成本核算综合法在医院中的应用

文章编号：1009-5519（2007）22-3465-02 中图分类号：R19 文献标识码：B

医疗卫生与人类自身的生存发展和生活质量休戚相关，随着人民生活水平的不断提高，人们对医疗卫生服务的需求日益增长。由于我国财政对卫生经费投入不足，又要求医院以低廉的费用提供比较优质的医疗服务，因此加强医院内部管理是适应医疗体制改革的必由之路，搞好医院成本核算是提高医院内部管理的有效手段。

1 医院成本核算的意义

医院成本核算是指医院把一定时期内发生的医疗服务费用进行归集、汇总、分配、计算医疗服务总成本和单位成本的管理活动，加强医院成本核算对于医院的管理和发展有着十分重要的意义。（1）我国医疗总费用的增长速度大大超过了国民经济和财政收入的增长速度[1]。 卫生经费投入不足，药费居高不下，政府、企业不堪重负，医疗制度改革势在必行。医疗保险制度改革迫使医院必须按卫生经济规律调整经营策略，以适应医疗服务市场的新环境。（2）为贯彻八部委《关于城镇医药卫生体制改革的指导意见》的有关精神，落实医疗机构药品收支两条线管理办法，准确核算药品收支和医疗收支结余，为准确核定医疗收费标准提供科学依据，并促使医院得到合理补偿。（3）实行成本核算，加强医院成本管理，有利于“用比较低廉的费用提供比较优质的医疗服务”，有利于对医院利益和病人利益做出客观评价，有利于进一步深化医院内部分配制度的改革。（4）强化全员成本意识，核算细化到不同层面，使医院各级领导对医院的经济情况有相应的了解，为院领导的决策提供可靠的数据。

2 成本核算的方法

医院全成本核算是医院管理中财务管理的一项组成部分。目前，我国医院成本核算的方法按核算对象的不同分为三种：（1）项目法：以卫生服务的项目作为核算对象，定期核算每个服务项目的全部成本；（2）病种法：按不同病种分别核算成本；（3）综合法：以单位内部各部门、科室作为成本核算对象。这里介绍的是第三种核算方式，综合法。

2.1 科室的分类：医院的所有科室根据职能情况可分为五大类；第一类管理部门：主要是完成医院的行政性情况。主要科室包括：院办、党办、工会、团委、医教科、护理部、审计科、总务科、财务科、信息科、保卫科、老干部科、纪委、宣传科、基建科。第二类辅助部门：为开展医疗活动而提供的后勤保障、物质供应的部门。这些科室主要是水工班、电工班、水电维修班、瓦木油漆维修班、锅炉房、洗衣房、器械科、供应室、食堂、电梯班、病区传达室、入（出）院处、住院结账处、收费处、挂号处、保管室等。第三类药品部门：为开展医疗活动而提供药品的供应和采购的部门，如药剂科、中西药库、门诊药房、住院药房、制剂室。第四类医技部门：为临床提供检查或诊疗活动的科室，如放射科、心电图、手术室。第五类临床部门：开展医疗活动的科室，具有直接经济收入的科室，如内科、外科、儿科、妇科等。

2.2 医疗成本核算方法：医疗成本核算主要是医疗服务项目的成本核算。按以上五类科室的划分，临床科室是指直接为患者提供医疗服务的科室，确定为直接成本中心；非临床（管理部门、辅助部门、药品部门、医技部门）是指间接为患者提供医疗服务的科室，确定为间接成本中心。

直接成本的归集：把能够直接找到发生部门的费用直接记入所在科室，这叫直接成本归集。在医疗成本核算中常用以下归集方法：（1）科室人工费用，如工资、福利、劳务费、公务费、业务费和原材料费按实际发生数。（2）固定资产折旧费，计入各个时期医疗成本的方法。医院常用的折旧方法有：①平均年限法：（也称直线折旧法）将固定资产价值按其使用年限平均计入各个时期医疗成本的方法。该方法比较适用于房屋、图书、被服等折旧。②加速折旧法：是将固定资产每期计提的折旧数额，在使用初期计提的多，后期计提的少，从而相对加快折旧速度的一种方法。包括余额递减法，双倍余额递减法，折旧年限积数法等。加速折旧法适用于中等价值而折旧年限短的设备。③单位工时数法：是以固定资产的原值在使用寿命期间规定完成的工作总量，按工作时数平均计算固定资产折旧的方法，它适用于固定资产在各个期间的使用程度很不均衡而且使用磨损特别大的情况，使用比较多的是前两种。（3）对于不能直接记入发生科室的成本，采用记入公共实体，没有公共实体的，虚拟一个公共实体，再根据一定的原则把发生的成本分配到各个受益科室。两个或两个以上的临床科室共一个护理单元，有许多公共费用(如：水电费，一次性材料等)只能记入护理单元，再根据一定的原则把相应的费用分配的临床科室（这种费用的分配可以有核定床位，实际占用床日，核定科室医生比例，核定科室护士比例等），这种费用也是直接成本，只是不能直接记入到所在科室。

间接成本的归集：间接成本具体实施分摊时，按受益原则将提供劳动的科室的成本分摊到受益科室，最后全部归集到临床科室。采用的分摊方法有直接法、阶梯分配法、双重分配法。

2.3 成本分摊方案：成本分摊的目的是把医院的全部成本分摊到有直接经济收入的临床科室，对于各类科室分摊有其各自的分摊方式。管理部门的费用分摊方法：按人员比例进行分摊，把管理部门发生的费用，按各个科室的人员数量分摊到各个科室（除管理部门以外的人员数量）。成本项目归集为管理成本。辅助部门的费用分摊方法：按受益原则将辅助科室的成本向受益科室的受益多少分摊到各个科室（按事先设置的方法进行），费用分摊方法：门诊人次、用量、日床位、入院人数、出院人数、收入、服务量、服务时间等项目进行分摊[2]。如电工组，把电工组的整个费用包括管理部门分摊的管理成本，一并分摊给药品部门、医技部门、临床部门。具体分摊方法，根据各个科室实际使用的用电情况和全院科室实际使用的用电总和的比例承担相应的费用。

药品部门的费用分摊方法：因为直接与其它部门发生关系的科室是门诊药房和住院药房，因此根据这一情况，分别把药剂科和药库的费用分摊给各个药房。药房再根据各个临床科室使用药品的情况，把各种成本分摊给各个临床科室。

医技部门的费用分摊方法：根据临床科室受益于该医技科室的多少，承担该科室的成本。可以根据收入和工作量。根据以上分摊方法，医院所有成本支出全部分摊到了各个临床科室。根据临床科室自己的成本以及各非临床科室分摊来的成本，构成科室的全部成本，各临床科室成本的合计成本组成了医院总的成本。科室总支出和医疗总收入的比值即为成本的比值。比值越小则相对效益越好。根据分摊后的数据进行归集可以核算出辅助部门的工作量成本，根据这个成本与社会市场情况，可以决定医院的辅助科室是否有必要存在，根据药品部门的实际成本和药品差价，能够分析出医院在药品的实际利润，为实现医药分家，医院到底需要补贴多少经费提供科学依据。

依据上述成本核算的方法，笔者负责开发完成了《医院成本核算系统》，在镇江地区二级和二级以上医院运用，取得了较好的成效。

3 医院成本核算与奖金考核的关系

医院成本核算系统和奖金考核系统都是医院财务管理的组成部分，都是提取医院的原始数据进行分析和归结。但是这两个系统的目的和结果也都不一样。成本核算系统是分析整个医院的运行情况以及医院成本的组成情况，从而得知医院在哪些环节和过程需要改善，最终实现“用比较低廉的费用提供比较优质的医疗服务”。而奖金核算的目的也是加强医院的管理，提高职工工作的主动性和积极性，注重的是各个科室在奖金考核方案内的运行情况，来加强科室的内部管理，这种内部管理是否有益于整个医院的运行，与奖金考核方案有关。对于支出部分，两个系统所取用的数据一般也不完全一样，对于科室负责人来说，他们关心的是自己能够控制的费用，对于发生管理部门和辅助部门以及其它科室的费用，他们无法控制和管理，因此奖金核算系统往往不需要临床科室关心自己无法控制的费用。而成本核算系统则把这些费用作为医疗活动的一部分。对于赔偿和罚款往往作为医院考核科室的一部分，而成本核算中则不能作为医疗成本。

笔者负责开发完的医院成本核算系统和奖金考核系统上采用了两套分析体系和报表体系，在医院成本核算系统内按理论数据进行分析和计算，最终形成医院的全成本核算系统的分析体系，而奖金考核系统则根据考核方案来提取数据进行分析，形成科室的劳务奖金。而成本核算系统形成的数据（理论数据）可以为第二年奖金考核方案提供参考，有益于提高医院的管理水平。

镇江市第一人民医院使用这套成本核算系统后，经济管理能力和成本控制能力显著加强，2005年医院的管理工作受到省卫生厅的表彰。但这还只是个初级的核算系统，要实现成本最低化的目的，必须实行全成本管理，并通过计划、决策、控制、核算、分析、考核等一整套机制，评价医院和科室的运营效率，调整奖金考核方案，规范医疗耗费，最终为降低医疗成本，缓解“看病贵”作出应有的贡献。

参考文献：

[1] 田国栋，程晓明.卫生总费用与国民经济和职工收入增长规律的比较研究[J].中国卫生资源，2006，03：122.

[2] 陈宁姗，刘兴柱，董树山，等.医疗服务成本核算中间接成本的分摊方法[J].中国卫生经济，1996，15(2)：40.

收稿日期：2007-07-19