国内会计师职保制度探析

作者：刘玉红 单位：河南商业高等专科学校

我们通过这个模型可以归纳出注册会计师事务所购买职业责任保险热情不高的原因，首先，注册会计师事务所失信成本较低。众所周知，人们是通过保险来分散风险的，只要有风险存在，人们才会需要保险。但是，我国注册会计师事务所在审计失败后很少或几乎没有赔偿的理念，赔偿的风险可以被忽略，导致公式中的保险公司可赔偿的金额P很小甚至为零，注册会计师审计失败后被要求赔偿的风险F几乎为零，从而促使注册会计师在头脑中形成不用赔偿这个理念。这将导致风险意识淡化，失信成本太低，最终对于保险没有需求，那么购买职业责任保险的热情也就不会太高。其次，注册会计师职业责任保险的保费费率太高，导致投保成本太大。保险公司开展经营时遵守的是“大数法则”，现实中是需要有足够多的承保单位来分散赔偿风险。如果参与投保的单位太少，保险公司面临赔付的风险无法被分散，这就迫使其将职业责任保险的保费费率定到较高水平，或者直接拒绝风险较高的注册会计师事务所进行投保。在此高额的保费费率会增加投保成本，即注册会计师事务所购买职业责任保险所要支付的保费B变大，但保险公司可能赔偿的金额P很小甚至可以为零，注册会计师审计失败后被要求赔偿的风险也非常小甚至为零，有这些因素共同作用使得投保收益S很小甚至为负数，这进一步打击了注册会计师事务所的投保热情，最终产生恶性循环。保险公司实施注册会计师职业责任保险热情不高的原因保险公司在遵循“成本———收益”原则基础上追求经济效益最大化，只有收益大于成本时才会获利，反之收益小于成本时会出现亏损。对于保险公司来说，其成本主要来源于保险赔偿的费用以及日常经营管理费用，而其收入主要来源于保费的收入及其投资收益，在此当中保费的收入占到了绝大部分。因此，保费的收入是保险公司弥补日常经营管理的费用和产生利润的源泉。但是，注册会计师职业责任保险这种保险产品给保险公司带来了极其艰难的抉择。如果提高此种保险保费费率，那么注册会计师事务所的投保热情就会降低，甚至选择不投保。而参保的单位减少就不能有效地分散保险公司所面临的风险，无形之中增加了保险公司的成本，导致保险公司极易陷入亏损状态，极大地打击了保险公司开展此项保险业务的热情。

注册会计师职业责任保险实施的必要性和可行性分析

（一）推行注册会计师职业责任保险的必要性自从2008年金融危机以来，各国的资本市场接连出现问题，一系列的会计舞弊丑闻逐渐浮现出来，被喻为“经济警察”的注册会计师在社会公众中的形象大打折扣。所以，保险公司在承担保险时必然会审慎地对待被保险的会计师事务所，在保险承保期内必然会对其执业过程进行监督，促使注册会计师自身提高执业质量，规范注册会计师事务所对于审计报告使用者所应承担的民事赔偿和经济责任，有利于重新提高人们对于注册会计师的信赖度。而注册会计师事务所以第三方独立的身份从事鉴证服务，存在着较高的职业风险。目前我国内陆的注册会计师事务所存在规模较小、执业质量差等问题，这就导致了注册会计师事务所自身规避或承担赔偿风险的能力有限，陷入民事赔偿的困境。但其在购买职业责任保险后，就会与保险公司产生依存关系，保险公司将会承担大部分的赔偿损失，注册会计师事务防御、分散风险的能力就会大大增强，也有利于推动会计师事务所稳健有序的发展。（二）注册会计师职业责任保险实施的可行性随着经济一体化进程的加剧，审计环境和对象日趋复杂多样，各国纷纷出台相应的法律、法规，对注册会计师的职业能力要求越来越高，其承担的责任与风险也随之加大。为了有效地避免审计失败所引发的巨额民事赔偿，保护投资者的利益，注册会计师事务所应该积极寻找能够有效防御或转嫁风险的途径。因此，财政部于2007年3月1日颁布了《会计师事务所职业风险基金管理办法》，在此当中提出注册会计师通过购买职业责任风险的途径分散或转嫁风险。这种措施把每个会计师事务所的民事赔偿风险通过保险公司扩大化地分散于社会，进一步增强会计师事务所的赔偿能力，能够更好地保护受害者的利益，极大地促进了民事赔偿法律制度的完善和社会的和谐稳定。因此，注册会计师职业责任保险无疑成为注册会计师事务所切实可行的抵御或分散执业风险的一种有效途径。

国际注册会计师责任保险模式的借鉴

（一）英国注册会计师职业责任保险的实施方法英国注册会计师行业的发展历史悠久，但也曾经面临会计师事务所审计失败遭受诉讼的情况。为了有效化解此项风险，英国注册会计师工会要求其会员必须投保最低限额的专业赔偿险和忠实保证险。其中专业赔偿险主要是承担因会计师事务所的合伙人、董事或其职员所开展的公司业务活动所引发的一切民事赔偿。会计师事务所每年的审计费用收入决定着保险公司的赔偿金额。通常可分为两种情况进行赔偿：第一，总收入达到20万英镑的事务所投保后，保险公司对于每项索赔事件的赔偿额是以下三项中数额最大的那个：总收入的2.5倍、上一个会计年度收入的24倍、5万英镑。第二，总收入在20万到70万英镑之间的事务所投保后，保险公司对于每项索赔事件的赔偿额是以下两项中数额最大的那个：总收入再加上30万英镑、上一个会计年度收入的25倍。而忠实保证险主要是承担聘用全职或兼职员工的会员因与公司托管的财务有关的所有欺诈或不诚实行为而造成的一切损失赔偿，每项赔款限额不低于5万元英镑。（二）美国注册会计师职业责任保险的实施方法在以往的30多年中，美国注册会计师协会为了对注册会计师提供有效的执业责任保护，制定并实施了满足不同规模的会计师事务所的职业责任保险计划。这个职业责任保险计划实施是通过大陆灾害保险公司开展的。具体来说，可以分为三个层次，第一层次被称作评价计划，主要是对于那些不超过三名职业会计师且年收入不超过30万美元的会计师事务所提供服务。第二层次被称作基本计划，主要是对于那些有特殊承保范围要求或者有三名以上职业会计师或者是年收入超过30万美元的会计师事务所提供服务。第三个层次被称作大公司计划，主要是对于会计师事务所的业务量排名在前一百名的事务所。随着经济的发展，美国提供职业责任保险的公司以及承保范围也急剧地增加。美国的保险业内人士指出，那些被实践证明可行的审计方法是控制风险的最有效的途径，无形之中也规范了注册会计师的行为，促进其业务的顺利开展。（三）对构建我国注册会计师职业责任保险制度的启示我国注册会计师责任保险制度的构建可以从美英两国注册会计师责任保险的具体做法中得到有益的经验。具体来说，我们可以得到以下启示：第一，从注册会计师事务所和员工的利益出发，审计失败后一旦遭到诉讼支付大额的索赔金额时，就可能会导致其面临破产的危险，而英国注册会计师工会要求其会员强制购买专业赔偿保险就是考虑到这一点。至于忠实保证险，主要承保在审计失败后通常会受到的行政处罚，但这不会涉及到民事诉讼，所以，此险种注册会计师事务所可以不需购买。第二，不同规模的注册会计师事务所面临的赔偿风险是不一样的，因此所需要的保险服务也不同。我国保险公司可以借鉴美国的注册会计师职业责任保险计划的经验，对不同规模、不同需求的会计师事务所提供不同档次的职业责任保险计划，也便于保险公司对于保险的风险进行有效的管理。

完善我国注册会计师职业责任保险制度的构建

（一）降低注册会计师道德风险，完善保险相关条款按照国际上通行的做法，保险公司不会承担或包揽全部风险，只是对于注册会计师的部分执业风险进行保险赔偿，在免赔范围内由注册会计师事务所自行承担赔偿责任，所以注册会计师事务所自身要有一定的自保额，从而降低保险人的成本，实现降低保费可能。由于注册会计师事务所要自己承担保险公司免赔范围的一切损失，这就会引起他们对于这些范围内事项的注意，规范自身行为，极大地降低注册会计师的道德风险和逆向选择。因此，注册会计师事务所就不会承接一些与自身能力不相符的业务，从而有效地规避了潜在的职业风险。（二）建立多层次保险责任计划，扩大保险责任范围自从我国加入WTO以后，企业之间的竞争进一步加剧，业务活动日趋复杂多样，会计师事务所为了满足不同企业的需求，已经积极拓展了许多非审计业务。这些业务与审计鉴证业务相比，与其相配套的法律法规尚未健全，受主观因素的影响较大，导致注册会计师承担责任的风险也急剧增加。目前，我国注册会计师职业责任保险的承保范围局限于审计风险业务，承保范围应该随着注册会计师业务范围的扩大而增加多层次的服务范畴，这样才能在满足防御或分散注册会计师职业责任风险的基础上，降低保险公司自身的赔偿风险，最终促进注册会计师行业的健康发展。