医院会计制度思考

[提要] 随着我国经济体制的发展，医院服务面临市场经济大环境的冲击，直接威胁着医院的维持和发展。现行医院会计制度和会计核算的基础正在发生根本性的变化，本文对此提出建议。

关键词：医院；会计制度；思考

中图分类号：F23 文献标识码：A

收录日期：2012年9月9日

一、会计制度中存在的问题

（一）固定资产及固定基金的会计核算。在现行医院会计制度中，固定资产、固定基金的核算办法存在较大的不足。表现在：1、按照现行医院会计制度规定，在退出经济活动之前，始终以原值反映固定资产和固定基金，并以原值计提修购基金。没有考虑固定资产在使用过程中的损耗，造成资产和净资产总量的虚增；2、对于按固定资产折旧年限计提修购基金，现行医院会计制度只对专用设备的折旧年限做出明确的规定，而对于房屋建筑物、一般设备等的折旧年限却没有提及，使修购基金的计提缺乏统一的标准。同时，计提修购基金时，只要不处置资产，即使所提修购基金的金额超过了固定资产原值，也会继续计提。造成多计成本，虚减损益；3、现行医院会计制度规定，增加固定资产时，属于收益性支出的，记入医疗支出、药品支出、管理费用等科目，属于资本性支出的，则记入专用基金。这是从划分收益性支出与资本性支出的原则出发的。但在实际操作中，由于制度制定的过于笼统，可操作性差，造成人为混淆，导致净资产不实。总之，固定资产、固定基金核算中存在的问题，夸大了会计信息的真实性，对医院的决策和发展产生了极为不利的影响。

（二）坏账准备计提比例的核算。医院财务制度规定，年度终了，医院应按年末应收医疗款和应收在院病人医药费科目余额的3%～5%计提坏账准备。可按会计科目的解释，应收在院病人医药费是核算医院因提供医疗服务而应向住院病人收取的医药费。而医院实行住院病人预交金制度，应收在院病人医药费并不是实际的欠费，因此造成坏账的可能性远比此低，不应该以此为基数计提，而按病人明细账中应收在院病人医药费减去预收医疗款的差额才是在院病人的实际欠费。对于其他应收款余额，也应该加入基数进行计提。因此，坏账准备的计提基数为应收在院病人医药费减预收医疗款加应收医疗款与其他应收款之和。此外，计提的比例不应该按统一标准，病人欠费造成的坏账应该按病人的性质区分医保病人、非医保病人，并由医院自身按历史经验分类计提。医保病人的坏账率非常低，而非医保病人欠费的坏账率可能非常高，这是由不同的最终支付者所决定的。

（三）无形资产的计量与保护。医院的品牌属于医院的无形资产，虽然没有实物形态，但经过若干年的苦心经营和打造，其医院形象、医疗技术、服务理念等，都不同程度地赢得了相应的医疗市场，是可以使医院获得额外收益的长期资产，它可以赋予医院取得高于同行业正常利润率的能力。但目前医院会计制度对无形资产未能做出具体界定，医院进行核算就没有法律法规方面的依据，无法具体操作。

（四）财务报告与财务状况。医院财务报告由会计报表、财务情况说明书组成，而医院的会计报表由资产负债表、收入支出总表、医疗收支明细表、药品收支明细表、基金变动表等组成。资产负债表反映医院一定日期所拥有的资产、需偿还的债务以及拥有净资产的情况。收入支出总表是反映医院在一定期间财务成果的报表，表明医院运用所拥有的资产的获利能力。医院财务报告没能从动态上反映现金的流入和流出的变动情况，没能反映财务状况中最本质的现象。

二、对现行会计制度的一些建议

（一）加强固定资产管理。对专业设备应该加速折旧法，对一般设备和房屋建筑等应按分类折旧法，健全固定资产折旧体系，为成本核算和专用基金管理奠定基础。现在国家要求对医疗服务项目进行成本测算，其测算的成本也包括设备、房屋等固定资产的价值。因而设置累计折旧来核算是必要的，它能反映固定资产的净值及新旧程度等。至于固定资产的清理报废可列入相应的科目进行账务处理。如参加财产保险的固定资产发生非常损失，在取得保险赔偿时因中间相关损失等，如此处理比较符合会计核算的客观性和相关性原则。

（二）确定合理的坏账计提比例。坏账可由各医院结合自身情况，通过分析论证，确定计提比例。另外，在计算坏账准备基数时，应将预收医疗款科目余额作为应收在院病人医药费科目余额的减项。同时，由于医院没有设置应收账款、预收账款等科目，所以除病人欠费以外形成的应收款项都通过其他应收款科目核算。一旦发生坏账，全部记入当期支出，将严重影响当期损益及期末余额，不符合谨慎性原则。因此，其他应收款也应计提坏账准备，将其余额计入坏账准备的计提基数中。

（三）无形资产更加具体化。一个强势医院的品牌必定会产生特定的商业价值，如良好的医院形象、优秀的专业队伍、精湛的医疗技术、良好的公共信誉、完善的卫生服务和深厚的人文内涵。随着医疗机构引入产权制度的改革，在国有资产保值增值的同时，无形资产评估入账更加不容忽视。医疗服务行业是高技术、高风险行业，其无形资产主要体现为医疗技术专利权、非专利技术以及医院的信誉。

（四）管理费用的改革。作为医疗服务项目成本测算，管理费用应归于相关的医疗服务项目中的成本明细项目之内。但为了简化繁杂的费用分配等问题及总体反映医疗机构的管理水平，也可以将管理费用单独反映在收支余额当中，这样能对比出相同等级医院及相近床位数量的不同医疗机构之间管理费用的多少和管理水平的高低。为了体现管理费用的真实性，对能直接记入医疗及药品等的直接费用应直接记入，而不是要把什么都列入管理费用。此外，医院也应该填报管理费用明细表，把主要经济指标列示清楚，如资产负债率、流动比率、速动比率、每个职工平均业务收入。通过以上分析资料，管理者就可以看出医院的经营状况，起到激励先进、鞭策落后、降低管理费用的作用。

（五）资产负债观理念。公立医院作为一种公益性组织，与企业在组织目标、监管策略、产权结构、内部组织结构等方面都具有根本性差异。企业会计准则所采用的资产负债观，是以企业从事的经济活动所密切相关的，是如实反映企业财务状况、经营成果和现金流量的必然要求。但是，医院的主要业务是治病救人，不需要像企业那样关注账面资产与负债的市场价格波动情况引起的未实现利得或损失。正确核算其收支情况、现金流量情况、账面资产或负债在报表日期的账面价值，就能够满足医院会计的基本需要。因此，《医院会计制度》采用“收入费用观”，保留“待摊费用”、“待处理财产损益”等科目，具有其合理性。然而，这并不意味着医疗机构完全不需要“资产负债观”。首先，医院进行长期股权或债券投资时，如果能够借鉴企业会计准则的做法，划分为可供出售金融资产、持有至到期投资、成本法核算的长期股权投资、权益法核算的长期股权投资，不仅能够正确反映医院进行长期投资的真正意图，也能够更加准确地反映长期投资对医院财务状况、经营成果的影响，对合理展开医院长期投资绩效评价具有重要意义；其次，资产负债观的思维，应该应用于医院绩效评价。立足于资产负债观，则表明对医院资产和负债的评估应该立足于资产定义和负债定义，也即只有预期能够带来经济利益的资源才是资产，只有预期能够导致经济利益流出的义务才是负债。从这个角度上看，医院根据现行报表进行绩效评价时，有必要区别对待某些不符合“资产负债观”的报表项目。