作业成本法与传统成本法的比较及应用分析

摘 要 本文主要阐述作业成本法与传统成本法的基本原理，应用比较分析法，得出在我国企业实施作业成本法的必要性及可行性，并简要分析目前我国企业实施作业成本法现状进而提出相应的改进措施。

关键词 作业成本法 传统成本法 比较 应用

中图分类号：F275.3 文献标识码：A

1传统成本法概述

传统成本法产生于上世纪初，当时大规模、单一品种的生产特点使传统成本核算方法在成本核算中发挥着举足轻重的作用。传统成本计算方法的基本原理可以概括为：直接材料直接计入，间接费用分配计入的原则。直接材料是指产品生产过程中耗费的直接原材料和直接人工的成本之和，间接费用仅包括生产过程中的制造费用和与产品生产直接相关的辅助费用，除此之外表面非相关费用统一归为期间费用，并不计入产品的成本中去。

2作业成本法概述

作业成本法（Activity Based Costing，ABC），保留了传统成本核算方法中的直接材料直接计入的环节，之后从整个产品的生产过程出发，分析产品价值链的各个环节，选择不同的作业作为成本归集的成本库，根据这些作业合理选择作业成本动因，计算作业成本动因率将成本分配到不同的作业对象，最终计算出产品成本。其核心是：产品消耗作业，作业消耗资源。通过作业的划分，更好地区分增值作业与非增值作业，进而通过增加高效增值作业产品的成本，降低增值作业低效率产生的成本和非增值作业产生的成本。作业成本法不仅满足管理者对成本核算准确度的要求，而且便于部门间的业绩考核。

3作业成本法与传统成本法的比较

作业成本法作为更加合理、准确的成本分配方法，它继承了传统成本法直接材料直接计入原则的基础上，对制造费用和间接费用的分配采用作业的形式，突破了传统成本法按工时分配间接费用的标准，使得财务人员不仅关注产品的生产过程，更加注重生产的前因后果。因此，作业成本法是一种更为科学的成本分配方法。然而，两种核算方法拥有许多不同和相似之处。

3.1成本法与传统成本法的区别

3.1.1与之相适用的企业经营特点不同

传统成本核算方式下的企业产品结构比较单一、直接材料和直接制造费用占企业总成本绝大部分且居于长期稳定的水平，使得传统成本方法足以满足管理者对成本简单核算的需求。随着经济的发展，企业之间竞争的加剧，客户个性化需求的增多，劳动力价格的上升。越来越多的企业开始重视产品生产质量、产品的设计和服务、降低存货水平、适时生产和分配、计算机集成控制生产经营（CIM）。这种动态、不稳定、满足个性化消费者多层次需求的企业经营特点决定着企业的直接材料、人工费用不再是企业的主导成本，取而代之越来越多的管理者更加注重占据较大比例的辅助成本和制造费用的分配问题，于是，作业成法逐渐开始为现代企业所接受。

3.1.2核算的成本对象不同

传统成本法是以最终的产品作为成本核算的对象，因此企业成本核算相对比较简单易于计算。但是不利于成本管理中的成本控制。相对于传统成本法，作业成本法下的成本核算对象就显得复杂多样了，企业的成本核算对象可以是任何引起成本费用发生的作业，只要能够引起成本费用的发生都可以视为成本核算的对象。因此从整个产品的价值链来看，整个产品生产过程会包括很多种成本的核算对象，只有精确的成本核算才能让成本管理的实施人员发现产品生产过程中存在的不合理作业以及超标的作业成本，才能够实施更好的成本控制。

3.1.3对间接费用的划分条件不同

传统成本法下的间接费用划分标准比较客观化、标准化，围绕整个产品的生产过程进行划分，生产过程中的制造费用和辅助费用就可以明确划分为间接费用的成本库，这种划分方法会造成与产品生产表面非相关费用的错误计入期间费用，使得产品成本不能准确核算，影响企业的决策，最终会影响整个企业价值。作业成本法克服了传统成本错误划分间接费用的缺陷，除了直接材料、直接人工之外能引起成本费用合理发生的费用均作为间接费用归集到相应的作业成本库中，这样使的产品生产过程中的一些表面非相关费用能够合理地分摊到最终的产品成本中去，使得产品成本的核算更加准确，有利于企业做出正确的决策，提升企业竞争力。

3.1.4间接费用分配基准的差异

传统成本法的间接费用分配基准主要是选取财务变量中的单位级如人工和机器工时，因此只是单纯的计算产品成本，不能对产品成本进行有效的管理。作业成本法在单位级分配基准的基础上增加了批量级、顾客级和产品级等一系列多元化的分配基准。使得产品成本核算更加明晰化。更加满足了管理者对成本控制中多环节、多层次的成本管理需求。

3.2作业成本法与传统成本法的联系

3.2.1作业成本法是传统成本法与责任成本管理的结合

作业成本法更好地融合了传统成本法与责任成本的优点。责任成本是在责任成本管理的方法中，将企业内部划分为不同的责任中心，将整个责任中心作为成本控制的对象，对其成本进行管理。成本中心是责任中心中应用最为广泛的一种形式，只要是对成本的发生负有责任的单位或个人都可以成为成本中心，因此体现了成本对象划分的多元化特征。然而，责任成本以责任中心为对象所归集的成本，处于一种相对静止的状态，不利于对整个企业产品成本的综合核算和控制。在这种情况下，传统成本法以整个生产过程为成本核算对象的动态成本核算方法就显得比较优越，因此作业成本法便是结合了责任成本和传统成本法两者的优点，对整个生产流程进行动态的分析，划分不同的作业，然后按照责任成本管理的方法进行成本的核算和管理。

3.2.2作业成本法继承了传统成本法下直接费用的确认和分配原则

对直接材料、直接人工的分配无论是传统成本法还是作业成本均采用直接材料直接计入的分配原则。体现出作业成本法对传统成本是选择性的继承是在成本管理方面进行取其精华，更好的发挥成本核算与管理的作用。然而，作业成本更注重产品的间接费用的分配，这足以反映出作业成本法更能适应间接费用占主流成本的新型企业，因此，作业成本法才是更能精确和完整核算的成本管理的方法。

4我国企业应用作业成本法的必要性与可行性分析

4.1我国企业应用作业成本法的必要性

（1）企业环境的改变使得传统成本核算方法已不再满足企业成本管理的要求。目前，我国企业生产由批量化、品种单一化生产向小批量、多品种、个性化生产模式转变，科技化与信息化的结合，使得企业的生产形式、生产设备以及技术工艺等都发生了重大变化，制造费用、间接费用占成本总额比重较大，对这些费用的不合理的分配，很容易造成产品成本的失真。单纯的工时分配基准无法满足无关费用的快速增加对成本核算管理的需求，用无因果关系的直接人工去分配这些费用，必定产生虚假的成本信息。

（2）企业之间的竞争日趋激烈。自入世以来，中国的市场日益开放，越来越多的世界品牌进入中国市场，企业之间的价格战已经开始打响。面对严峻的竞争压力，企业的战略发展已经成为企业的必然选择。企业战略发展无疑需要可以提供合理、精准的成本管理方法的支撑。因此，作业成本法这种贯穿整个产品价值链的动态成本核算方法便为越来越多的企业所用。

4.2作业成本法实施的可行性

当前，我国大多数企业都具有如下特征：

（1）个性化、专业化的服务、多品种、小批量的产品结构和复杂的生产经营活动，有将经营活动划分为不同作业的可能性。

（2）间接费用占整个成本费用的比重较高。

（3）企业拥有现代化的计算机技术和自动化生产设备，会计电算化程度高。以上这些企业特征，使得作业成本法成为成本控制的必然选择。

5我国企业应用作业成本法出现的问题及改进措施

5.1我国企业应用作业成本法存在如下问题

（1）财务基础工作不完善。目前，我国运用作业成本法的大多数企业对财务基础数据没有太多重视，假账真算的现象比较普遍。原始数据是我们做好财务核算与分析的根基，没有正确的原始数据，即便后来的核算方法再精准，财务分析决策再完美对于一个企业来说将没有任何意义。

（2）没有注重成本效益原则相结合。随着企业之间竞争压力的增强，管理者逐渐认识到节约成本是企业取胜的关键因素。可是目前很多企业的管理者由于盲目使用作业成本法，使得企业投入较大的人力、物力去实现节约成本的目的，然而，由于企业自身财务管理水平、经营特点的局限性，使得作业成本法在成本的核算与控制中并没有取得理想中的效果。

（3）忽视协调管理的重要性。作业成本法中作业的划分涉及企业的每一位员工以及每个人的利益划分，任何一个环节工作不到位都可能使得项目被迫停止。在我国很多企业无论是管理者还是员工往往认为成本管理只是财务人员的事情，与他们关系不大。这就导致企业在运用作业成本法过程中出现基础数据不能及时、完整、准确的获得的现象。

（4）财务人员素质不高。在我国，由于财务人员入职门槛较低，使得财务人员的整体素质比较低。作业成本法在作业划分的过程中不仅需要财务人员对全部生产过程有详细的了解还要对一些非财务指标进项量化，量化的同时需要运用一些以往的经验和主观的判断。如果没有较高的专业素质，作业成本法很难得到贯彻实施。

5.2我国企业应用作业成本法的改进措施

（1）加强基础数据的搜集整理。首先，确定合理的基础数据架构。企业应当根据企业从产品的设计到最终到消费者手中，整个产业链的各个环节进行系统化的设计和部署，使基础数据的采集具有全面性和完整性。其次，明确的统计过程控制。就是要对每一项统计的指标设定具体的统计方法、统计部门、统计周期、考核对象，并且严格执行，这才能够保证每一项指标的统计得到有效的落实。

（2）落实成本效益原则。企业应结合自身经营业务特点，做好成本管理改革的基础工作，不盲目从众，循序渐进，注重成本效益优先的原则。只有这样才能更好实现成本节约的目的，最终增加企业价值。

（3）加强企业整体员工的密切配合。加强全体员工的培训教育工作，使成本控制理念深入到每个员工心中，使他们认识到只有他们的认真参与才能使作业成本法真正得落实到企业，真正实现成本管理控制的真正目的。

（4）提高财务人员素质水平。企业不仅要从源头加强高素质财务人员的引进，还要对现有财务人员进行定期的专业培训，使其具备进行作业成本法实施的基本业务素质。实现作业成本法在企业更好地落实。

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