国内会计师事务所要“做大”更要“做强”

2013年7月9日中国注册会计师协会公布了《2013年会计师事务所综合评价前百家信息》，其中，普华永道和德勤依旧排在前两名，原中瑞岳华（去年排名第6）和原国富浩华（去年排名第9）合并后的瑞华会计师事务所名次跃升至第3，安永（去年排名第3）和毕马威（去年排名第4）分别跌至第4和第6，立信凭借注册会计师人数的优势，在综合排名上超过毕马威，位列第5，审计领域已平静了近20年的格局出现了新变化。

在财政部“做大做强”的政策支持下，瑞华会计师事务所（特殊普通合伙）于今年4月30日合并诞生，2012年度业务收入超过28亿元，拥有9000多名员工，2600名注册会计师，334名合伙人，这艘中国的会计师事务所航母在收入规模上赶超“四大”，让国内审计界为之振奋。但在全球审计领域，“四大”的核心竞争力是本土会计师事务所无法撼动的，在质量控制、国际品牌影响力、风险管理和控制等方面拥有绝对优势。合并是会计师事务所快速成长的途径，国际上的会计师事务所都是通过合并或并购的方式做大做强的，但做大不代表做强，要实现做大做强的目标，国内所仍需付出很多努力。

一、国内会计师事务所存在的问题

1.审计难以实现完全独立

形式上的独立性比较容易保证，但实质上的独立性受到了审计关系和收费制度的影响。社会审计本应是审计人员接受财产所有者的委托，对财产经营者受托责任履行情况进行的审查评价，但现实中，审计人员的聘用和解聘通常由财产经营者即公司管理层来决定，如此一来，所有者、事务所、被审计单位之间的关系被简化为审计人员与财产经营者之间的关系，即公司管理层支付审计费用，委托审计人员检查其自身工作。这样一来，公司管理层自然会对会计师事务所的审计工作存在抵触心理，且很难积极配合审计工作，同时也增加了审计舞弊风险。

现行审计收费制度造成了审计关系的扭曲，使审计人员在聘用和收费上受制于被审计单位，影响审计独立性，进而影响审计质量。

2.缺乏有效的人才培养机制

会计师事务所是一种“人合“的中介机构，人才是最宝贵的资源，如何招聘人才、留住人才、充分利用人才，是一个会计师事务所成功与否的关键所在，然而国内会计师事务所缺乏有效的人才培养机制。我国会计师事务所从业人员以本科学历为主，平均硕士以上学历的人才不足10%，普遍存在知识储备不够全面，综合性素质有待提高的问题。而国际“四大”注册会计师平均硕士以上学历的人才能达到30%，是国内会计师事务所的3倍，综合素质较高，这得益于国际“四大”良好的招聘方式和后期培训。另外，国内会计师事务所工资待遇水平低，工作压力大，造成较高的人员流动性，相关统计数据显示，目前会计师事务所的人员流动性比例每年高达30%～40%。

3.审计辅助技术落后

我国财政部2006年2月颁布的新审计准则规定，2007年1月1日起现代风险导向审计技术在所有企业的财务报表审计中施行，而现代风险导向审计的重点在于对重大错报风险的评估，这需要审计人员在充分了解被审计单位及其环境的过程中从企业内部和外部获取大量的信息，再通过先进的审计辅助软件对获取的信息进行整合分析。国内信息库缺少必要的信息积累，其建设远远没有达到现代风险导向审计的要求；另外，国内审计软件的开发速度也相当缓慢，一些事务所甚至没有引入相关的审计软件，无法将被审计单位的财务数据直接引入工作底稿中，只得机械地复制数据，大量地占用了风险评估的时间。

4.审计成本过高

现代风险导向审计强调从企业的战略和经营分析入手，全方位地了解、调查和研究企业的经营环境和发展战略，审计范围的扩大必会增加审计人员的工作量，审计成本也相应增加。尤其是在实施现代风险导向审计的初期，既要增加高素质的注册会计师，又要引进新的审计软件，这些都会大大提高审计成本。然而，在竞争如此激烈的审计市场，审计成本的大幅增加并没有带来审计费用的提高。相应的经济回报是会计师事务所从事审计的基础，收入与成本的不对等必会打击会计师事务所的积极性，制约现代风险导向审计的推行。

二、国内会计师事务所“做大做强”的建议

为了使国内会计师事务所快速地“做大做强”，针对审计实务中的具体问题，借鉴国际“四大”的成功经验，对国内会计师事务所未来发展提出以下建议。

1.改善审计收费制度，提高审计独立性

独立性是社会审计的灵魂，为了提高审计质量，让会计师事务所在收费上不再受制于被审计单位，建议财政部改善会计师事务所的审计收费制度，专门设置相关机构从事审计费用的管理。财政部可以根据企业规模、资产总值和审计难度等指标为被审计单位设定审计等级，结合事务所付出的工时成本、管理成本、现场环境等因素，将审计收费划分出不同的区间，业务约定书中有关审计费用的约定，需在财政部划定的区间内，审计费用需在年审前预先上交给财政部专设机构。另外，在年审结束后，财政部组织专业人员（需对企业信息保密）对事务所的审计质量进行打分，对审计质量连续不达标的事务所给予处罚（例如：对A公司连续2年审计质量不达标，则在2年内，该事务所不得成为A公司的主审事务所）。

如此一来，既避免了被审计单位无故拖欠会计师事务所的审计费用，又使得会计师事务所有加大审计力度的动力，审计独立性也随之得到提高。

2.提高审计人员综合素质，注重审计理论和业务培训

较高的审计质量依赖于审计人员较高的综合素质，审计人员不但要掌握会计、审计知识，还要对被审计单位所在行业有所了解。国内会计师事务所可以借鉴国际“四大”的招聘方式，提高工作待遇，拔高入职门槛，在招聘会计、审计专业的高水平人才的同时，也要考虑招聘其他专业的人员，打破事务所人员专业单一化的问题。另外，注册会计师不但要提高综合素质，还要对相关理论进行深入研究，应在审计实践中研究适合中国国情的审计理论及模式。这就要求相关部门加强对审计人员的理论和业务培训，激发审计人员理论研究的热情，这样才能尽快地研发出一套适合中国国情的现代风险导向审计理论与实施细则。

3.逐步建立功能强大的信息库，大力开发审计辅助软件

目前，国内会计师事务所发展还不完善，要想独自建立功能强大的信息库，势必要投入大量的资金和人力，条件还不成熟。因此，建议中注协按照行业类别建立资料库，收集各行业各企业的相关信息、关键指标、统计数据等，及时在网上公布，同时，将每年的审计报告整理留档，实现资源共享，方便审计人员在实务中更好地了解企业、收集有用数据。

此外，为了鼓励会计师事务所开发审计辅助软件，建议政府给予资金支持和政策鼓励，普及先进的审计软件在国内会计师事务所中的应用。软件开发过程中可以借鉴国外有关的先进技术。

4.完善成本效益管理，防止盲目降低审计成本

在实施现代风险导向审计的初期，审计成本肯定会大幅提高，一方面，新的审计模式要求经验丰富、具备综合能力的高素质注册会计师，因此，无论是引进新的人才，还是加强职员培训，都会增加人员成本；另一方面，在计划和控制测试阶段，要充分了解被审计单位经营战略情况，需要从企业内外部获取大量证据，投入更多的分析判断精力，这也会加大审计成本。尽管一开始转换审计模式的成本非常高，但现代风险导向审计提高了审计质量，降低了审计失败的赔偿成本，起初的转换成本会随着时间慢慢消化掉。

为了解决审计成本增加的问题，国内会计师事务所可以通过合并来实现“强强”联合和规模效应，进而达到“做大做强”的目标，打破国际“四大”对大企业审计的垄断地位。另外，被审计单位应该意识到现代风险导向审计实质上可以为企业带来增值服务和管理建议，要理解并支持会计师事务所的审计工作，积极配合的同时适当提高审计费用。社会各界尤其是财政部也要大力宣传，必要时给予一定的政策补贴，帮助国内会计师事务所解决在发展过程中遇到的成本提高的难题。

目前，国内会计师事务所建设还不完善，审计人员整体素质有待提高，在规模上通过合并实现国内会计师事务所“做大”的目标比较容易，但在审计质量上赶超国际“四大”还需财政部、会计师事务所以及被审计单位的共同努力。