阻力，以免制度变形，与内控建设设计的初衷相背离，是防止内控流于形式的一个重点所在。”

直接作用与间接作用的平衡

对于企业而言，实施内部控制最直接和最大的收益即风险控制，但是在安然、世通等财务丑闻发生后，应声而出的《萨班斯法案》却也并未杜绝此类事件，由雷曼兄弟带来的金融海啸就是明证。

朱荣恩指出，每一次事件、每一次危机对内部控制的建设实际上都是一次推动，内控风险水平的螺旋上升需要内控建设的逐步发展和完善。

杨军表示，她感受到的内控建设的直接受益在于公司制度的体系化，以往公司的各项制度都是分散的，独立看是可以的。但如果从整体环境出发，考察这些制度是否与战略匹配，各个环节是否合理，以及管理手段是否最为高效，都是不确定的。

同时，随着内控建设的不断深入，由内控所带来的间接作用也不由得让人感到欣喜。“内控建设让企业的管理更加透明和规范，管理层让每个员工都认识到内控建设与风险监控关系到每一个岗位。这是员工知情权的一种体现，更是员工责任的明确。”杨军表示。

除此以外，杨军还表示，内控建设对于效率的要求，使得企业的信息化水平也在不断地提高，手工操作、人管人的模式再也跟不上企业发展的速度，而信息化仿佛是一个“魔方”，带给了中国联通发展所需要的种种可能。

“在实施内控的过程中，我们企业的员工都已经养成了一个习惯，就是无论做什么事情，都会留下书面材料的习惯，证明我是符合某项要求的。”邓先生在采访中提到，这是一个微小的改变，但却预示着更大层面的改进。

保险行业研究人员郭磊说，“企业内部控制制度从世界范围来说都是一个不断探索和改进中的课题。企业内控一方面为企业改革指明了方向；另一方面也预示因为存在不完备信息、委托、契约成本等问题，企业内控仍是一个逐步改善，但很难达到完美状态的过程。”