长期股权投资会计核算的改进

中图分类号：F234 文献标识：A 文章编号：1009-4202（2010）10-251-01

2006年财政部在人民大会堂，对外公布我国《企业会计准则》正是出台新会计准则体系标志着适应我国市场经济发展要求与国际惯例趋同的会计准则体系正式建立。我国早在1998年了《企业会计准则―投资》这一具体准则，并在2001年实施的《企业会计制度》中进一步进行了一定的规范，此次修改的会计准则，进一步细化了对投资的分类并对长期股权投资会计核算作了改进。

一、准则规范的范围变小

《企业会计准则第2号--―长期股权投资》与原准则对比，。一个重要的变化就是准则的范围变小了。《企业会计准则第2号--―长期股权投资》只规范了长期股权投资，原准则则规范了短期投资、长期债权投资和长期股权投资。在新的准则体系中，将原准则中的短期投资和长期债权投资归入《企业会计准则第22号--―金融工具确认和计量》进行规范，将短期投资依照其具体特种改称为交易性金融资产和可供出售金融资产等，将长期债权投资改称为持有到期投资等。

二、长期股权投资核算方法与国际接轨

原准则对有控制权的投资即对子公司投资采用权益法核算，新准则规定采用成本法核算。由于国际准则对子公司的投资采用成本法核算，本次新准则采用了与国际会计准则一致的做法。

三、长期股权取得时初始投资成本的计量属性多样性

新准则虽然仍要求按初始投资成本对投资进行初始计量，但区分不同的取得方式规定了初始投资成本的确定方法，初始投资成本的内涵也不同于原准则的规定。

（1）同一控制下的企业合并中取得的股权投资，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本与支付现金、转让非现金资产或承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。原准则以透出资产的账面价值作为初始投资成本；而新准则是以合并日取得被合并方所有者权益账面价值的份额。

（2）非同一控制下的企业合并中取得的股权投资，初始投资成本为购买中实际付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值，加上合并发生的各项直接相关费用。

（3）通过企业合并以外其他方式取得的，初始投资成本的确定在如下四个方面不同于原准则：一是以发和权益性证券方式取得的，应当按发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本，二是投资者投入的，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。三是通过非货币性资产交换取得的，假如该项交换具有商业实质且换入或换小资产的公允价值能够可靠计量，应当以换出资产的公允价值（换出资产的公允价值不能可靠确定或有确凿证据表明换入资产的公允价值更可靠时，应选用换人资产的公允价值）和应支付的相关税费作为初始投资成本，涉及补价的，还应当再加上支付的补价或减去收到的补价；否则，应当以换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为初始投资成本，涉及补价的，应当加上支付的补价或减去收到的补价。四是通过债务重组方式取得的，其初始投资成本为接受转入的对其他单位股权投资的公允价值。五是以支付的现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为长期股权投资的初始投资成本。

四、取消了股权投资差额的核算

原准则规定，权益法下初始投资成本与应享有被投资单位所有权益的差额，称为股权投资差额。而新颁布的《企业会计准则第2号―――长期股权投资》规定，长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额的其差额计入当期损益，同时调整成长期股权投资的成本，可见新准则已经取消了长期股权投资差额的核算。

五、计提长期股权投资减值有所变化

原准则规定，企业应当定期对长期股权投资的账面价值进行检查，如果由于被投资单位经营状况变化等原因而导致其可收回金额低于账面价值，应按可收回金额与账面价值之间的差额，计提长期股权投资减值准备。而新颁布的《企业会计准则第2号―――长期股权投资》规定，企业在期末对长期股权投资进行减值测试，如果发生减值，按照而新颁布的《企业会计准则第8号―――资产减值》处理。

六、采用成本法核算的长期股权投资，投资企业取得被投资单位宣告发放的现金股利或利润，会计处理方法进行了简化处理

企业会计准则解释第3号明确的说明了采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。

企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，企业应当按照《企业会计准则第8号――资产减值》对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。