对外币折算准则的4点质疑

【摘要】经对《企业会计准则第19号――外币折算》研究发现，准则中买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务的提法不妥，确需变更记账本位币的后续处理没有明确规范，外币交易初始确认时采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币，没有区别外币当即兑换和未来兑换之间的不同，没有明确即期汇率不是中国人民银行外汇管理部门公布的主要币种的汇率如何获取等问题，本文对其进行探讨并提出解决办法。

【关键词】外币折算准则 存在问题 解决办法

《企业会计准则第19号――外币折算》（以下简称外币折算准则），就外币交易的会计处理、外币财务报表的折算和相关信息的披露进行了相应的规范。较好地为中国企业对于国际间商务合作、贸易、投资提供了会计核算保证，提高了各种国际间商务往来企业财务会计工作的质量。但是，也出现一些瑕疵，特别是以下4个方面，值得商榷。

一、对买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务提法的质疑

外币折算准则第二条给出了外币交易和外币的定义，并介绍了外币交易包括的内容，其中的第（一）项：“买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务。”以外币计价的商品通过买卖实现交换无可厚非，以外币计价的劳务通过买卖完成也有一定的道理，但要说非常贴切有些勉强。确切地说，换成接受或者提供显得更为合理，即变成“接受或者提供以外币计价的商品或者劳务”，更符合国人的语言习惯。还有，根据《企业会计准则第14号――收入》第二条第二款：“本准则涉及的收入，包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。”提供或者接受以外币计价的商品或者劳务外，还应当有让渡的资产使用权，所以，综观外币折算准则，结合其他准则，或许将该项改成“接受或者提供以外币计价的商品、劳务、让渡的资产使用权”更能包罗外币交易“买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务”本意所要表达的内容。

二、对确需变更记账本位币的后续处理的质疑

外币折算准则第八条：“企业记账本位币一经确定，不得随意变更，除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币。”从字面上理解，变更记账本位币，应该属于会计政策变更，既然属于会计政策变更，为便于有外币交易事项的财务会计报表的各期比较，应采用追溯调整法对各交易或事项进行追溯调整。当期的交易或者事项，采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币，有一定的道理，但前期的所有项目也用变更当日的即期汇率，显然不妥，应该是根据不同的项目对折算汇率的要求，按以前时点或者期间，或者说以前的资产负债表日和以前期间的交易发生日的即期汇率折算而成，否则有背会计核算的及时性原则，不利于会计报表之间的纵向比较。

三、对外币交易初始确认时采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币的质疑

外币折算准则第十条：“外币交易应当在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。”我们知道，即期汇率也称现汇率，是交易双方达成外汇买卖协议后，在两个工作日以内办理交割的汇率。这一汇率一般就是现时外汇市场的汇率水平。即期汇率是由当场交货时货币的供求关系情况决定的。一般在外汇市场上挂牌的汇率，除特别标明远期汇率以外，一般都是指即期汇率。即期汇率，通常是指中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价。实际工作中，外币成交后，如果外币被存入指定的银行账户，没有及时兑换成本位币，这样处理未尝不可。但是，对于收到外币的一方，如果外币交易发生日及时将外币兑换成了本位币，按照外币折算准则应用指南的规定，是不是应该按实际发生的汇率，即卖出外币的价格（银行称为买入价）折算？对于支付外币的一方，如果是用人民币即时兑换外币支付，也按照外币折算准则应用指南的规定，是不是应该按实际发生的汇率，即买入外币的价格（银行称为卖出价）折算？如果不是，就很有可能出现汇兑差额，不符合接受商品或者劳务及资产使用权采用成本计价的原则，也不符合收入实现的确认原则。对于金融企业来说，在结算过程中，直接用本位币兑换外币也存在这种情况。

四、对非主要币种的即期汇率取得方式的质疑

当前，我国对主要币种的基准汇价由中国人民银行外汇管理部门公布，所以业务发生时会计人员要取得即期汇率比较容易；但也有一些外币因为国际间流通少，或者币值相对不够稳定等原因，没有公布外汇汇率。对于这种现象，以往的做法是根据美元对人民币的基准汇价和国家外汇管理部门提供的纽约外汇市场美元对主要货币的汇价进行套算。对于一个用以规范核算体系的准则而言，规范各种与此相关的行为应该是宗旨所在，所以建议准则增加这方面的内容，以规范非主要币种的即期汇率取得方式。

主要参考文献：

[1]中华人民共和国财政部制定．企业会计准则（2006）[M]．北京：经济科学出版社，2006（2）.

[2]李明，黄金旺，姜毅编著．金融企业会计制度释疑[M]．北京：中国物价出版社，2002（3）.

[3]刘兴榜主编.企业会计准则――应用指南[J]，武汉：财会月刊（会计），2007（1）.