成本差异分析的深入探讨

摘要：标准成本法是比较实际成本和标准成本的一种控制技术，反映了实际成本脱离标准的差异分析。我们熟知的成本差异是拿直接原材料，直接人工，变动性制造费用，和固定性制造费用四大项的实际成本和标准成本进行比较。本文就这四大项进行了深入分析和提出了三个问题，并在文中得到结论。

关键词：标准成本 成本差异分析

标准成本在成本预算的控制方面广泛应用，包括制定标准成本，找出成本差异并进行分析，和处其理差异的。标准成本法是比较实际成本和标准成本并给出差异报告的一种控制技术。我们熟知的成本差异是拿直接原材料，直接人工，变动性制造费用，和固定性制造费用四大项的实际成本和标准成本进行比较。就这四大项传统意义上的成本差异我提出了几个问题，并在本文中得到结论。

问题1： 变动成本法和完成成本法下，包含的成本差异是一样的吗？

问题2： 如果一件产品需要多于一种原材料或者人工，这时候会不会因为它们的组合不同，而需要更进一步的差异分析呢？

问题3： 如果事先制定的标准成本需要修正，那么在比较的时候是否应该和修正后的标准成本进行对比呢？

完全成本法是一种对外编制财务报表时进行成本核算的方法。 成本按照完成本方法分为生产成本，也叫制造成本，和非生产成本，也叫非制造成本。 一个产品的成本包括了直接原材料，直接人工和制造费用，其中固定性制造费用是按照事先预定好的一个标准的比率分配到销货成本中的，是属于产品成本的一部分。而变动成本法区别于完全成本法，把成本分为变动成本和固定成本，只有直接材料，直接人工和变动性制造费用属于产品成本的一部分，完全成本法下的固定性制造费用不属于产品成本，而是直接记入到当期的利润表，把这个成本算成期间费用。那么固定性制造费用就不是存货成本，在变动成本法下，不会使用标准分配率。 其固定性制造费用的唯一成本差异只有一个那就是价格差，是实际生产数量下实际所发生的固定性制造费用的一个成本总额与在预算的生产数量下编制的标准固定性制造费用的一个总额之间的价格差异。在完全成本法下，除了变动成本法下的固定性制造费用所产生的价格差异外，我们还应该要考虑的是数量差异。其计算公式为：

固定性制造费用的数量差异 = 标准分配率 X（预算生产量应该用的标准人工小时数 - 实际生产量应该用的标准人工小时数）

结论1：完全成本法下的成本差异除了变动成本法的所有差异以外，还多了一个固定性制造费用数量差异。

当一件产品需要多于一种原材料时候，并且每一种原材料都可以分开控制，实际组合偏离标准组合所产生的组合和产出差异，我们就需要进一步分析。例如，

一个产品A需要用到F和G两种原材料， 单位标准成本分别是F用量5公斤，每公斤2元，共10元；G用量10公斤，每公斤3元，共30元，合计生产一个产品A需要40元。实际生产80个A产品用量500公斤F和730公斤的G。

直接原材料用量差异 = 直接材料标准价格 X （实际产量下直接材料的实际用量 - 实际产量下直接材料的标准用量）

F = 2元 X （500公斤 - 80个X 5公斤）= 200 元 （A）

G = 3 元 X （750公斤 - 80个 X 10 公斤） = 210 元 （F）

那么如果实际产量下直接材料按照标准的组合， 也就是5公斤：10公斤，也就是三分之一和三分之二的比例是一个怎么样的情况？

直接原材料用量组合差异 = 直接材料标准价格 X （实际产量下直接材料的实际用量按照实际组合分配 - 实际产量下直接材料的实际用量按照标准组合分配）

F = 2 元X （500公斤 - （500 + 730）X 1/3）= 180 元 （A）

G = 3 元 X （730 公斤 - （500 + 730）X 2/3） = 270 元 （F）

直接原材料用量产出差异 = 直接原材料标准价格 X （实际产量下直接材料的实际用量按照标准组合分配 - 实际产量下直接材料的标准用量按照标准组合分配）

F = 2元 X （410 公斤 - 80个X 5公斤）= 20 元（A）

G = 3 元 X （820 公斤 - 80个 X 10公斤）= 40 元 （A）

不难看出，A产品直接材料用量差异是10元有利差异，包括组合差异90元有利差异和产出差异80元不利差异。

总结2： 当一件产品需要多于一种原材料的时候，而且每一种原材料都可以分开控制其成本，我们需要把直接原材料用量差异分析的更为细致，包括了直接原材料的组合差异和直接原材料的产出差异。同样，如果一件产品需要多于一种人工时候，且可以分开每个成本可以控制，我们则需要把直接人工的效率差异分的更细致，分为组合差异和产出差异。

传统意义上的成本差异是把实际生产量下的实际成本和最初的标准成本进行比对，但是现实中企业会在实际运行中更新最初的标准成本，目的就是为了责任明确化。 比如，某一个原材料现在的市场价格是10元，其标准成本只有5元，实际购买的价格是8元，那么在成本差异分析上直接材料价格差异按照传统的实际8元和标准5元比较肯定是不利差异， 如果用这个结果来做绩效评估的话对于采购部门是不合理的。 那么我们就需要和修正后的标准成本比较，实际购买8元和更新后的市场价格10元，这个结果就是一个有利差异，我们把它叫做直接原材料运作差异。 而原始标准成本和标准成本在修正后的比较我们叫做直接原材料的计划差异。同样的，和传统一样直接原材料计划差异包括了直接原材料计划的价格差异和直接原材料计划的用量差异，直接原材料的运作差异，又包括了直接原材料的运作在价格上的差异和直接原材料的运作在用量上的差异。

总结3： 如果预定好的标准成本需要修正，那么我们应该和修正后的标准成本进行对比。