现行《会计法》的特点及修订建议

摘　要：文章分析了现行《会计法》的主要特点及存在的问题，并提出了修订建议。

关键词：会计法　特点　问题　修订建议

20世纪80年代初，我国进行了经济体制改革，开始从计划经济体制转向“以计划经济为主，市场调节为辅”的经济体制。为了适应改革的需要，使会计工作更加规范，在加强经济管理，提高经济效益上发挥更大的作用，《中华人民共和国会计法》（以下简称《会计法》）诞生了。该法于1985年1月21日经第六届全国人大常委会第九次会议通过，并于同年5月1日开始施行，取得了非常积极的效果。此后，随着改革不断深化，我国“以计划经济为主，市场调节为辅”的经济体制已逐渐过渡到“社会主义市场经济”体制，致使1985年《会计法》在内容上需要更新和完善，以适应时展的需要。1993年12月29日第八届全国人大第五次会议对《会计法》进行了第一次修改，从法律的角度确立了会计工作在发展社会主义市场经济中的作用，并将该法的适用范围由国有企业扩大到其他所有制的各类单位，同时还完善了相关的会计制度，使我国的会计工作更加有法可依，有章可循。我国现行的《会计法》是第二次修订后的结果，1999年10月31日经第九届全国人大常委会第十二次会议通过，并于2000年7月1日起开始施行。从《会计法》的出台和两次修订可以看出，《会计法》是在适应我国经济飞速发展的过程中不断充实和进步的，力求更加规范和科学，而现行会计法从出台至今已有5年，在这期间，我们既要看到新《会计法》的贯彻执行对于规范我国会计工作，更好地发挥会计管理职能等方面的积极作用，又要看到，在新《会计法》的执行过程中暴露出了一些问题。这些问题有的是由于执法人员执法力度等直接造成的，有的则是《会计法》本身设计上的缺陷造成的。因此，《会计法》需进一步修改，以解决新的问题，适应新的经济环境，甚至预计未来发生的问题，作出一些前瞻性的规定，为我国未来的经济发展做好铺垫。下面笔者将对现行《会计法》的特点、主要问题和改进方法作进一步的讨论。

一、现行《会计法》的主要特点

（一）突出了规范会计行为

现行《会计法》在第一章总则第一条中就表明“为了规范会计资料真实、完整，加强经济管理和财务管理，提高经济效益，维护社会主义市场经济秩序，制定本法”。在市场经济条件下，会计工作的管理作用越来越重要，会计信息也得到越来越多的重视，而会计行为直接关系到会计信息的真实性和会计管理作用的发挥，因此现行《会计法》在立法宗旨和修订的内容上全方位地体现了规范会计行为，从而保证会计信息质量的要求。

（二）强调了单位负责人要对本单位会计工作和会计资料的真实性、完整性负责

总则第四条规定“单位负责人对本单位会计工作和会计资料的真实性、完整性负责”。除此之外，第二章会计核算第二十一条规定财务会计报告要由单位负责人签名盖章，并应当保证财务会计报告真实、完整；第四章会计监督第二十八条规定单位负责人应当保证会计机构、会计人员依法履行职责；第六章法律责任中也有多条涉及单位负责人的相关责任及违反《会计法》的处理方法。现行《会计法》强调了单位负责人在保障会计信息真实性和维护会计人员合法权益方面的主体地位，让单位的领导优先明确自己的责任，这使各单位会计行为的规范有了重要保障。

（三）充实了会计核算的内容

会计核算是会计工作的核心，因此加强对会计核算行为的规范历来是《会计法》的重点。现行《会计法》在第二章会计核算当中对会计凭证的填制、会计账簿的设置和登记以及财务报告的编制等作出了更详细的规定，另外还增加了对账、会计处理方法的选择、或有事项的披露、会计记录的文字、会计资料的保管方面的规定；在新增加的第三章公司、企业会计核算的特别规定里，还进一步强调了“公司、企业必须根据实际发生的经济业务事项，按照国家统一的会计制度确认、计量和记录资产、负债、所有者权益、收入、费用、成本和利润”，并对公司、企业会计核算过程中容易造成会计信息失真的主要行为作出了禁止性规定，如禁止虚列资产、隐瞒收入等。这些规定给会计基础工作的规范性提供了保障，把住了会计信息失真的第一扇门，对于各单位会计核算工作的改进有切实的推动作用。

（四）完善了会计监督机制

以前《会计法》中规定实施会计监督的主体是会计机构和会计人员，而会计工作实践证明，这种单一的监督机制效果不佳，还需依靠单位会计系统以外的力量来共同监督和约束会计行为。现行《会计法》在第四章会计监督中，既对单位内部会计监督提出了要求，又对需要注册会计师审计的单位作出了相关规定，还对财政部门对各单位会计监督的职责进行了说明，这表明现行《会计法》把实施会计监督的落脚点放在建立健全单位内部监督、社会监督和国家监督这个全方位的会计监督体系上，这一强有力的监督体系必将比过去单一监督主体的监督机制发挥更大的会计监督作用，使我国整体的经济监督体系也更加完善。

（五）加强了会计人员的管理

为了促进会计人员素质的提高，保证会计工作的质量，现行《会计法》对会计人员的从业资格等作出了规定。在第五章会计机构和会计人员中，明确了“从事会计的人员，必须取得会计资格证书”，“会计人员应当遵守职业道德，提高业务素质”，“对会计人员的教育和培训工作应当加强”。另外还加重了对违法会计人员的处罚，规定“因提供虚假财务报告，做假账，隐匿或故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告，贪污，挪用公款，职务侵占等与会计职务有关的违法行为分别依法追究刑事责任的人员，不得取得或者重新取得会计从业资格证书”。违法违纪程度未达追究刑事责任而被吊销从业资格证书的人员，“自被吊销会计从业资格证书之日起5年内，不得重新取得会计从业资格证书。”这些规定给会计人员带来很大的威慑力，使其行为与自己未来的职业生涯紧密联系起来，从而促进他们更自觉地履行自己的职责，做好本职工作。

（六）细化了法律责任的内容

现行《会计法》在第六章法律责任中，对应承担行政责任或者刑事责任的行为进行了列示，而且还对行政责任的形式作出了具体规定，如“由县级以上人民政府予以通报”， “对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，可以处以三千元以上五万元以下的罚款”，“属于国家工作人员的，还应当由其所在单位或者有关单位依法给予撤职直至开除的行政处分”，“对其中的会计人员，并由县级以上人民政府财政部门吊销会计从业资格证书”等。这些新增的规定使违反《会计法》的法律责任更加细化，操作性也更强。

二、对现行《会计法》修订的建议

现行《会计法》的贯彻执行取得了十分良好的效果。但其存在的问题也在实践中逐渐凸现出来，比如有些规定过于笼统，弹性较大，可操作性差等，这些问题都会造成执法困难。笔者下面就现行《会计法》存在的问题及怎样修订谈一些自己的认识。

（一）对《会计法》整体的修订建议

1.理顺立法思路。许多学者认为，现行《会计法》的立法思路不统一，即在各个部分体现了不同的立法思路。比如，其中有关会计机构的设置和权限划分等规定属于行政法范畴，而有关会计责任和工作要求等规定又属于民商法范畴，还有其他一些规定涉及程序法和实体法等，这使现行《会计法》给人以立法思路较为混乱的印象。当然，会计作为一个复杂的管理系统，涵盖的内容异常丰富，而《会计法》又是指导会计工作的根本大法，让其集中于一种法种是远不能满足需要的，但是，确立一个基本的立法思路对《会计法》未来的修订是必要的。笔者认为，《会计法》的立法思路应以程序法为导向，其他法种作为辅助，使这部会计工作根本大法更具整体感。

2.整体结构尚需优化。由于我国《会计法》适用范围较广，又有国家统一的会计制度作为辅助，所以没有必要事无巨细地作出规定，但现在章节的划分还显粗略，而且在现有章节细化的基础上还有需要增加的章节，如可以增加“政府机关会计核算”、“政府理财规范”等。

3.加强可操作性。现行《会计法》对会计处理、核算、披露及会计工作的内部控制、社会监督、国家监督等方面还规定得比较笼统，给人的感觉是满怀期待的大题目，这些大题目虽好，但需要进一步充实。在修订现行《会计法》时，应增加一些更具操作性的规定，使各项会计工作真正做到有法可依。

（二）对现有条款的修订建议

1.关于会计监督。（1）应完善内控制度相关规定。第四章会计监督第二十七条中提出了单位内部监督的一些要求，但其中有多处这样的提法，比如不同岗位会计人员的职责权限“应当明确”，重要经济业务事项决策和执行的相互监督和制约的程序“应当明确”，财产清查的范围、期限和组织程序“应当明确”，内部审计的办法和程序“应当明确”。只说“应当明确”，而怎样设计内控制度，却没有更进一步引导性的阐述，可操作性差。比如，有许多单位都设立了内部审计机构，配有内部审计人员，但形同虚设，因为他们不知道怎样进行系统的内部审计，怎样才能对本单位的会计工作进行有效监督。《会计法》作为指导会计工作的根本大法，应对内控制度的内容进行充实，还应增发相关的文件，比如典型企业内控制度范本等，给予各单位更具体的指导，使其内控制度真正发挥有效的监督作用。（2）应完善检举的相关规定。第三十条规定“任何单位和个人对违反本法和国家统一的会计制度规定的行为，有权检举。收到检举的部门有权处理的，应当依法按照职责分工及时处理；无权处理的，应当及时移送有权处理的部门处理。收到检举的部门、负责处理的部门应当为检举人保密，不得将检举人的姓名和检举材料转给被检举单位和被检举个人”。笔者认为，这条规定有两个方面需要改进，一方面是应把“有权检举”改为“有检举的义务”，强调检举违法会计行为是一种义务，才能进一步加强人们检举的意识，从而加强监督力度。另一方面，应在该条规定中明确哪些是“有权处理的部门”，否则也许会出现检举人检举无门的情况，而所费的周折和时间越多，检举材料被移送被压制的可能性越大。（3）应明确财政部门监督的程序。第三十一条和第三十二条规定了财政部门有权对会计师事务所出具的审计报告的程序和内容进行监督，以及财政部门应对单位的哪些情况实施监督，但是并没有规定财政部门以何种形式进行监督，具体程序又是怎样。财政部门的会计监督有别于物价、税务大检查那样的临时性检查，而是需要经常化、制度化，才能对单位实施有效监督，因此在财政部门监督的部分里应增加监督方式、监督程序的规定，给予财政部门监督相应的制度依据。

2.关于法律责任。（1）单位负责人的法律责任仍须落实。现行《会计法》一再强调单位负责人要对本单位的会计工作负责，但在第六章法律责任中，却没有对单位负责人的责任落实。比如第四十二条规定，出现违反会计法的行为时，可“对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员”处以罚款，构成犯罪的，依法追究刑事责任，这里的“直接负责的主管人员”显然指会计主管，而非单位负责人，那么单位负责人所负责任又体现在哪里呢？这就需要在《会计法》中落实对单位负责人的责任认定以及相应的罚则，否则只说应该做什么，不说不做会怎样惩罚，就难以对单位负责人构成足够的威慑。（2）应完善行政责任与刑事责任的相关规定。在第六章法律责任中，规定了违反会计法的行为人要承担行政责任，情节严重的，要追究刑事责任。但是，究竟情节严重到何种程度才要追究刑事责任呢？追究何种刑事责任呢？在现行《会计法》中还不能找到令人满意的答案。这是由于1998年第九届全国人大常委会第十二次会议根据委员长会议建议，对国务院提交审议的《关于惩治违反会计法犯罪的决定》法律草案，因其内容涉及刑法的有关条款，所以不单独作出决定，而统一在刑法修正案中予以规定。该决议草案列示了三种犯罪行为并规定了具体的刑事责任：一是公司、企业伪造、变造会计凭证、会计账簿或者编制虚假财务会计报告，严重破坏会计秩序的；二是隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告，情节严重的；三是国家工作人员指使、强令他人实施前两条行为的。对于其中的第二种行为，在1999年12月25日第九届全国人民代表大会常务委员会第十三次会议通过的《中华人民共和国刑法修正案》中有所规定，即：“隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告，情节严重的，处五年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处二万元以上二十万元以下罚金”，“单位犯前罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚”。对于法律草案中提到的其他两种行为，刑法却没有相关规定，所以《会计法》与《刑法》还需要更好地衔接。（3）应适当缩小相关处罚的弹性。现行《会计法》第四十二条规定违反本法“可对单位处以三千元以上五万元以下的罚款”，“对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，可以处二千元以上三万元以下的罚款”，其后有类似的规定。这些规定的弹性过大，难以操作，体现在两个方面：一方面是罚款金额的弹性过大，难以对试图违法者构成震慑；另一方面是“对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员”范围比较模糊，很大程度上需要执法者的主观判断，容易使违法者漏网。因此，要解决这两方面的问题，就需要缩小罚款金额的弹性，还要明确各类可能涉案人员的责任，两相结合才能使《会计法》的可操作性加强，从而对违法会计行为起到足够的威慑作用。

三、结语

我国现行《会计法》是1985年《会计法》第二次修订的成果，它在总结《会计法》施行以来，特别是1992年会计制度改革以来的实践经验基础上，又征求了中国证监会、上市公司、事业单位、科研机构以及著名会计师事务所的意见，使该法在会计核算、会计监督、法律责任等方面都有了补充和完善。但时隔5年之后，新的经济形势和新的执法经验又给《会计法》提出了新的要求，现行《会计法》需要有新鲜血液的注入。当然，作为一部指导全国会计工作的根本大法，需要有普适性、原则性和稳定性，不可能面面俱到、事无巨细地作出规定，这就需要配套的法律法规实施细则等逐步完善，形成一个环环相扣的体系，才能对我国的会计工作作出全面的指导。

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