国有企业货币资金内控制度建设问题探讨

【摘要】 由于货币资金特别是现金和银行存款的流动性最强，其诱惑也最大，最容易被经管人员挪用和侵吞。因此，为了保证企业货币资金的安全、完整，避免挪用、滥用、盗用或侵吞等不法行为的发生，在企业内部特别是财务会计部门内部，必须建立、健全货币资金的内部控制制度。货币资金内部控制制度是指为实现企业货币资金内部控制目标而建立和实施的各种方法、政策、程序和控制措施等的总称。当前，我国企业经济效益普遍较差，会计造假行为严重，财会信息严重失真，各种违法违纪现象也愈演愈烈，造成这一问题的原因很多，但货币资金内部控制制度不健全则是重要原因之一。

【关键词】 货币资金； 内部控制； 不相容职务； 库存现金； 银行存款

一、前言

近年来，安然、世通等系列舞弊事件引发了人们对企业的信任危机和对企业内部控制与风险管理的反思。这种反思的结果直接导致了《Sarbanes-Oxley Act》（2002）（即《萨班斯―奥克斯利法案》）的出台与COSO《企业风险管理――整体框架》（2004）的建立。为促进企业健康发展，规范其运营，有效遏制，堵塞国有企业资产流失的漏洞，规避企业及其他营利或非营利组织的经营风险，2008年6月28日，国家财政部、证监会、审计署、银监会、保监会五部门联合《企业内部控制基本规范》和包括资金在内的22个企业内部控制应用指引的征求意见稿，并于2009年7月1日率先在上市公司实施，并鼓励非上市的大中型企业执行。货币资金内部控制薄弱，资金安全系数低，资金利用效率不高是我国国有企业货币资金的普遍现象。研究国有企业货币资金内部控制建设具有重要意义。

二、国有企业货币资金内部控制现状及成因

目前，我国国有企业货币资金内部控制薄弱，贪污、挪用、非法占用、巧立名目套取现金、转移企业资金等违法违规现象时有发生，涉案额度更是节节攀升，对国有资产的安全和完整造成了巨大威胁。究其原因，可归纳如下：

（一）岗位责任制度尚未建立，不相容职务没有分离

1.企业没有设置专职出纳员，没有限制货币资金的直接接触人。这在货币资金管理中是最危险的，风险也是最大的。

2.出纳人员与总分类账的登记和保管没有分离。这使得出纳人员工作中发生的错误、舞弊无法被及时发现，使总账失去其应有的监督控制作用，引发贪污、挪用现金时有发生而不被企业发现。

3.出纳人员与收入、支出、费用、债权债务等明细账的记账工作没有分离。出纳人员同时负责收入、支出、费用等账目的登记工作，本身就为出纳人员贪污现金创造便利条件，且使其贪污舞弊行为缺乏监督。

4.出纳与货币资金审批人员没有分离。这促使出纳人员支出现金失去监督，诱使贪污、挪用现金等舞弊行为发生。

5.货币资金的收付和控制货币资金收支专用印章的人员没有分离。这方便了货币资金的支付，意味着出纳人员从企业贪污、挪用现金更加方便、可行；且缺乏有效监督，使企业现金大大流失。

6.出纳人员与货币资金的稽核人员、会计档案保管人员没有分离。这使得出纳人员在贪污、挪用现金后，其舞弊行为在稽核中不能被发现；而由于其保管会计档案，出纳人员可以在稽核环节后篡改、销毁原始记录，使其舞弊行为从始至终都缺乏有效控制，这会使出纳舞弊更加肆无忌惮。

7.出纳人员与负责现金的清查盘点人员、银行对账的人员没有分离。这方便了出纳人员贪污、挪用现金。

（二）稽核不到位，报销审批制度不严

企业中“一支笔”审核主观随意性大，有的滥批人情，使一些不合理、不合法的开支得到报销。领导权力过于集中，其他人员的审核形同虚设，民主理财没能真正从制度上得到体现。

（三）支付程序有误

企业没有严格按照货币资金支付业务的规定程序（支付申请、支付审批、支付复核、办理支付）办理货币资金支付业务，申请、复核环节控制较为薄弱，使货币资金支付容易，贪污挪用现金等舞弊行为时有发生。

由于以上因素的影响，造成大部分企业货币资金的流动情况不实，会计人员舞弊、贪污、挪用资金现象严重，损害了企业的利益。因此，如何加强对货币资金的内部控制成为一个迫切而引发多方关注的问题。

三、货币资金内部控制制度的设计方案

由货币资金存在的上述问题知，企业货币资金内部控制制度设计应以安全性、完整性、合法性、效益性为目标，以合法合规性、全面控制、相互制约、适用性、有效性、成本效益为原则。根据其目标和原则，应将货币资金内部控制制度设计为以下几方面内容：

（一）建立货币资金不相容职务分离和岗位责任制度

货币资金内部控制的核心是建立不相容职务分离制度。货币资金所涉及的不相容职务有：①货币资金的收付及保管应由被授权批准的专职出纳人员负责，其他人员不得接触。②出纳人员不能同时负责总分类账的登记和保管。③出纳人员不能同时负责收入、支出、费用、债权债务等明细账的记账工作。④出纳应与货币资金审批人员相分离，实施严格的审批制度。⑤货币资金的收付和控制货币资金收支的专用印章不得由一人兼管。⑥出纳人员应与货币资金的稽核人员、会计档案保管人员相分离。⑦出纳人员应与负责现金的清查盘点人员和负责与银行对账的人员相分离。

（二）建立严格的授权审批制度

企业应当对货币资金业务建立严格的授权批准制度，确定审批人员，明确审批人对货币资金业务的授权批准方式、范围权限、程序、责任和相关控制措施，规定经办人办理货币资金业务的职责范围和工作要求。企业应建立各项主要货币资金收支业务的内部控制基本程序及控制点，并明确每个控制点由三个以上分设的岗位（经办、审核、审批）互相制约地行使职责权限，每一个控制点必须经以上三个分设岗位独立地行使职责后方可转至下一个控制点，这样，审批权限、额度控制、流程控制及岗位互相牵制等控制点相配合，就形成了一个较为严密的货币资金内部控制体系。

（三）建立货币资金内部控制的规范流程制度

货币资金每一笔收付都必须填制或取得合理合法的原始凭据，并经有关人员审核批准后方可作为编制记账凭证、登记账簿的依据，现金收入和支出凭证要连续编号，及时完整地入账，现金收入还应及时完整地存入银行；申请人、审批人、复核人、出纳各负其责，按照规定的权限和程序办理货币资金支付业务：①支付申请。企业有关部门或个人用款时，应当提前向经授权的审批人提交货币资金支付申请，注明款项的用途、金额、预算、限额、支付方式等内容，并附有效经济合同、原始单据或相关证明。 ②支付审批。审批人根据其职责、权限和相应程序对支付申请进行审批。对不符合规定的货币资金支付申请，审批人应当拒绝批准，性质或金额重大的，还应及时报告有关部门。③支付复核。复核人应当对批准后的货币资金支付申请进行复核，复核货币资金支付申请的批准范围、权限、程序是否正确，手续及相关单证是否齐备，金额计算是否准确，支付方式、支付企业是否妥当等。复核无误后，交由出纳人员等相关负责人员办理支付手续。④办理支付。出纳人员应当根据复核无误的支付申请，按规定办理货币资金支付手续，及时登记现金和银行存款日记账；严禁未经授权的部门或人员办理货币资金业务或直接接触货币资金。为评价清欠货币资金是否及时入账或货币资金还欠是否真实，应定期与对方核对往来账余额，及时发现挪用、贪污企业货币资金等违法行为，特别应注意对于已作坏账处理的应收账款，了解是否有收回款项不入账的情况；要相应地制定如支票、本票、汇票等银行结算凭证及印章等保管制度，力求实行钱、账、物分管制度。对现金收付的交易必须根据原始凭证编制收付款凭证，并要在原始凭证与收付款凭证上盖上“现金收讫”与“现金付讫”印章；出纳人员必须根据收付款凭证，按业务发生顺序逐笔登记现金日记账，日清月结，账款相符，严禁白条抵库。

（四）建立货币资金预算控制制度

货币资金预算的控制就是通过对现金投资或现金使用的预算，帮助企业获得最大的收益。其主要手段是对货币资金的收支预测和对货币资金预算的编制。通过较为详细和较为远期的现金收支预测和货币资金预算来规划出期望的收入和所需的现金支出，可精确地规划企业现有闲置资金是否进行投资和经营中需要借款的额度和时间，以充分发挥资金效用和盈利能力。①预算的编制步骤：第一环节是企业主管部门下达预算的指导文件，其内容包括了企业整体的战略目标和营销策略、企业产品介绍、预算的编制方法和时间表、各环节的联系人和联系方式；第二环节是由办事处编制销售预算和现金流入预算；第三环节是由企业修正预算后提交预算管理委员会审批；第四环节是协调一致将预算指标层层分解。②预算的工具――PFT系统。企业推行了一种通过网络进行预算编制的方式――PFT系统（Project Tool），在企业的内部安装此系统，并设计了一种专门的Excel预算表格可以直接输入到PFT的程序中。预算表格的内容涵盖了预算期内可能销售的产品名称、种类、数量、金额信息，还有销售合同的付款方式和预期现金流入量、产品和服务的分配时间等等。信息输出后可以传达到多方，以便及时了解不断修正的预算情况。

（五）建立货币资金内部控制的监督检查制度

企业应当建立对货币资金业务的监督检查制度，明确监督检查机构或人员的职责权限，定期和不定期的进行检查。对监督检查过程中发现的货币资金内部控制中的薄弱环节，应当及时采取措施，加以纠正和完善。董事长、总经理、财务总监以及公司章程或制度规定有权检查公司货币资金管理的其他人员，有权对公司的货币资金管理进行以下监督检查：

1.货币资金业务相关岗位及人员的设置情况，重点检查是否存在不相容职位混岗的现象。

2.货币资金审批或授权批准制度的执行情况。重点检查货币资金支出的审批或授权批准手续是否健全，是否存在越权审批行为。

3.支付款项印章的保管情况。重点检查是否存在办理付款业务的印章交由一人保管的现象。货币资金的收付只能由出纳员负责，其他人员（包括单位负责人）不得接触货币资金。

4.有价证券和票据的保管情况。重点检查票据的购买、领用、保管手续是否健全，保管是否存在漏洞。

5.检查库存现金限额制度执行情况，严格执行定期现金突击盘点制度和核对银行账的制度。出纳人员要做到每日现金日记账余额与保管的现金核对相符，并经常与会计核对账目；已开出的收付款原始凭证必须全部及时入账；所有收付款原始凭证必须连续编号并顺序使用，错写作废的原始单据应加盖“作废”章后妥善保管。

【参考文献】

［1］ 财政部.企业内部控制规范――基本规范［S］.北京：中国财政经济出版社，2008.

［2］ 财政部.企业内部控制应用指引［S］.2008.

［3］ 徐玉德.企业内部控制设计与实务［M］.北京：经济科学出版社，2009．

［4］ 罗青.内部控制设计、测试与评价［M］.北京：经济科学出版社，2007.

［5］ 刘明辉.审计［M］.大连：东北财经大学出版社，2007.

［6］ 叶陈刚.审计［M］.北京：对外经贸大学出版社，2009.

［7］ 王世定，徐玉德.货币资金控制实务与案例分析［M］.北京：经济科学出版社，2007.

［8］ 孙永尧.内部控制案例分析［M］.北京：中国时代经济出版社，2007.

［9］ 李明，徐玉德，赵志纲.内部控制与风险管理［M］.北京：经济科学出版社，2007.

［10］ 陈元芳.内部会计控制［M］.武汉：华中科技大学出版社，2005.

［11］ 李荣强.企业内部控制理论与实务［M］.上海：复旦大学出版社，2005.

［12］ 宋建波.企业内部控制［M］.北京：中国人民大学出版社，2004.