不动产税应成为我国市级财政的主体税种

［内容摘要］不完善的分税制财政体制经过十多年的运行，其负面影响日渐突出，已经影响到经济发展和社会稳定。本文根据我国地方财政运行的现状，结合房地产税的理论分析，提出房地产税改革的主要目标应定位为地方政府提供稳定可持续的收入来源，并以成都市为案例来说明改革后的不动产税是否能够成为市级财政的主体税种。

［关键词］不动产税；市级财政；主体税种

本文的房地产税指直接以房产和地产为征税对象的税种，包括城镇土地使用税、耕地占用税、房产税、城市房产税、土地增值税五个税种。本文设想把这五种与房地产相关的税收合并，并对居民住宅征收不动产保有税，统称为不动产税。

一、不动产税成为地方政府主体税种的背景

1994年的分税制财政体制改革带有浓厚的过渡色彩。不完善的分税制财政体制经过十多年的运行，其负面影响日渐突出，并影响到经济发展和社会稳定。

（一）地方税缺乏主体税种

按照分税制最基本的要求，中央政府和地方政府都应当有基本稳定的收入来源，也就是要有自己固定的税收。这种固定税收应当由若干税种构成，其中包括主体税种和辅助税种。现行的分税制虽然建立了中央税和地方税，并划分了各自的职能范围和收入权限，但缺乏主体税种，尤其是地方税。现行地方税体系中，调节面广、调节力度强、征管简化、收入规模大、起主导作用的税种仅有营业税。虽然以房地产为课税对象的税种不少，但它们之间缺乏相互配合，税种设置层次不清，税收收入规模小，使本应成为主体税种的房地产税没有起到应有的作用，严重地制约了地方税体系的健全和完善。从全国情况来看，房地产税收收入在地方财政本级收入中所占比重为5.13%。如果加上占地方财政本级收入比重2.81%的契税，6种房地产税收占地方财政本级收入的比重为8.12%。

（二）地方财政处于收不抵支的困境之中

这次分税制改革使财权向中央政府集中，事权却没有进行相应调整，致使财权与事权严重不对称。从分税制的运行情况看，地方政府的财政收入占整个财政收入的比重逐年下降，从1993年的78%下降到2002年的45%; 中央政府的财政收入占整个财政收入的比重明显上升，从1993年的22%上升到2002年的55%。①而地方政府的财政支出占整个财政支出的比重却没有相应的变化，一直在70%左右。这说明地方政府用不到一半的相对收入支撑了70%的相对支出责任，这与实施分税制前地方政府用68.4% 的相对收入仅仅支撑59%的相对财政支出责任形成强烈的反差。这也说明由于财政收入分权不足，财政支出分权过度，收入与支出差异化的问题导致了地方财政处于收不抵支的困境之中。2005年地方财政收支缺口高达9，840.35亿元，同时地方财政自给率下降，仅为60%左右。地方财政自给率下降的必然结果是财政收支矛盾激化，要么是对中央财政的依赖性增强，甚至倒逼中央财政，要么是靠出售土地筹集所需经费。2005年全国土地出让金为5，505.15亿元，相当于全年度预算内收入的25%。有些地方的土地出让金收入甚至已经到达地方财政收入的70%左右。

（三）税制老化，不能适应现代经济的发展需要

尽管改革开放以来，我国进行了两次大的税收改革，但几乎没有触及到房地产税的改革，房地产税严重老化，不能适应现代经济发展的要求。城市房地产税是20世纪50年代公布实施的税种，多年来未作调整，是目前房地合一的一个税种，但仅对外资企业和外国公民征收。房产税是以房屋为征税对象向产权所有人征收的一种税，只对商业用途的房产征税，其计税依据是房产原值或租金收入。城镇土地使用税是指在城市、县城、建制镇和工矿区范围内，对拥有土地使用权的单位和个人，以其实际占用的土地面积为计税依据，按税法规定的税额计算征收的一种税。耕地占用税是对占用耕地建房或从事其他非农业建设用地为课税对象，实行从量计征的地区差别定额税率，一次性课征。由此可见，这几种税与经济增长的关联度不强，其税基不能随着经济发展和物价水平的提高而扩大，尤其是近几年，房价和地价大幅度地上涨，与此相关的税收却维持原来的水平，收入弹性差，不利于稳定和壮大地方财力，不利于调动地方发展经济，开辟财源的积极性。

（四）税源结构发生变化

随着经济的发展，尤其是改革开放后房地产业的飞速发展，我国的税源结构也在发生变化：大量个人可支配货币收入正转化为不同类型的不动产。这说明在社会财富总量中以房地产形式存在的社会财富在增加，特别是房产在财富总量中的比重在上升。在个人所得税制度还不完善的情况下，仅仅依靠个人所得税调节社会贫富差距是不够的。因此，开征统一的不动产税，以适应税源结构的变化，达到扩大税基、普遍征税的目的，还可促进社会公平。

二、不动产税成为地方政府主体税种的理论依据

（一）不动产税为地方政府的基础设施建设提供资金

从美国的实践来看，不动产税是一种受益税，即不动产税收入主要用于为纳税人服务，具有使用费的性质，是每个人享受地方服务必须支付的价格。地方政府把不动产税收入用来改善地方公共基础设施和公共服务，如道路、学校、消防等，这些改善了的基础设施和公共服务就会提升纳税人的居住环境，提高居民的生活质量，不动产所有者（或使用者）是当地公共服务的受益者，因而不动产税的征收和使用对象匹配性较好。与此同时，地方公共项目带来的收益和这些项目在不动产税中体现的成本将被“资本化”在当地房地产的价值中。一方面，地方学校教学质量高、犯罪率低等因素将增加当地的住房价格；另一方面，低税率也会增加住房价格。税收和服务将影响房屋的价值，当地居民为了提高自己的财产价值，特别支持那些收益多于成本的地方财政项目。地方项目的成本和收益明显地体现在当地财产价值中，这就有效地为地方财政预算决策提供了经济动力。所以，不动产税是一种近似于能够鼓励当地居民做出正确的财政决策的受益税。［１］

（二）地方政府独立自主的税收来源能提高财政效率

独立自主的税收来源将地方政府的税收和财政支出联系起来，促使地方政府要做出正确的财政决策，以便最大化公共开支所带来的效益。因此，地方政府必须衡量所建议的公共项目的成本和收益。如果有其他资金来源，公共项目的成本和收益的联系不复存在，公共项目的选择不再仅仅依赖于地方政府所要支付的成本，因而公共项目可能过于昂贵。地方政府独立的财政收入来源减少了地方政府对中央或上级政府间拨款的依赖，政府间拨款通常附加上一定的条款来限制财政支出决策选择，降低了地方政府控制预算总规模的能力。与地方税收相比，拨款让地方政府更加浪费。［2］缺乏地方收入来源，地方政府可能放弃一些受益项目，难以实现最有效率的预算结构，也很难以最有效率的方式提供公共服务。独立的地方政府公共财政开支促使地方政府在项目评议过程中充分考虑项目的成本和收益，提高地方政府决策的科学性。

（三）不动产税具有明显的地方税的特点

不动产税具有地方税的特点，最适宜划归地方政府。首先，房产和土地分散在各个辖区内，只有地方政府才能详细掌握税源，核实房价地价，纳税人不易偷漏税款，课征效率高。如果由中央政府课征，则征税成本比较高。其次，由于不动产税是以房产和地产为征税对象，其税基具有不可移动性，不会因为税收政策流向其他地区。业主无法通过税基的流动来减少其税负，也无法隐瞒其税基而逃避纳税的义务。再次，物业与其主人的居住地通常是在一起的，均享受了来自地方财政的公共利益，由地方政府对房地产征税符合地方税的受益特征。只要地方政府专心优化本地投资环境，搞好基础设施和公共服务，吸引越来越多的居民在本地区居住和企业在本地区投资，就可以不断推动本地的房地产升值，扩大税基，形成长久不衰的财源。因此，不动产税作为地方税主体税种是必然的选择。

三、不动产税成为市级财政主体税种的可行性：以成都市为例

(一)成都市不动产税收入现状

自1994年实行分税制以来，成都市的财政收入总额一直以每年20％左右的速度稳步增长，2003年成都市的财政收入总额达到了2，161，256万元，比2002年相比增长了15.1%。地方本级的财政收入却不稳定，波动幅度较大，与市财政收入的增长趋势不一致。同时，财政支出一直保持稳步增长的趋势，增长幅度大约在20%左右。财政支出规模不断超过地方财政收入，使得地方财政年年出现了赤字。

根据我国现行的“分税制”财政体制，房地产税是地方政府的财政收入来源之一。从现实情况来看，房地产税对地方财政的贡献很小。1999年，房产税、城镇土地使用税和土地增值税共24，829万元，占财政收入的比重为2.37%，占地方财政收入的比重为3.93%。2003年，这三种税收增加到49，392万元，占财政收入的比重为2.29%，占地方财政收入的比重为4.56%。2005年，虽然土地增值税、城镇土地使用税增长迅速，增幅分别高达2.5倍、3.7倍，比重提升快于其他小税种，但在税收总收入中所占比重仍然比较低。来自于房产税、城镇土地使用税、土地增值税和耕地占用税的收入占税收总收入的比重仅为2.3%,对房地产税增量的贡献为7.56%，对税收收入贡献度为5.18%。说明尽管经济增长和税收收入增长的速度较快，房地产税收却没有同步增长，基本上维持原来的水平。显然房地产税并没有成为地方财政的主要收入来源。

(二) 成都市不动产税收入测算

本研究设想，合并现行的房产税、城市房地产税、耕地占用税、城镇土地使用税、土地增值税，开征统一的不动产税。对于城市房地产，无论是从事经营性的，还是非经营性的，都要纳入不动产税的征税范围。本研究假定房地产税改革只是导致房地产的税收发生变化，而其他财政收入和税收收入不发生变化。由于中国还没有建立完整的房地产登记和信息系统，不能给不动产税率的设计提供充分的信息。国务院发展研究中心的研究表明税率范围可以设定在0.3%―0.8%之间。［3］现行的房产税税率是房产余值的1.2%，本着财政收入和税负基本不变的原则，考虑到经营性企业缴纳的耕地占用税、城镇土地使用税、土地增值税和房产税的合并以及即将要进行的内资企业所得税和外资企业所得税的合并（初步确定税率为24％），本研究估算了不动产税率为0.3%、0.5%、0.8%、1.2%的情况下不动产税的税收收入，着重分析了不动产税率为1.2%时的不动产税税收收入，并与现行的财政赤字和城市维护建设支出进行了比较。根据《四川统计年鉴》上的成都市历年全社会房屋建筑情况的统计资料（1978―2004年）和房地产开发销售情况中的商品房销售总额（1995―2005年）以及成都市房管局提供的成都市房产面积（存量）（数据来源见附件）。本研究根据统计数据，以现行的市场价格对不同年份的房产价值进行了评估，成都市1999年以前的房产存量现行评估价值为28，128，173万元，1995年至2005年每年新增房产的现行价值分别为386，839万元、730，707万元、970，250万元、1，154，666万元、1，353，437万元、1，744、453 万元、2，820，968万元、3，340，534万元、4，030，646万元、4，795，440万元和5，249，903 万元（见表1）。因此，1999年成都市存量房产的现行价值为32，724，072万元，2000年为34，468，525万元， 2001年为37，289，493万元，2002年为40，630，027 万元，2003年为44，660，673万元，2004年为49，456，113万元，2005年为54，706，016万元。假定不动产税征收率为100%，且不考虑对国家机关、事业单位的房产和居民基本生活住房免税的问题。如果税率分别为0.3% 0.5%和0.8%、1.2%，基于评估价值的不动产税收入情况(见表2)。

把实际取得的财政收入或税收收入减去实际取得的房产税，土地增值税和城镇土地使用税的收入，再加上估算的不动产税收入（税率为1.2%），就得到调整后成都市的财政收入或税收收入。表3、表4显示了估算出的不动产税收入在调整后的财政收入和税收收入中的比重。

四、结论与政策建议

根据前面的数据分析可知：(1)对所有的房产征税,以房产的市场价值为税基所征得的不动产税收入比现行的房地产税收收入多得多。如果将调整后的地方财政收入与成都市实际的财政支出相比较就会发现，财政收入基本上能够满足财政支出的需要，不会出现财政赤字（表3）。这就意味着在现阶段征收不动产税可以使市级财政走出收不抵支的困境。(2)虽然估算的不动产税收入逐年在增加，对地方政府财政收入和税收收入的贡献比改革前大大增加，但与发达国家相比，仍存在很大差距。根据OECD组织1994年的资料，不动产税是多数发达国家地方税收的主要来源，如不动产税占美国地方政府税收收入的75.8%, 加拿大占82.6%,澳大利亚占99.6%,英国占95.6%。［４］而估算的不动产税在成都市税收收入的比重最高时都不到30%。从目前的情况来看，不动产税还不能成为我国地方政府的主要收入来源。(3)根据不动产税的“受益”性质，不动产税的收入用于地方基础设施建设能够提升当地居民的生活质量，也有助于提供当地房产的价值，为地方政府提供稳定的收入来源。本研究发现，估算的不动产税收入完全能够满足地方政府用于基础设施建设方面的支出，在基础设施建设支出规模较小的情况下，不动产税收除支付基础设施建设外还有节余，可用于其他财政支出。开征不动产税，可以解决地方财政基础设施建设资金的困难，避免地方政府过分依赖土地收入而带来的财政风险。(4)在现行税收体制下，不动产税在地方财政收入和税收收入的比重不稳定。我国的税收体制一直是以流转税作为主体税种，增值税收入占整个税收收入的一半左右，尤其是近几年，税收收入的增长速度大大超过GDP的增长速度。尽管不动产税的收入也在增长，但其增长的速度远低于增值税的增长速度。这也说明了要使不动产税成为我国地方政府的主体税种，除了进行房地产税收的改革外，还要进行税收结构的调整，使以间接税为主体的税收体制转变成为以直接税为主体的税收体制。

注 释：

①《中国统计年鉴》，中国统计出版社，2004年。

主要参考文献：

［１］William A. Fischel. 地方政府企业，房屋业主和财产税的受益论［C］．华莱士•欧斯编，丁成日译．北京：中国税务出版社，2005．

［２］Wallace E. Oates．财产税与地方政府财政――概述和回顾［C］．华莱士•欧斯编，丁成日译．北京：中国税务出版社，2005．

［３］谢伏瞻．中国不动产税制设计［M］．北京：中国发展出版社，2006．

［４］李进都．房地产税收理论与实务［M］．北京：中国税务出版社，2000．

Real Estate Tax Should be a Main Tax of Municipal Public Finance

Deng Juqiu

Abstract: The imperfect state-local dual public finance system has been carried out for more than a decade, while its negative effects become increasingly obvious and impede the economic development and social stability. The paper proposes that the goal of real estate tax reform should be raising stable and sustainable fiscal revenues for local governments based on the current situation of fiscal difficulties of local governments and the theory of Real estate tax, and tries to prove that real estate tax can be a main source of revenues for municipal public finance by taking Chengdu as an example.

Key words:[WTBZ]real estate tax; municipal public finance; main tax