论会计伦理

一、会计伦理研究现状与理性价值期许

（一）会计伦理研究现状 现仅就作者视野所及，按照时间顺序列示部分文章如下：“会计伦理何去何从？”（李冬，2010）、“上市公司会计政策选择的伦理思考”（翟胜宝，2009）、“会计伦理社会学视角研究”（吴中春，2008）、 “会计伦理建设研究”（白丽丽，2008）、“会计伦理教育： 困境、目标及实现路径”（李志斌，2007）、 “会计准则执行的伦理机制”（李志斌，2007）、“关于会计伦理的哲学思考”（朱光磊，2007）、“会计行为的伦理约束”（李志斌，2006，）、 “会计造假行为的伦理学分析”（何小红，2006）、“会计伦理学：涵义、结构与研究方法”（劳秦汉，2006）、“论企业会计伦理建设”（王东艳、王蓉，2006）、“对会计诚信和伦理培养的理性思考”（徐敏娜，2006）、“论会计准则的伦理基础”（林钟高、韩立军，2005）、“会计与伦理的关系——兼论会计伦理和伦理会计”（张娟2004）、“伦理视角下会计信息失真问题研究”（邱玮玲，2004）、 “会计伦理学的研究对象初探”（卢丽娟，2003）、 “对企业虚假会计信息的伦理分析”（孙凤英，2003）、 “论会计伦理规范的基本范畴和基本特征”（王开田，2002）等。纵观相关研究成果，可发现以下特征：第一，作为会计行为约束系统的一个“新”要素，研究者对“会计伦理”普遍寄予厚望但未免预期过高；第二，研究者对“会计伦理”的概念系统及其预期功能的实现远未形成共识；第三，将“会计伦理”神秘化、肤浅化、与其他概念的同质化现象同时存在；第四，通过会计伦理来约束会计行为的路径描述过于笼统；此外，研究者的分布也相对集中。

（二）会计伦理理性价值期许 会计伦理究竟能否根治“顽症”，怎样确定会计伦理的理性价值期许？这使笔者想到了美国精神病学教授尼斯（R.M.ness）与一位有院士头衔的生态学家威廉斯（C.C.Wiliams）合著的新书《我们为什么会生病》，书中介绍了撒拉纳克湖畔特鲁多医师的铭言“有时，去治愈；常常，去帮助，总是，去安慰。”据此，笔者认为，第一，会计伦理的真正价值在于为处于道德困境中的会计人员或其他当事者提供“帮助”和“安慰”；第二，会计伦理对于从根本上治理会计顽症是有效的、重要的、不可或缺也不能替代的；第三会计伦理不是万能的，不能够离开会计法制系统（含准则与制度，下同）独立发生作用而且在时效上也不可能“立竿见影”。对此，尚需作进一步的简要说明：首先，外在的以法制为载体的他律性质的硬约束在时空上都有自身的局限性，也就是说，再完备的法制，也不可能穷尽会计活动的每一个方面和细节，离不开会计人员的专业判断和具体选择；再完备的法制也不可能一劳永逸地有效适应变化不居的经济世界。事实上，写成文字的成为制度，而一些象空气那样到处弥漫、从属于“文化”范畴的约定俗成的东西常显得更加重要。由此决定了会计伦理的极端重要性、不可或缺性与不能替代性。有人说，初级管理靠权威，中级管理靠制度，高级管理靠文化（无为而治），讲的也是这个道理。其次，一种文化的培育就如同掘井一样，是一个动机非常明确的、长期的和艰苦的过程。在这个过程中，离不开强制性的习惯养成。而一旦掘井成功，文化之水则会取之不竭且几乎不再耗费成本。也正是这一特点决定了会计伦理“立竿见影”的不可能。

二、会计伦理概念系统厘清

（一）会计伦理与道德、品德关系 “伦理”的含义有二：一是指事物的条理，二是指处理人们相互关系所应遵循的道理和准则。伦理有时也作为“道德”的同义词使用。以上是来自《辞海》的基本解释。伦理与道德的关系十分密切，这不仅表现在二者有时可以通用，更重要的是，伦理原则的确立是社会具体道德规范形成的基础，而研究道德现象、揭示道德本质及其发展规律则正是伦理学的学科使命。因此，要想准确理解伦理的含义，其实质和关键是要把握好道德的内涵，因为后者正是前者的研究对象。道德是一定社会调整人与人之间、社会与个人之间关系行为规范的总和。道德起源于人类劳动，是人类所特有的一种社会现象。道德具有阶级性、道德始终是一定阶级的道德，不同的阶级有不同的道德规范。进而言之，还有必要弄清另一个相关概念：品德。品德，即道德品质，是一种个体的心理现象。一个人的品德不但体现在他的某一时期、某一方面，而且体现在他的一系列行为中，甚至体现在他的一生中，偶尔的道德行为不能看作是品德；品德不仅有外部的道德行为，还要有与之相应的内部道德行为需要。二者相统一才称其为道德品质。

由此看来，品德与道德是两个既有明显区别又有密切联系的概念。其区别主要表现在：第一，道德属于社会意识形态范畴，其产生、发展、变化服从于整个社会的发展规律，不以个别人的存在或个别人是否具有社会道德为转移，品德虽然也是社会现实在人脑中的反映，是社会道德舆论的熏陶及家庭、学校道德教育的影响下形成的，但品德的形成与发展除了受社会条件制约之外，还要受个体心理发展的影响。因此，品德将随着个体的产生、成长、死亡而发生、发展以至消亡。第二，道德反映整个社会的要求，其内容全面而又完整，而品德的内容只占其中一个部分。第三，社会道德是伦理学、社会学的研究对象；品德则是心理学、教育学的研究对象。二者的联系主要是：第一，个人品德与社会道德都受社会发展的制约，随时展而变化。第二，个人品德是社会道德的组成部分，同时品德的内容来源于社会道德，品德是在社会道德的影响下形成和发展的，离开了道德就没有品德可言。第三，社会道德是通过个人的品德而存在的，社会道德必然要表现为个人的品德，诸多个人的品德就构成着影响社会道德的面貌或风气。

会计职业道德反映的是社会各界基于对会计信息质量的关心而对该行业提出的客观要求（当然也是从业人员的自律依据和标准），而一个特定会计人员的品德反映的则是该会计行为主体的个人道德的品质和水平，这从根本上决定着一个人在现实造就的道德困境中的具体选择。例如，当“单位负责人”也即单位最高领导强令、指使或授意其会计人员为了本单位的利益而蓄意造假时，会计人员的判断和最终的选择就主要取决于他个人的“品德”，换言之，会计职业道德要通过个体的品德来具体体现。