现行财务报告的缺陷与改进建议

【摘要】随着经济的发展，现行财务报告越来越不能满足人们对会计信息的需求。笔者通过对财务报告的缺陷分析，提出了对现行财务报告进行改进的建议。

当前，人们面临的经济环境已经大大不同于以往。关于这一点，FASB在2001年关于“改进企业报告――对增进自愿披露洞察”这一研究报告中进行了描述。该报告分析了可能正在改变企业环境的关键作用力量。从经济因素上具有全球化、所有权分散、竞争、着眼于财富的创造、企业资产构成的变化等特点。与此同时，今天的财务报告使用者也会产生新的信息需求。

一、现行财务报告的缺陷

（一）现行财务报告对前瞻性信息反映缺失

前瞻性信息是指企业管理者或其他相关的报表使用者对于企业未来经营环境、发展前景、经营业绩、管理当局的远景规划、企业面临的机会与风险所进行的事前评估。这种前瞻性信息对知识经济社会来讲非常重要。因为在知识经济社会，股票、债券等资本市场日益发展、完善、壮大，资本流动全球化，投资主体多元化，而企业投资者及潜在投资者在进行某些投资决策时，由于受自身经验、分析技术和对企业了解程度上的欠缺的影响，无法对企业的未来情况做出合理预计。而未来信息如有关资本投放的科学性及有效性的决断信息、对委托财产运营情况考察以便决定新的投资方向、抑或是否继续聘用现有经营人员的信息等又是投资者所需要的最相关信息，这些信息可以帮助决策人根据自己的风险承受能力选择适合于自己的投资方案。因此，从投资角度看，要求企业对前瞻性信息披露反映的呼声越来越高。不可否认，预测信息由于其是根据事项的历史和现状对其未来进行的主观推测，因而具有明显的不确定性，缺乏可靠的保证，但即便如此，从满足信息用户的要求来看，预测信息毕竟能克服历史信息的不足，增强用户决策与评价的相关性，从而成为信息披露的一个重要方面。而现行的财务报告受客观性、可靠性制约，提供的多是历史财务信息。虽然这些信息因不加入任何主观成分，具有很高的可信度，但是相关性很低，而且这种历史的真实在很多情况下不是现实的真实，它提供的信息距离前瞻性的要求尚很遥远。

（二）现行财务报告对人力资源信息反映缺失

知识经济社会，人的智能已成为经济发展的源动力，知识成为发展经济的资本，富含知识的软产品大大增加。究其原因，主要是因为“人类的智能知识与物质资源的有限性、惟一性和边际效用递减性相比，具有持续有效的无限性和重复使用性。”创造当代奇迹的微软、联想、北大方正便是典型的例证。然而，人具有主观能动性，易受企业环境、社会环境和人的生理机能等因素的影响，比如人力所处单位组织的知名度、单位生产开发投资的多少、交易费用的大小、企业内部团队协作的精神等对人力资本的发挥都有很大影响，且各因素作用的程度及单项因素作用的结果无法很好地量化，所以构建一个被社会广泛接受的统一计量模式，难度之大不言而喻。

现行财务报告是从产业经济时代的企业财务报告演变而来的，强调以货币为主要计量手段来反映企业的经营状况。故而货币计量的要求掩盖了企业经营活动中诸多不能用货币计量或计量问题无法及时解决的事实的反映，如企业的人力资源、创新能力、员工的团队精神等都是缘于不符合传统会计要素的定义和确认标准，也不具有实物形态和货币形态，一直被视为表外项目，而不予以重视。但事实上，这方面的信息对于企业，特别是以人力资本为企业基石的高科技企业、风险投资企业等尤为重要。因为知识经济时代，知识资本成为取得成功的关键，是公司未来现金流量和市场价值的动力所在。

（三）现行财务报告对环境会计信息反映缺失

进入知识经济社会，企业经济发展处在高速增长期，但与此同时，有些企业在经营中又造成了严重的环境破坏，如土地大规模沙化，空气质量下降，水系受到污染。可以说企业既是社会财富的创造者，又是环境的主要污染者，它与环境存在着密切的关系，即环境良好与否影响着企业的生存和发展，同时企业行为又影响着环境状况。所以，作为信息使用者，了解环境与企业生存、发展相互影响的信息，特别是了解环境对企业生存、发展影响的信息，有着重要意义。因为，１.生存是关系到一个企业能否持续经营的问题，如果一个企业不能持续经营，那么，基于持续经营基础上的会计信息就会毫无意义；２.了解企业因环境因素而产生的或有负债、治理污染的成本、资产价值的贬值和其他环境风险损失等信息，对投资者、债权人、管理者等做出正确决策至关重要；３.企业对环境保护是否做出贡献，社会公众会有很高的关注热情。比如常有这样的现象，如果一个实体被确信引起了环境污染或有其他不道德的行为，它一定会引起相当多的公众敌意，这将导致顾客的减少。相反，积极方面的可能是，一个实体如果有“绿色”的形象，就有可能吸引更多的顾客。然而现行财务报告忽视了对这方面信息的披露，它已不适应环保要求日益提高、措施日益严格的社会经济形势的要求。

二、对现行财务报告的改进建议

（一）披露预测性财务信息

随着我国资本市场的发展和完善，投资者和潜在投资者都急需了解企业未来的经营发展状况，要求得到有关企业未来的预测信息，尤其是财务预测信息。根据前瞻预测原则，管理当局应根据经营环境的变化情况，对企业未来的财务状况、经营成果、现金流量做出预测。一般可采用上年、本年和下年三栏结构编制预测资产负债表、预测损益表和预测现金流量表来披露有关的预测信息。我国现行法规仅要求上市公司在发行股票时提供经注册会计师审核的盈利预测，这一规定过于狭窄，应鼓励企业不仅在上市时披露，而且在年报中都可以披露，只要基于合理假设。

（二）披露人力资源信息

人力资源是企业的巨大财富，是企业发展的坚强后盾。因此，对企业人力资源信息的披露显得尤为必要。为了满足信息使用者了解企业人力资源状况的需要，建议在现行财务报告体系中增添反映企业人力资源情况的说明报告。对企业人力资源情况的报告应包括：１.人力资源投资报告，主要反映企业对人力资源的投资成本；２.人力资源流通报告，反映企业当年人力资源的变动情况；３.人力资源效益报告，反映企业对人力资源的使用状况，即人力资源的管理效率和使用效率。

（三）改革现行的财务报告模式

改革现行的财务报告模式，并不意味着对之完全否定。我们应该继承现行财务报告模式下的核心部分――财务报表，包括资产负债表、损益表和现金流量表，并将它列为财务报告的第一部分，但是建议将这三张报表所披露的会计信息分为核心信息和非核心信息两个部分。对于核心信息，应该更加注意其计量的可靠性，即仍按历史成本计量模式予以计量；而对于非核心信息则改为按公允价值计量，其优点是能使投资者正确了解企业现有权益的价值，符合客观性和及时性原则。

（四）应重视对企业全面收益信息的披露

全面收益除了包括在现行损益表中已实现并确认的损益，还包括未实现的利得或损失，如未实现的财产重估盈余、未实现商业投资利得或损失、净投资上外币折算差异等。

在我国，企业披露全面收益有着重要的现实意义，因为：１.我国市值变化大，一些企业，特别是老企业，持有资产的现实价值与会计账面价值相差甚为悬殊，这种差异必然是一种预期损益，将它揭示出来可以更加全面真实地反映企业的收益状况，有利于投资者和信贷人做出决策；２.可以有效地遏制企业操纵利润或粉饰业绩，将未确认的利得或损失通过诸如资产置换等方法转变为本期损益是最常见的操纵利润的方法。如果采用了全面收益报告，就从根本上杜绝了用这种方法操纵利润的可能性，从而使会计信息更加真实。正因为如此，我国应加紧这方面的研究，及早制定出全面收益信息的披露规则。

（五）应编制增值表，反映企业对社会的贡献及其贡献额的分配

现行企业财务报告的服务主体主要是投资者和债权人，所披露的内容主要是与投资者和债权人的投资和信贷决策相关的盈利能力与财务状况。这些报表不但不能反映企业对社会的真实贡献，更不能反映对贡献额的分配状况。在政治经济日趋民主化的今天，传统财务报告在这方面的不足之处，日益凸现。１.货币资本的支配力逐渐减弱，人力知识资本的贡献却日益增长，这就要求财务报告要为这方面的信息使用者服务；２.政治经济民主化的趋势要求货币资本的支配者公布企业对社会的贡献额以及贡献额的分配，以利于社会对企业的监督、评价；３.公布企业对社会的真实贡献额的分配，有利于协调劳资双方、各种资本供应者、以及企业与社会、国家政府的关系，从而对化解利益分配中的矛盾、增加利益创造中的合力等方面起到积极的作用；４.国家了解企业对社会的真实贡献，有利于科学地制订宏观调控措施，促进经济的发展。正因为如此，我国应抓紧研究“增值表”的理论及其编制方法，出台相关准则，尽早将“增值表”纳入我国财务报告体系之内。