美国分部报告披露制度演进

分部报告是按行业分部和地理分部来披露公司分部信息的报告。分部报告的披露可以使投资者将公司的分部信息和外部信息进行比较，从而更准确地评估公司风险和未来成长潜能。近年来，随着经济的发展，尤其是跨国经营业务的急骤增加，企业分部报告的披露问题成为会计界的一个热门话题。笔者对美国分部报告披露制度的演进作了浅显的探讨。

美国分部报告披露可以追溯至1964年参议院附属委员会在法院举行的有关美国行业反托拉斯和垄断的听证会。这些听证会主要是针对多元化经营公司和联合集团，听证会的陈述建议美国证券交易委员会“要求公司披露每一所在经营分部的营业收入和利润。”1967年美国会计原则委员会（APB）了《会计原则委员会第2号意见书》“多元化经营公司补充财务信息的披露”，其中鼓励但并不要求各多元化经营公司对其行业分部的补充财务信息进行披露。

1969年美国证券交易委员会（SEC）开始要求上市公司按行业或地理分部来披露分部信息。SEC要求披露的基本信息包括总销售收入、所得税和非常项目前的收益。SEC的基本要求是：对营业收入、所得税和非常项目的净利润（或亏损）分别等于或大于这个企业营业收入、所得税和非常项目前的净利润10％的每一业务，最近5年总的营业收入、所得税和非常项目前的净利润要进行披露。该规定当然仅限于在SEC登记的公司，并非针对依据公认会计原则公布财务报表的所有公司。

1973年美国财务会计准则委员会（FASB）将各多元化经营公司的报告，列为其最初工作日程事项之一。1974年FASB对此了讨论备忘录，且在FASB采纳分部报告后，SEC同意重新考虑其对公司业务披露的要求。1976年FASB了《财务会计准则委员会第14号公告》（SFAS14）。该公告要求公司按行业或地理分部来披露分部信息，包括非关联客户收入、集团内部转移、营业利润或损失及可辨认资产等，而且规定公司如果按行业分部，则必须披露折旧、资本性支出、附属公司等信息。SFAS14的难点是产业分部的确认，为此该准则在附录D中指出，在确认产业分部时，应考虑产品的特征、生产流程的特征、市场和营销方法。1977年SEC又了《会计系列丛刊》，其采用了要求行业分部而非“业务”报告披露，从而使SEC的要求与《财务会计准则委员会第14号公告》更加接近。

SFAS14要求企业对按行业分部和地理位置细分的财务信息进行披露，它也要求披露出口外销和对主要客户销售情况。该公告将行业分部定义为“企业中为获取利润，而从事将某种或某类相关产品和劳务提供给非关联客户的一个分部。”这样造成行业分部与企业经营业务的划分并不一致，有时收集所需的数据要花费大量的时间和成本。分部信息使用者抱怨分部数据与其他的年度报告数据缺乏一致性。与此同时，一些财务分析师指出，根据SFAS14所产生的分部信息有用但不够充分。

考虑到上述问题，美国和加拿大的准则制定机构联合于1993年5月了一份邀请评论稿（ITC）――《企业分部信息报告》，并计划于1995年的第二季度征求意见稿（ED）。该ITC分析了分部信息报告存在的问题，建议采用按企业管理方式确定行业分部，用管理法或国别法确定地理分部。1996年1月FASB了《报告企业分部信息》（ED），该ED采用了管理法，要求上市公司以其内部评价分部业绩和配置资源为基础报告分部信息。

1997年财务会计准则委员会正式《财务会计准则委员会第131号公告》（SFAS131）取代了《财务会计准则委员会第14号公告》。该报告基本采纳了ITC和ED的观点，适用于上市公司，要求企业按单一的分部基础报告分部信息，该分部基础由企业组织用于内部决策和分部业绩考核的方式决定。同时它还对产品和劳务、地理区域和主要客户的相关披露做出了规定。SFAS131对SFAS14的改进之处主要体现在SFAS131以企业内部管理方式而不是按产业、地理和主要客户来确认可报告分部。SFAS131未采用产业分部，而是采用了经营分部概念。所谓经营分部就是企业取得收入和发生费用的组成部分，其经营成果一般为主要经营决策者所考查，且其个别财务信息可以从内部财务报告系统得到。凡是独立向决策者提供财务信息的企业组成部分均构成经营分部。