论作业成本管理与战略成本管理的融合

摘要:作业成本管理与战略成本管理是传统的成本管理衍生出的成本管理方法,通过分析两者融合的必要性,分别从价值链分析的角度和成本动因分析的角度来进行两者融合的研究。关键词:作业成本管理;战略成本管理;融合

中图分类号:C93

文献标识码:A

文章编号:1672-3198(2010)15-0227-02

1 引言

上世纪80年代初,中期,大批西方学者对传统的成本会计系统进行了全面的反思。企业竞争环境发生了急剧的变化,计算机一体化设计与制造系统的建立,适时制采购与制造系统的出现与运用,以及零库存、制造单元、全面质量管理等全新管理理念和技术的推广,促使大批西方会计学者对传统的成本会计系统进行了重新审视,作业成本法成为会计学界研究的热点问题。在作业成本法下,对企业的作业进行持续改进,进行作业成本管理,目的在于降低成本,对成本管理目标的理解和表述主要集中在成本降低方面。将降低成本作为成本管理的目标本身没有错误,但是成本管理目标不只是降低成本,要将成本管理目标的制定定位在战略层次,将成本管理放在与企业经营活动、管理措施以及战略选择的相互关系中考察,从战略的高度来认识成本问题。除了降低成本,还要通过成本管理增加企业的利润,配合企业取得竞争优势。

2 作业成本管理与战略成本管理的融合

2.1 作业成本管理简介

作业成本管理是以提高客户价值、增加企业利润为目的,基于作业成本法的新型集中化管理方法。它通过对作业及作业成本的确认、计量,最终计算产品成本,同时将成本计算深入到作业层次,对企业所有作业活动追踪并动态反映,进行成本链分析,包括动因分析,作业分析等,为企业决策提供准确信息;指导企业有效地执行必要的作业,消除和精简不能创造价值的作业,从而达到降低成本,提高效率的目的。作业成本计算是作业成本管理的基本方法和基础环节,为作业成本管理提供了基本分析和核算的工具。作业成本管理是作业成本计算发展到一定阶段的进一步拓展,将作业分析、作业成本分析和作业改进过程有机结合。

2.2 战略成本管理简介

战略成本管理的基本思想是将成本管理与企业的竞争地位联系起来,运用战略对整个企业进行管理,将企业日常业务决策同长期计划决策相结合而形成的一系列经营管理业务。企业必须强化战略意识,进行战略思维和战略管理。以战略的眼光从成本的源头识别成本驱动因素,对价值链进行成本管理,即运用成本数据和信息,为战略管理的每一个关键步骤提供战略性成本信息,以利于企业竞争优势的形成和核心竞争力的创造。

2.3 作业成本管理与战略成本管理融合的必要性

作业成本管理与战略成本管理既存在差异性,又存在相同性,因此两者有整合的可行性。两者的差异性体现在:作业成本管理主要关注的是生产阶段;战略成本管理关注的是整个上下游环节的成本,所以范围较大。作业成本管理认为成本动因是决定成本发生、资源耗费的根本原因,主要针对企业的具体活动;战略成本管理是针对企业长远的目标而开展的,涉及到企业发展的宏观、中观和微观各个方面。两者呈一种互补关系,相辅相成,互相促进。两者的相同性体现在:首先,作业成本管理体现了战略思维,能够提高成本信息的相关性,是企业作业链――价值链优化的信息基础,它的运用过程实际上就是成本动因的分析过程。其次,作业成本管理与战略成本管理分析和运用的方法是相同的,都采用价值链分析方法和成本动因分析的方法。作业成本管理针对的是与成本标的密切相关的一系列有序作业的结合,价值链又是作业链的货币表现形式。战略成本管理涉及到上下游价值链分析,自身价值链分析以及竞争对手的价值链分析。作业成本管理揭示了产出与成本之间的真实联系以及成本因何发生、如何发生,从而为从根本上降低成本指明了途径:消除产生成本的因素可以实现成本避免,不能避免的成本通过减少动因达到成本控制。战略成本管理的分析方法主要就是成本动因分析,通过归结结构性成本动因与执行性成本动因进行分析来达到控制成本的目的。因此,我们从基于价值链分析与基于成本动因两个方面来研究作业成本管理与战略成本管理的可行性,将作业成本管理与战略成本管理的融合称为战略性作业成本管理。

3 基于价值链分析的战略性作业成本管理融合

3 .1 价值链分析在作业成本管理中的应用

作业成本管理思想认为,企业的各种作业之间存在着逻辑关系,一些后续的作业与先行的作业形成了作业链,这些作业链前后有序,能创造出顾客价值。企业的各项作业的执行都伴随着价值的转移与集合,作业的产出代表一定的价值,转移到下一步作业或者最终产品上,从而表现为价值链。作业链的形成过程,就是价值链的形成过程,从增值和不增值的角度考虑作业是否有存在的必要性。对于不增值的作业,要努力消除,从而提高效率和效益,提高企业的市场竞争能力,达到优化作业链和价值链,提升企业价值的目的。

3 .2 价值链分析在战略成本管理中的应用

价值链分析主要是从员采莲的供应商直至最终产品的消费者的相关活动的整合,是从战略角度分析如何控制成本。站在战略的高度,价值链包括企业内部和外部的一切相关活动,先是识别价值链活动,再是识别每一项价值活动的成本动因,找到增加顾客价值的机会。战略成本管理角度下,价值链分析关注的是企业的整个价值链,即产品从最初的原料投入开始,设计、采购、生产、营销、交换,到达最终消费者手中,包括行业价值链分析,企业内部价值链分析和竞争对手的价值链分析。内部的价值链分析是企业进行价值链分析的起点,纵向的价值链分析反应了企业与供应商、销售商之间的相互依存关系,横向的价值链分析可以扬长避短、争取成本优势。通过成本领先策略、差异化策略和目标集聚策略三者整合,通过整合战略,重构企业的价值链,提高整体的盈利水平。3 .3 价值链分析下两者的融合

尽管作业成本管理与战略成本管理存在着比较显著的差别,但是由于它们都是为了克服传统成本管理所存在的缺陷,更好地满足现代经济环境下企业成本管理的需要而产生的,造成了彼此间存在紧密的联系,而不是相互独立的。从作业成本管理的角度看,由投入到产出的过程,是由一系列作业构成的作业链的过程。那么我们将这个作业链扩展,除了分析和利用企业内部的价值链,也分析企业外部的价值链,将整个和价值链有关的所有相关活动进行整合,实现成本的最低化。从项目的调研,产品的设计,材料的供应,生产制造,产品的销售,物流运输,以及售后服务都作为成本控制的重点,进行逐一的作业成本分析,对产品生命周期的各个环节的控制方法都得到考虑,实现利润的最大化。价值链管理的优点在于对产出的重视和对资源的有效配置,通过对整条价值链的资源分析,区分创造价值增值的优势环节,将资源集中配置。作业成本管理帮助管理者发现了价值增加的机会,从而帮助管理者实行客户战略、支持技术领先战略或者建立价格战略,再通过战略成本管理的价值思维,为企业核心竞争力的提高提供战略决策支持。在战略成本管理思想的指导下,先运用价值链分析法研究分析企业所处的各种价值链,再用作业成本管理法来分析各种价值链的有效性,达到优化、协调、重构企业价值链的目的。

4 基于成本动因分析的战略性作业成本管理融合

4.1 成本动因分析在作业成本管理中的应用

成本动因是为驱动一种业务活动的成本的因素,具有简单易懂、可数、易分辨的特点,具有代表性和全面性。成本动因驱动成本产生,对产品的结构起关键作用,可以将成本分配标准的成本动因分为资源动因和作业动因。资源动因是将资源成本分配到作业的标准,反应了作业量与资源耗费之间的关系。可以通过对成本要素和成本库进行分析,揭示哪些资源需要减少,哪些资源需要重新分配,然后确定如何降低和改进作业成本。作业动因则反映的是产品或者服务的最终产出量与作业消耗量之间的因果关系,是将作业成本库的成本分配到产品和劳务或者顾客的标准。

4.2 成本动因分析在战略成本管理中的应用

战略成本管理下的动因分析站在更高的角度来管理成本,主要分析与组织企业基础经济结构和影响战略成本整体优势相关的成本动因因素。战略成本动因分为两大类,结构性成本动因和执行性成本动因。结构性成本动因是指与组织企业基础经济结构和影响战略成本优势有关的成本驱动因素,主要包括企业规模、业务范围、组织学习、地理位置、企业布局和技术创新的分析,执行性成本动因分析是指与企业执行作业程序相关的成本驱动因素,包括生产能力的利用。全面质量管理,员工参与和价值链联系的分析。结构性成本分析要求的是战略性的选择,针对怎样最优问题,解决配置的优化问题是基础。执行性成本分析要求的是战略性的强化,针对最佳的效果目标,解决绩效的提高问题是持续。

4.3 成本动因分析下两者的融合

战略成本管理中的执行性成本动因分析,包含了对每一项生产经营活动所进行的作业动因分析和资源动因分析,而成本动因分析是作业成本管理的核心概念。成本动因不仅包含了微观层次上的执行性成本动因,还包括决定企业整体成本定位的结构性成本动因。由此可见,战略成本管理框架中包含了作业成本管理的思维,作业成本管理是构成战略成本管理的重要组成部分,两者是战略与战术的关系。作业成本管理为战略成本管理顺利地在企业实施作了铺垫,为成本管理的结合提供了必要的分析步骤,减少了成本管理的成本,提高了成本管理的效率。作业成本管理可以通过对每一层次的成本动因进行分析,来达到事前控制,事中监督,事后反馈的作用。战略成本管理能够提供成本管理的框架,借助作业成本管理将战略分析深入到作业层次,细化成本动因的分析,以获得更细致,更全面的成本信息。运用成本动因分析找出成本的驱动因素,保证成本战略管理的有效性,用价值链分析法和作业综合分析寻求结构性成本动因,用作业成本管理的资源动因分析与作业动因分析寻求执行性成本动因,进而采取针对性的措施与方法佬控制企业的成本,使其满足成本效益原则,实现战略成本管理的目标。解决生产成本与企业战略的结合问题,需要战略成本管理提供成本战略指导,然后通过作业成本管理,结合生产流程,相互补充和促进。作业成本管理与战略成本管理的源流管理思想是一致的,成本控制的重点即是成本发生的源流。作业成本管理与战略成本管理的融合既要优化结构性成本动因,也要加强执行性成本动因,合理处置优化的问题。

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