国有企业内部审计的独立性

摘要：内部审计独立性包括机构独立、人员独立、业务独立等，而影响内部审计独立性主要体现在内部审计组织机构的地位和设置层次上。

关键词：国有企业；内部审计；独立性

中图分类号：F239 文献标识码：A 文章编号：1001-828X（2013）12-0-02

一、内部审计的独立性

独立性称之为审计的灵魂。它分为实质和形式两个方面。所谓实质独立性主要指审计师的一种精神态度，即在工作中不使自己的判断受他人左右，不受个人偏见与杂念的影响，完全客观公正地判断并形成审计意见。所谓形式上的独立性，主要指审计师的一种社会形象，即审计师在组织地位与客户关系方面应独立于会计报表编制人，从而保证审计工作客观公正。

内部审计从审计组织和审计人员两个方面保持独立性。1.在审计组织方面，保证审计组织独立于被审计单位，与被审计单位没有经济利害关系，审计组织有充分的经费和专门独立的经费来源；同时审计组织对审计过程中审计人员保持独立性做出规定和检查、保障机制。2.在审计人员方面，审计人员应严格遵守职业准则和职业道德规范，在审计过程中独立行使审计监督权，独立客观地进行判断和表达意见，独立提交审计报告，不受任何单位和个人的干预和影响。

国际内部审计师协会（IIA）强调：“内部审计师必须独立于他们所审计的活动，独立性对于正确的审计工作实施是必不可少的”。我国《内部审计具体准则第22号—内部审计的独立性和客观性》，内部审计独立性包括机构独立、人员独立、业务独立等，而影响内部审计独立性主要体现在内部审计组织机构的地位和设置层次上。内部审计机构的组织地位和设置层次越高，独立性就越强，内部审计在公司治理中发挥的作用越大，否则，就越低，发挥的作用越小。

二、国有企业内部审计机构隶属层次与独立性现状

我国国有企业内部审计的产生，是政府在完善国内审计体系的基础上发展起来的，即企业内审机构不是由于企业源于自身发展的内在需要，而是由国家统一规定而产生，使我国国有企业内部审计的职能定位从一开始就注定无法真正实现独立性。

中国内审协会对980家国有企业内部审计机构设置进行调查后得出结论，83.76%的企业设置了内部审计机构，62.85%的企业审计机构归属总经理或副总经理领导，其中，隶属于高级管理层的比例最高，占62.85%；隶属于董事会的次之，占19.98%。国有企业内部审计机构在组织中主要存在以下五种模式：（1）内审机构隶属于财会部门；（2）内审机构隶属于纪检监察部门，与之合署办公；（3）内审机构隶属于高管层；（4）内审机构接受高管层与监事会双重领导；（5）内审机构设在董事会下的审计委员会，同时接受董事会和高管层双重领导。其中：国有企业中的上市公司按照第4和第5两种模式进行机构设置的较多，非上市公司的国有企业按照前三种机构设置的较置，现了高管层主导的基本特征。

调查样本中平行结构的内部审计机构设置在国有企业中占主导地位，在本单位高管（或董事会）的领导下，设置独立的、与其他职能部门平行的内部审计机构。这种模式下的内部审计机构，其独立性相对较弱，对本单位或本级管理活动的监督难以开展，而是较多的对下属机构或下一管理层次进行监督。国有企业内部审计隶属层次与独立性现状主要有以下几种：

（一）隶属于高管层的内部审计独立性不强，不能在公司治理层面发挥作用。由于大部分国有企业内部审计机构设立在高管层下，内部审计机构对高管层负责并报告工作。由于内部审计机构和审计人员的经济利益受制于企业本身，审计人员与单位之间的各种利益密切相关，致使内部审计机构受利益关系制约和人际关系影响，内部审计审什么、怎么审、审计结果如何处理、审计建议能否落实都要受本单位领导的制约，这就决定了国有企业内部审计机构及审计人员的独立性不能保证，同时也削弱了内部审计的职能，久而久之内部审计也就失去了其权威性、有效性，成了企业边缘化、可有可无的职能部门。

（二）隶属于高管层和监事会双重领导的内部审计独立性弱化，难以在公司治理层面发挥作用。我国的《公司法》规定，监事会成员由国有资产监督管理机构委派，但国有企业监事会的成员多数是内部监事，他们本身就是本企业的高管人员，既可能是从属于董事会、经理层的领导，并且其报酬最终也由公司、管理层发给，独立性完全丧失；而外派的监事中并未从审计精英库中产生，大多数是从领导岗位退居二线的老同志，他们大多缺乏管理经验，无法律、财务等方面的知识。将内部审计机构设置在国有企业的监事会和高管层双重领导下，在开展审计工作时，由于监事会仅有监督权而无控制权和决策权，这就使内部审计在发现问题时，不能够通过监事会来对制约董事和经理的违规行为，而内部审计人员的考核及待遇经济收入是由经营管理层负责的，注定要考虑经营层的要求及眼色，很难保证其独立性，导致审计结果无法实施，限制了内部审计在公司治理中作用的发挥。最终的后果就是国有企业许多受的监事会和高管层双层领导下的内部审计机构独立性弱化，难以在公司治理层面发挥作用。

（三）隶属于董事会下审计委员会的内部审计独立性强，在公司治理层面发挥作用最大。按照公司治理要求，国有企业将内部审计隶属于董事会下设的审计委员会，内部审计的独立性较高，在公司治理的层面审计发挥一定的作用。但也存在一定的局限性，国有企业的董事长甚至大部分董事会成员均来自于企业的经营班子，并未实现真正的所有权和经营权两权分离，董事会直接参与企业的日常经营管理，经营责任也直接落实到董事长或董事会头上，也就是说董事会与高管层人员基本来自于同一个利益层面和利益实现方式的群体，董事会与高管层的分权体制未能真正的形成制约机制。因此，如果将内部审计机构设置在国有企业的董事会下，由于国有企业存在内部人控制问题，内部审计将成为国有企业的内部控制人自己监督自己的机构，在这种控制环境下，内部审计无法保证其独立性，影响了其在公司治理中发挥作用。

三、强化独立性原则，发挥内部审计在公司治理中的作用

独立性原则是内部审计组织开展内部审计工作的基础，科学有效的内部审计组织机构是内部审计独立性的关键。独立、客观公正的开展审计工作，推动我国国有企业内部审计的发展，发挥内部审计在公司治理中的作用，主要从以下几个方面来开展。

（一）建立内部审计独立性的制度基础。国有企业开展内部审计工作的着眼点是独立性，缺少必要的独立性，审计工作就成了无本之木，很难达到预定的审计目标。目前我国内部审计已有的制度有《审计署关于内部审计工作的规定》、《中央企业内部审计管理暂行办法》等，无法保证国有企业内部审计的独立性要求。立法机构应尽快制度定有关内部审计工作的法律，将内部审计工作的权利和义务以及地位进行明确，只有这样才能保证内部审计的独立性。国有企业内部审计部门在履行内部审计职能时，必须时刻保持独立性，能够“置身事外”，不能成为制度规范的制订者或者经济业务的执行者，否则便难于真正履行基于“独立”的自身职能。

（二）合理设置内部审计机构，强化独立性。内部审计独立性包括机构独立、人员独立、业务独立等，而影响内部审计独立性主要体现在内部审计组织机构的地位和设置层次上。内部审计机构的组织地位和设置层次越高，独立性就越强，内部审计在公司治理中发挥的作用越大。国有企业内部审计机构应按照独立性原则设立，建立董事会主导的内部审计组织，董事会授权审计委员会实施对内部审计工作的领导，即在董事会下设置审计委员会及审计部，审计委员会由独立董事及外部董事构成，审计部直接向审计委员会报告工作，保证内部审计机构的独立性。

（三）实行总审计长委派制，保证其独立性。建议推行总审计长委派制度，国有企业由国资委委派总审计长，总审计长应是审计委员会成员，除了负责向审计委员会汇报内部审计工作外，还要定期向国资委汇报企业的经营情况和内部审计工作。实行总审计长委派制可以加强内部审计工作的独立性，为增强内部审计独立性提供组织保证。

参考文献：

[1]郑子恒.试论基于公司治理国有企业的内部审计模式.

[2]丁保利.国有单位内部审计独立性的实现路径.

作者简介：刘 虹（1971-），女，湖北襄阳人，学历：本科，研究方向：财务、审计。