我国财务报告改革初探

一、我国财务报告体系改革的原则

为了更好地实现财务报告的目标，在对财务报告体系进行改革时，应遵循以下原则：

（一）财务会计改革为先导原则

财务报告只是财务会计系统中最终的信息输出，它与系统内信息的来源、记录、加工、传送的方法和规则等紧密联系在一起，任何财务报告的重大变革，都要考虑对财务会计系统的改革。如：为了能反映企业经济活动的真实性，就必须对一些现有财务报告中未列入的项目进行充分披露，包括衍生金融工具、自创商誉、养老金等，只有在财务会计中解决了其确认和计量方式以后，才能纳入财务报告的范畴。

（二）表内优先原则

财务报告是由财务报表逐渐演变而来的，财务报表是财务报告的核心内容，有助于外部使用者进行经济决策的财务信息主要是由一系列基本财务报表提供的。因此，财务报告的改革应优先改革财务报表。

（三）满足需求原则

财务报告应在不损害企业利益的基础上尽可能满足与企业相关的利益集团的信息需要，以便维持和发展这些利益集团对企业的贡献和支持。为此，应该采用规范法和实证法相结合的方法确定使用者的具体信息需求。首先利用规范法来推断出财务报告使用者的信息需要、利用信息的动机和使用信息的方式，然后利用实证法来检验规范法结论的现实性，两者相互补充，互相促进，从而建立切实可行的财务报告框架体系。

（四）有效披露原则

有效披露原则要求财务报告的信息对于使用者的需求来说都是有效的。对于披露信息的企业来说，超量信息并没有发挥任何作用，只会增加成本而不会因此获利，使用者也没有能力去运用过量的信息。在财务信息强制披露中，政府应考虑有效披露原则；当企业自愿主动披露财务信息时，也需要根据所提供信息的被利用情况，确定哪些属于过量信息，出于降低成本的考虑而不再予以披露。

（五）成本效益原则

财务报告的成本是指企业在提高或扩大报告信息披露的质量或数量中，付出的劳动代价和可能发生的各种不利因素，主要包括：处理和提供信息的成本、诉讼成本等。其效益是指企业在改进报告信息披露后所获得的收益，包括资本成本的降低、进入更具有流动性的市场、提高企业的声誉等。当然，在现有的计量理论与技术条件下，要准确计算对外披露信息的成本是不现实的。尽管如此，人们在确定财务报告内容、披露方式和披露频率等问题时，仍需要对成本效益因素进行衡量和判断。

二、我国财务报告体系的改革方向

笔者认为，在对现行财务报告体系加以改进时，一定要解决好继承与发展的问题，要改革与会计环境不相适应的部分，进一步与国际会计接轨。总的来说，对现行财务报告体系的改革应是一种扬弃，而不是对之进行完全的否定。具体看来，应该包括以下几个方面：

（一）进一步完善以三大财务报表为核心的报告体系

我国现行财务报告体系是由财务报表和其他财务报告构成。财务报表包括资产负债表、损益表、现金流量表和报表附注。笔者认为，在条件允许的情况下，可以借鉴国外一些国家的做法：

1、增加“全面收益表”作为第四财务报表，并且还可在损益表的下端附加披露全部已确认的利得和损失。美国FASB于1997年6月颁布了准则“报告全面收益”，这份准则明确了全面收益二净收益（盈利）+其他全面收益。净收益由收益表提供，它仍只反映已实现已确认的收入、费用和净收益；其他全面收益则反映已确认但未实现、平时绕过当期损益而直接计入业主产权部分的利得或损失。

2、将增值表也纳入财务报告体系中。欧洲许多国家以及新加坡等国都已明确要求企业编报增值表以反映企业所实现的增值额和增值在社会各方（包括投资者、债权人、雇员、政府）之间的分配情况。

3、增加预测财务报告。在英国，1972年的《吸收合并法则》、1978年政府提交议会的《公司报告的未来》以及会计职业组织的一些报告中都提出了或多或少关于编制预测财务报告的要求。虽然在企业应否提供预测报告的问题上向来在理论界及职业界存有争议，但事实上许多公司都一直这么做。笔者认为，有必要将预测财务报告纳入我国财务报告体系之中。

（二）突破传统的财务报告模式，在财务报表之内对确认和计量方面有所创新

对财务报告中可采用的计量属性不以货币量度为限，并进行广义解释。这一点，其实并未动摇财务会计的基本假设――以货币计量为基础的假设。因为货币仍然是财务报告特别是其中的财务报表的基本量度。只是，应当同意甚至应当鼓励同时使用其他量度，作为货币量度的补充。美国、英国、加拿大、澳大利亚以及国际会计委员会在现行会计准则的制定过程中，都已较为普遍地使用公允价值概念。在我国，衍生金融工具并非一项新生事物，但我国目前尚没有解决衍生金融工具的确认、计量与报告问题。笔者认为，当前应对现有的各种衍生金融工具持谨慎的态度，但随着21世纪的到来，我国今后也应对金融工具的确认、计量、报告问题引起足够的重视和关注。金融衍生工具代表了符合资产或负债定义的权利与义务，因而应当在财务报表中予以报告，公允价值是对金融工具最相关的计量属性。而对衍生金融工具来说，可能是唯一相关的计量属性。现代企业具有如此复杂的经济活动，会计在计量问题上若不跳出货币度量的框框，恐怕很难在确认与披露上有所前进。

（三）要充分发挥披露在财务报告中的作用

1、在披露信息的范围上进行扩展，多多反映非货币性信息，像关于企业人力资源、无形资产、数字资产、金融衍生工具等方面的信息。但要注意“效益大于成本”这个普遍的约束条件，在信息披露的相关性和可靠性之间、在保护商业秘密和提供及时、有用的信息之间进行权衡，要尽量避免会计信息披露过载现象。

2、鼓励企业进行适当的自愿披露，包括披露一些有一定依据的预测性、前瞻性会计信息和管理当局的意图；鼓励企业披露关于履行社会责任和关于企业增值的会计信息，并根据具体条件的情况采用在财务报表附注中进行叙述性披露，在现有财务报表中添加某些项目或单独披露如：社会收益表、增值表等形式。

（四）为有效解决信息时效性问题，可建立一种实时报告系统

随着现代信息技术的高速发展，信息的生产成本大幅度下降，而且在计算机随机寄存功能的支持下，可以对财务信息进行日常揭示甚至进行实时报告。如今，人们已设想了一种电子联机实时财务报告系统，它是指企业在充分利用现代信息技术的基础上，通过计算机网络实时将企业发生的各种生产经营活动和事项反映在财务报告上，并将其存储在可供使用者查阅的数据库中，供使用者随时查阅企业的经营成果、财务状况以及其他重要事项，从而使财务信息在满足使用者信息需要上真正实现了“多、快、好、省”。我们相信，随着信息技术的日益成熟与应用的普及，这种报告系统的应用不久即会变成现实，从而彻底解决财务信息滞后的问题，极大地提高财务信息以及会计信息系统在决策中的地位。

三、关于现行财务报告体系改革过程中的几点建议

第一，加强财务报告目标理论的研究，为财务报告模式的改进提供坚实的基础。从本质上看，“经营责任观”和“决策有用观”两种目标之间并不存在根本的冲突，而是互相联系，互相补充的。我国财务目标应是两者的有机结合，既向报告使用者提供有助于决策的财务会计信息；又能用来作为评价企业管理者经济责任和社会责任履行情况的尺度。

第二，制定相应的会计准则，为确认和计量提供依据。尤其是要根据我国市场经济的实际发展情况，适当拓展现行价值或公允价值运用的范围。

第三，财务会计和税务会计日渐分离，为突破实现原则创造条件。从根本上说，财务会计和税务会计的目的是不同的。财务会计是向信息使用者提供决策有用的信息，要考虑信息的相关性和可靠性，税务会计的目的则是保证国家能够公平、足额的征税，要考虑收益的实现性和确定性。鉴于现有财务报告的附注越来越长，企业在处理权责发生制与收付实现制的冲突时能够有制度和法律可循。

第四，充分发挥注册会计师的审计作用，为真实可靠地提供财务报告提供外在的保证，规范注册会计师"市场经济守门员"的作用。

第五，会计作为一门规范性很强的学科，拓展财务报告的模式，特别是大量表外信息的披露，必须在政府出台会计准则加以规范的前提下进行，同时独立审计工作也要随之改进，拓展审计范围，增加对前瞻性信息的审计，以防企业因提供不确定性的信息而陷入诉讼危机之中，也防止企业管理当局操纵会计信息。

（作者单位：德兴市财政

局、德兴市人民银行）