中美审计收费的比较及启示

本文为上海高校选拔培养优秀青年教师科研专项基金项目，上海市教委项目编号：29-022-2

【摘要】本文通过比较研究中美审计收费的特征，指出了三个思考方向，说明审计收费需要适度的政府最低限价管制，并对将来如何实现市场定价提出了一些意见和建议。

审计收费关系到注册会计师的独立性和审计工作的质量(罗晨燕,2003)，一方面，注册会计师要解除审计委托人（所有者）的受托责任；另一方面，又依赖被审计对象支付的审计报酬用以补偿其成本，获得一定的利润。审计费用不透明，容易发生购买审计意见等有损审计师独立性的行为，过低的审计收费会迫使审计师减少必要的审计程序，进而影响审计质量；反之，过高的审计收费并不必然地导致审计质量的提高却增加了被审计单位的经济负担。因此，对审计收费的指导和监管就成了注册会计师行业监管的一项重要内容，美国在此领域走在世界的前列。如何借鉴国外的经验教训、制定科学合理的收费指导标准，对我国注册会计师行业的健康发展将具有显著意义。

一、美国审计收费的特征

（一）审计收费市场定价

在美国，审计收费一般由三部分构成。1.审计产品成本，即执行必要的审计程序、出具审计报告所需的费用；2.预期损失费用，包括诉讼损失和恢复名誉的潜在成本等；3.审计事务所的正常利润。具体包括影响审计产品成本的因素、影响预期损失费用的因素、影响审计市场竞争的强弱和审计师事务所自身特征对审计收费的影响。

（二）会计师事务所声誉机制明显

在美国拥有高品牌的事务所收费比其他事务所明显高出很多，市场份额也具有明显强势（Bealty 1993；Craswell， Francis & Taylor 1995）。这是因为作为一种有益于投资者作出投资决策的信号，事务所的类型代表了审计质量的水平，由于更高质量的审计服务能让公司的所有者和潜在的投资者获得更有效的会计信息，使得客户愿意支付更高额的审计费用（Titman and Trueman，1986）。也就是“信号”带来的边际收益要大于或等于其边际成本。

二、中国审计收费的特征

（一）审计收费政府指导价

在我国，会计师事务所的审计收费由国家的物价管理部门授权注册会计师协会指定行业的审计收费标准，并指导会计师事务所的收费行为。1999年12月22日的2255号文件《中介服务收费管理办法》第六条（三）规定：对检验、鉴定、公正、仲裁收费等少数具有行业和技术垄断的中介服务收费实行政府定价。关于审计收费标准，国家计委于1999年12月22日颁布了《中介服务收费管理方法》，提出了一些原则性的指导要求，其主要内容体现在以下三个方面：1.审计收费是执行政府指导下双方协商定价；2. 审计收费应在平均工时成本费的基础上考虑必要的税金和合理的利润，并结合市场的供需进行分析；3.审计收费应体现服务的复杂性、资质等级和事务所的社会信誉。

（二）审计收费标准的个性特征明显

与美国四大根据项目要动用多少级别的人，这些按不同的级别有不同的收费标准，再加上项目需要多少时间的审计收费标准相比，我国的审计收费没有统一的审计收费标准。我国有的按公司注册资本或总资产来定价，更有甚者以与客户直接讨价还价来定价。不同经济水平的地区之间（如上海市与四川省）、同一经济发展水平地区之间（如北京和上海）的审计收费标准还是各地区之间（如深圳市与珠海市）审计收费依据都存在差异，从而导致审计收费数据缺乏可比性。

（三）恶性低价竞争

我国审计市场的准入门槛很低，会计师事务所数量在短短的二十几年里迅猛增长，数量已多达5500多家（21世纪经济报道,2005年8月15日）。而这其中的大部分还是由过去的旧体制脱钩改制过来的，不管是自身制度还是行业规范都存在很多不规范的地方，各事务所之间的竞争可想而知。而事务所不像其他中介行业，不能从事一般的广告宣传，因此事务所之间除了尽量利用事务所成员的社会关系外，低价揽客是其杀手锏。

三、若干问题的思辨

（一）审计市场：是否需要价格管制

我国的《价格法》第十八条规定：下列商品和服务的价格，在必要时可以实行政府指导价或政府定价：1.与国民经济发展和人民生活关系重大的极少数商品价格；2.资源稀缺的少数商品价格；3.自然垄断经营的商品价格；4.重要的公用事业价格；5.重要的公益价格。之所以对这5类商品或者服务实施价格管制，主要的原因是它们具有非同一般的社会意义与经济意义，也同时不具有竞争性。但我国会计师事务所提供的中介服务如审计、评估、验资等并不事关国家的经济命脉，也不具有垄断经营的特点（即使如美国四大在审计市场集中度非常高，但其价格仍然具有高竞争性，更何况我国审计市场的集中程度非常低），所以我国审计市场不具有价格管制所需要的社会经济环境。也就是说，我国审计收费不需要进行价格管制。

而且，在一个本应该实施竞争的市场人为地进行价格管制，这种管制越严格，市场就越不完善，市场越不完善就越需要人为地强化价格管制，如此恶性循环，效果可想而知。同时带来的还有“寻租、设租”等滋生腐败的行为，从而还将增加社会的“反腐败”成本。可见，会计师事务所的审计收费不能实施严格的价格管制。但是考虑到我国不是一个高度发达的市场经济国家，审计市场上并不存在高质量的审计需求，各个事务所之间的竞争存在严重低价揽客现象，在审计质量的公共监督机制还没有建立起来的情况下，适度的政府管制能遏制很多违规行为的产生。适度的政府管制在现阶段还是很有存在的必要的。适度管制应该逐步留给市场更大的决定空间。具体地说：在影响审计收费的因素中，政府可控制的如会计师事务所的利润，审计成本中执行基本审计程序的时间，但更多的应该留给市场决定，如企业的财务状况、业务的复杂程度以及预期的损失等等。需要特别说明的是：不论是政府干预定价还是市场定价，其本身的收费原则是一样的，和美国审计收费包含的三部分一样。因为这三部分是构成收费定价的基础。

（二）过渡办法：低价管制或高价管制

对审计收费的管制存在两种情况：一是为避免垄断利润而规定收费的最高标准；另一个是为杜绝“低价揽业”而规定收费的最低标准。因为我国的审计收费是由物价管理部门制定会计师事务所的价格服务标准，物价管理部门由于信息不完全和信息不对称，根本无从准确地把握作为私人商业秘密的审计成本，更何况不同的事务所、不同的审计业务与不同时期的审计成本都有差异。若管制机构采用直接询问（如问卷调查）的方式，作为理性经济人的事务所一般会在审计成本确定标准上巧妙增加“水分”从而制定出更高的审计收费标准时，其在承揽业务时能给自己的讨价还价留有更大余地。而过高的标准对于那些有能力和空间以更低价格提供高质量审计服务的事务所来说，则限制了他们的价格竞争优势，又增加了克服的审计费用。（王善平，2004）。在现实中，绝大部分审计收费的实际数都大大低于物价部门规定的收费标准，甚至有些连一半都不到，就证明了上述的结论。

与此相反，实行最低限价收费标准，可防止事务所为了争夺客户、竞相压价而导致的审计质量低下的现象。因为在审计收费过低、甚至连事务所的变动成本都不能完全补偿的情况下，事务所为了生存，必然要省略一些必要的审计程序，使独立审计质量无从保证，但这一最低限价管制在我国显得尤为必要。因为在前文中已经说到我国审计市场的准入机制很低，面对数量众多而又良莠不齐的竞争环境，恶性低价揽客成为了各个事务所的生存之道。因此针对我国特有的制度背景和环境，低价管制更为迫切和必要。同时要强调的是：物价管理部门在制定这一最低的标准时，一定要在广泛调研、充分征求各方意见的基础上，尽可能地制定出科学、合理的低价标准。因为收费作为成本的补偿方式，只有在成本能得到有效补偿的前提下，质量才能得到有效保证。

（三）市场定价：何时才会实现

前文中已经说到，在现阶段，我国审计收费方面适度的政府管制是必要的，但并不是说要让这种管制一直存续下去，而是要逐步取消会计师事务所的价格管制，最终实现市场定价。

我国现有的审计收费制度安排的主要问题是导致了恶性的低价竞争，难以通过市场的力量淘汰劣质的审计师，在审计市场出现比较严重的“劣币驱逐良币”现象。成熟的审计市场可以通过质量管制、通过审计公费的市场定价安排自然地实现优胜劣汰，其中的主要条件是：1.市场有真正需要高质量的审计信息的需求者，这样，审计师才可能从高质量审计信息提供中得到应有的收益，审计信息的需求者才可能在信息需求得不到满足的情况下，违法违规的审计师；2.与1相关，企业必须建立有效的治理结构，其中重要条件之一就是企业股权不能太集中，也不能太分散，在此，我国最大的工程是国有股减持；3.对审计师的诉讼成本低，诉讼收益高，若使用审计信息的受害者得不到诉讼收益，作为理性经济人就不会失职与舞弊的审计师。目前最大的问题在法律制度设立的门槛过高、惩罚力度不大。多数情况下，审计信息的受害者一般并不行使诉讼权，这样，违法违规的审计师竞争的主要办法不是较高的服务质量，而是较低的服务价格。

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