论房地产销售收入的确认

社会主义市场经济的健康发展为房地产市场的发育完善创造了优越的市场环境，使房地产业如沐春风，得以空前发展。如何规范和加强房地产开发企业对销售收入的确认，为房地产业的健康发展保驾护航，显得极为迫切。

一、房地产会计实务中对收入确认时限的常见看法

在实务中各房地产开发企业对收入实现有不同的确认方法，主要有：

（1）以签订预售合同并收取预收房款作为收入确认的依据；

（2）以签订正式房屋销售合同作为收入实现；

（3）以开发的房地产业经竣工验收，开出“入住通知书”并开具销售发票作为销售实现；

（4）以收讫房款并办妥产权过户手续作为收入的确认。

值得一提的是，上述标准也会因人而异，不同的职业判断导致不同的结果。例如在上市公司年报中，有几家从事房地产开发业务的上市公司年报因当年房地产销售收入确认的问题，被注册会计师出具了保留意见或解释性说明段。而公司与注册会计师的分歧的焦点集中在：商品房所有权上的重要风险和报酬是否已经转移。

商品房销售包括商品房现售和商品房预售。开发商销售收入的确认是按照《企业会计准则―收入》的收入口径来确认的，即：企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；与交易相关的经济利益能够流入企业；相关的收入和成本能够可靠计量。这样房地产开发企业通常认为符合同时满足这四个条件可以确认为收入的时点，一般是在为客户办理房产证时，即在产权变更时确认收入。

比如目前，大约80%客户采用银行按揭方式购房，银行通常在客户首付款后的一个月左右将余款拨付给开发商。银行要与购房者签订一个“个人购房（抵押）借款合同”，在这个合同中，开发商需要作为保证人的身份出现，加盖公章。合同中开发商需要提供的保证是“自本合同签订之日起至借款人（购房者）之房地产办妥正式抵押登记，并取得房地产权证或房地产他项权证交由贷款人保管之日止”。因此开发商在没有将房屋从法律意义上完全交付给购买者之前，必须承担这样的连带责任。最高人民法院关于审理商品房买卖合同纠纷案件适用法律若干问题的解释第二十六条：买受人未按照商品房担保贷款合同的约定偿还贷款，亦未与担保权人办理商品房抵押登记手续，担保权人买受人，请求处分商品房买卖合同项下买受人合同权利的，应当通知出卖人参加诉讼；担保权人同时出卖人时，如果出卖人为商品房担保贷款合同提供保证的，应当列为共同被告。第二十七条：买受人未按照商品房担保贷款合同的约定偿还贷款，但是已经取得房屋权属证书并与担保权人办理了商品房抵押登记手续，抵押权人请求买受人偿还贷款或者就抵押的房屋优先受偿的，不应当追加出卖人为当事人，但出卖人提供保证的除外。开发商因为存在承担这种连带责任的可能性，已收取的购房款还存在一定风险和不确定性，所以通常不在办理产权证之前确认收入。

《商品房销售管理办法》第三十四条：房地产开发企业应当在商品房交付使用之日起60日内，将需要由其提供的办理房屋权属登记的资料报送房屋所在地房地产行政主管部门。房地产开发企业应当协助商品房买受人办理土地使用权变更和房屋所有权登记手续。《城市房地产开发经营管理条例》第三十三条：预售商品房的购买人应当自商品房交付使用之日起90日内，办理土地使用权变更和房屋所有权登记手续；现售商品房的购买人应当自销售合同签订之日起90日内，办理土地使用权变更和房屋所有权登记手续。因此，房地产开发企业在相关手续的办理上仅仅是协助义务，是否办理还是由购买者来做决定。有些购买者迟迟不办理权属登记手续，主要是从两点考虑：（1）所购房屋准备增值后卖出，卖出时在开发商那里办理更名手续，这样自己无须交纳办证时的契税、住房维修基金等手续费。（2）开发商在此期间承担担保的连带责任。

二、本文对房地产收入时限的理解

下面，将上述确认收入的时限做逐一剖析：

（1）签订预售合同收取预收货款其性质是预收货款，因为房地产预售合同是在房屋尚未建成竣工前预先销售的行为，只属于合同要约的一部分，能否真正的实现销售应根据工程的进展情况及买主的最后意向来决定；且预售合同不同建造合同，建造合同是指为建造一项资产而订立的合同，而房地产预售合同是商品购销双方的意向。因此根据《企业会计准则―收入》的规定商品所有权上的主要风险和报酬是否已转移给买方判定，签订预售合同并收取预收货款由于该开发产品尚未竣工验收，不符合收入确认条件，不能作为销售实现的依据。只有等到开发产品竣工验收并办理移交手续后，方可确认房地产销售收入的实现。

（2）签订正式销售合同是否可以作为销售实现，本文认为签订正式房屋销售合同仍只具有预售性质，如同一般工业产品销售合同，从法律意义上讲也只是一种要约，极有可能发生变更，房屋未经买方验收认可，商品所有权上的主要风险和报酬尚未转移给买方，不符合《企业会计准则―收入》的有关规定，故也不能确认收入。只有符合建造合同的条件，并且有不可撤销的建造合同的情况下，方可按照建造合同收入确认的原则，按照完工百分比法确认房地产开发业务的收入。

（3）以房款已收讫、产权过户确认收入，会出现收入滞后现象，同样不符合收入确认原则。我国的房地产开发市场经过十几年的发展，有关的管理制度已较健全，在房屋开发前根据规定要缴清土地出让金，取得土地使用证，并办理领取预售许可证、在工程获得有关部门竣工验收及房管部门对建筑实测后方可领取销售许可证、签订正式房屋销售合同。因此在工程已竣工并经有关部门验收合格，房屋已经买主验收、面积和房屋价款等无异议，并交付买主办理入住手续的情况下，根据收入准则―商品所有权上的主要风险和报酬已转移给买方，产权是否过户并非确认收入的必要条件。因为我们知道办理产权过户手续涉及到房地产管理、土地管理及税务等政府有关部门，办妥产权证书时间并非开发商或买主所能控制。

《房地产开发企业会计制度》以结算账单提交买方并得到认可作为房地产开发企业收入确认标准。该规定比较简单，宜于实际工作中的操作，但没有反映销售的实质，理论上不够合理；而《企业会计准则―收入》准则等则以风险和报酬的实质转移作为收入确认的标准，理论上具有合理性，但要求会计人员具有较高的职业判断能力。在会计实务中，房地产开发企业究竟应在哪一环节确认收入？本文认为，房地产商品销售收入的确认应符合两个层次的标准，即法律标准和专业标准。

1、法律标准 。

房地产是不动产，因此，房地产买卖在很大程度上依赖法律的制约和保护。法律标准是指我国相关法规中规定的房地产销售必须符合的条件和标准：如房地产的产权归属应当清楚，并有合法的产权证件；经过改、扩建的房屋，产权所有者应在房地产行政管理部门办妥变更登记手续后，方能进行交易等；对于以出让方式取得土地使用权的，未按照出让合同规定支付全部土地使用权出让金，未取得土地使用权证书，或未按照出让合同规定进行投资开发（即属于房屋建设工程的，未完成开发投资总额的25％以上）的，以及权属有争议的、未依法登记领取权属证书的房地产不得买卖。凡是不符合上述标准的，即使房地产商品已经开发完毕，甚至取得了相关报酬，并转移了风险，也不能作为收入予以确认。

2、专业标准 。

专业标准是指会计准则、会计制度中规定的商品销售收入确认标准，如《企业会计准则―收入》准则及《企业会计制度》的相关规定等。1999年1月1日暂在上市公司实施的《企业会计准则―收入》第5条规定了销售商品的收入确认的四个条件，即企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；与交易相关的经济利益能够流入企业；相关的收入和成本能够可靠地计量。2001年1月1日暂在上市公司实施的《企业会计制度》第85条对销售商品的收入确认作出了与《企业会计准则―收入》类似的规定。从上述规定可以看出，收入确认以风险和报酬实质的转移为标准，理论上比较合理，但由于房地产业销售方式的多样性和复杂性，为实际工作中收入的确认带来了困难。其焦点在于如何根据房地产开发企业销售的特点把握报酬和风险的转移。

综上所述，本文认为，房地产收入的确认应同时具备以下条件：

1、房地产商品已竣工并经有关部门验收合格；

2、房地产开发企业已与客户签订了正式的商品房销售合同；

3、房地产商品已经过客户验收并与客户办妥了交付入住手续；

4、双方均已履行了合同规定的义务，包括全部或部分收取了房款。

因为房屋移交手续办妥后，就可持相关单证到有关部门办理房地产有关权证，同一般商品一样房屋已经买主验收并办妥移交手续就可收取房款并取得法律保障，因此与房屋所有权相关的主要风险和报酬已转移给买主；其次根据房地产管理有关规定房地产开发企业出售房屋办妥移交手续后，应移交该开发项目区域内的物业管理公司管理，房地产开发企业不再拥有管理权和控制权；至于与收入相关的成本因房屋已经建成与之相关的成本均能够可靠计量。因此本文认为房地产收入的确认只有同时具备上述条件，才符合《企业会计准则―收入》。