我国营销性无形资产转让定价制度现状及完善构想

摘要：当今，营销性无形资产已经成为转让定价领域的热点问题，对营销性无形资产的判定以及其所带来的利润如何归属是当前税务机关面临的新课题。本文分析了营销性无形资产的种类及价值的决定因素，以及我国营销性无形资产转让定价制度现状，提出了我国营销性无形资产转让定价制度在立法上应大力加以完善。

关键词：无形资产；营销性无形资产；转让定价制度

中图分类号：F810.42　文献标识码：A　文章编号：1672－3309(2012)01－105－02

一、无形资产的概念、种类与特点

对于无形资产，我们很难确定其准确的定义。国外有学者试图给无形资产定义为在企业的有形财产之外可以为企业创造更多利润的任何无形的财产。经合组织《转让定价指南》并没有对无形资产进行定义，而是采取一一列举的方式对无形资产的范围加以说明。经合组织《转让定价指南》认为无形资产包括使用工业资产的权利，如专利、商标、商号、设计或模型，还包括文学和艺术财产权利以及知识产权(例如技术诀窍、商业秘密)。

我国《特别纳税调整实施办法(试行)》第二章第10条第2款规定：“无形资产的转让和使用，包括土地使用权、版权(著作权)、专利、商标、客户名单、营销渠道、牌号、商业秘密和专有技术等特许权，以及工业品外观设计或实用新型等工业产权的所有权转让和使用权的提供业务。”

由此可见，某些可以带来巨大价值的无形资产并不一定反映在拥有该无形资产所有权的公司的资产负债表的账面价值中。

二、营销性无形资产的种类及价值的决定因素

营销性无形资产包括有助于商业性开发的产品或劳务的商标、商号、客户名单、分销渠道和一些能提升产品价值的独特的名字、符号或图片。一些营销性无形资产(例如商标)可能会受到国家的法律保护。并且仅在所有者许可的产品或服务上使用。营销性无形资产的价值取决于许多因素，包括由商品和服务的质量所培育出的商号或商标的声誉和信誉，而这些商品和服务是在过去的名称或市场中使用的、质量控制的程度、正在进行的研发、正在销售的商品或服务的分销和可用性、为使潜在客户熟悉商品和服务的促销支出的程度以及是否取得成功(特别是为了发展经销商、商或其它便利机构的支撑关系网络的广告和营销支出)、营销性无形资产进入市场的价值和法律规定的无形资产的权利性质等。

需要考虑的是，一项贸易或营销性无形资产何时存在或者是否存在。例如。不是所有研发的支出都会形成有价值的贸易性无形资产，也并不是所有的营销活动都会创造出营销性无形资产。我们很难评价任何特定的支出形成企业资产的程度，并计算某一年该资产的经济效果。

存在营销活动不等于存在营销性无形资产，认定营销活动是否形成了重要的营销性无形资产具有高度的事实依附性，即营销活动应该成功通过该种营销活动建立了可靠顺畅的销售渠道，有效缩短了流通时间：市场认知度因恰当的广告宣传(包括学术性或纯商业性)而提高：消费者的认可度得以不断提升从而增加二次消费率：在信赖度、价格、品牌形象等多方面超越同类产品等。

从会计的角度来讲，记为当期费用的营销费用不具有无形资产的性质，只能被认为是期间费用。以获取将来收益为目的而资本化的支出会形成无形资产，随着收益的实现而摊销。从经济学的角度来讲，不论会计处理原则如何，即使是作为当期费用处理的营销费用，只要是对无形资产的形成做出贡献的支出。就应该反映经济实际，确认为形成无形资产而发生的递延费用。

三、我国营销性无形资产转让定价制度现状

现阶段，我国法律并没有对营销性无形资产作出规定。我国法律中既没有对无形资产进行分类，也没有营销性无形资产的概念。营销性无形资产的概念只是反映于商标、品牌的规定中，而大部分这种规定又与专利等贸易性无形资产混为一谈。随着营销性无形资产转让定价成为全球关注的焦点。我国也开始关注关联企业通过其营销行为创造的营销性无形资产的价值和利润归属。

我国一直以丰富的自然资源、廉价的劳动力和优惠的引进外资政策吸引外国跨国公司在华投资。跨国公司在中国的分公司、外国公司驻中国的常设机构创造了大量的营销性无形资产。但由于我国营销性无形资产转让定价制度的空白。大量由营销性无形资产创造的利润被归入了境外的母公司，这严重损害了我国的税收利益。这一做法忽视了中国市场的特殊因素对利润产生的带动作用，并且未对国内企业在市场开拓过程中的利润贡献予以适当确认。另外，我国一直鼓励国内企业“走出去”。创造国际品牌，但缺乏国内法律对营销性无形资产的保护，我国企业创造的营销性无形资产的价值也会流失。所以，在法律中明确营销性无形资产转让定价制度有着重大的意义。

四、营销性无形资产转让定价制度的立法完善

营销性无形资产作为无形资产的一种，它的转让定价方法与无形资产的转让定价方法是一致的。即在无形资产转让定价制度的框架下。我国营销性无形资产转让定价制度的立法需要在以下几个方面加以完善：

(一)在立法中引入营销性无形资产的概念

我国现存的法律尚不存在营销性无形资产的概念。《OECD转让定价指南》认为营销性无形资产是商业性无形资产的一种，还特别与贸易性无形资产作了对比。我国税务机关应借鉴《OECD转让定价指南》中的相关概念，在立法中将无形资产加以分类，并引入营销性无形资产的概念。

(二)搜集关联企业关于营销性无形资产的有关信息

1、制定相关法律法规，鼓励纳税人达成关联企业内部关于各自所承担的职能和风险的协议。

2、对于营销性无形资产，制定相关法律法规，以明确关联企业内部由营销性无形资产所带来的各自利润归属。

(三)界定并记录营销性无形资产

在跨国企业内部，如果营销性无形资产由我国纳税人所拥有，并且广告营销推广费用确实增加了该营销性无形资产的价值，那么该营销性无形资产应为我国纳税人带来超额的经营利润。如果无形资产由跨国企业集团内的外国纳税人所有，但是市场营销活动是由我国纳税人实行，则我国纳税人应被看作市场推广活动而创造的营销性无形资产的部分或全部的所有者。对企业的营销性无形资产的分析与对经济的分析密不可分。而准确、可靠的经济分析主要源自于跨国企业内部双方对营销性无形资产的分销协议或许可协议。如果某一个经济实体需要对营销性无形资产进行投资，那么预期的投资额度需要明确记录下来。企业的内部定价政策应该充分反映出该企业的额外投资及假设的额外风险，并应该合理预期该无形资产可能带来的利润。纳税人可以通过经营范围、经营场所、投资项目等记录。在与关联企业的协议中界定其运营的营销性无资产。

(四)界定营销行为的日常开支与非日常性开支

在企业日常经营活动中。对广告推广等营销行为，应界定哪些开支属于日常性开支，哪些开支属于非日常性开支。以此来认定由营销行为所创造出的营销性无形资产，并确定营销性无形资产所产生的利润归属，并据以征税。

(五)建立定期评估制度

定期评估制度可以及时评估营销性无形资产的价值，及其带来的增值。税务机关对营销性无形资产的定期评估，可以确保营销性无形资产与其实际价值相符合，避免个别跨国公司以此转移利润，逃避纳税义务。