我国现行税制评价及改革建议

【摘要】文章在计算1994到2006年间各税收收入所占比重的基础上，对我国的税制结构及其发展趋势进行分析。然后根据税收三大原则对我国现行税制结构进行评价，并提出对完善税制的改革建议。

【关键词】税制结构 税收原则 税种改革

一、我国现行税制及税种结构比例（见表1）

1994年我国进行了以流转税为核心的税制改革，并通过不断完善，初步建立了适应市场经济要求的、以流转税类和所得税类为主体、资源税类和财产税类辅助配合、多税种、多层次、多环节调节的复合税制体系。虽然现行税制主要税种收入占税收总收入的比重逐年有所变化，所得税收入特别是个人所得税收入逐年增长，但以流转税为实际主体税种的税制结构基本保持了稳定的格局。

根据以上数据分析，我国目前的税制结构呈现以下基本特征：以流转税为主体。由增值税、消费税和营业税构成的流转税收入达70%左右，高于其他发展中国家的平均水平。1994年三税收入比重高达76%，随后比重不断下滑，2001年下滑到57.5%。但总的来说，流转税仍然在我国税制结构中占主导地位。所得税处于辅助税种地位，但发展前景看好。1994年所得税收入比重只有15%，2006年已突破25%，十几年间虽有些年份有所回落，但随着企业经济效益和个人收入水平的不断提高，所得税收入增长强劲，对税收增长的贡献率逐年上升。在所得税的构成中，又以企业所得税为主，个人所得税为辅。企业所得税收入（含内资和外资）比重比较稳定，而在其内部，外资企业所得税稳步上升。个人所得税发展较快，成为税制改革以来增长速度较快的一个税种。1994年个人所得税收入比重为1.43%，2002年迅速上升到7.13%，2001年个人所得税就成为仅次于增值税、企业所得税、营业税的第四大税种，未来个人所得税发展潜力大。财产税、资源税等其他税种在我国税收体系中仅仅起到补充的作用，虽高速增长但收入比重较小，大致保持在10%以内。其他方面，关税和农业税收在收入总额中的比重较小。

二、我国现行税制结构的评价

从世界各国的税制结果模式选择看，一个国家实行哪种税制结构模式，主要取决于其自身的经济发展水平，效率、公平等不同经济政策目标的选择以及管理水平与征管成本。下面仅从现行税制结构对税收原则的体现来进行探讨，关键是指出其在实施过程中产生的问题。

1、税制结构与财政原则

从理论上讲，我国现行以增值税为主的以流转税为主体的税制结构能及时、稳定地取得财政收入，满足政府财政支出的需要。增值税是对增值额课税，增值额是价格的组成部分，因此增值税既保持了流转税征收范围广泛，收入及时、稳定的特点，又能灵活地适应经济发展变化，收入弹性较大。增值税本身实行多环节普遍征收，凭专用法票抵扣进项税额，可以使纳税人在纳税上互相监督，有效地防止税、漏税。但任何一种税的成功运做无不依赖于有效的征收管理。增值税在成为我国税制结构中第一大税种的同时，也是逃税额最多、恶性偷税案件发案率最高的一个税种。当发票管理有漏洞或管理不善时，增值税的聚财功能必然受到削弱。而个人所得税虽已立法，但由于采用分类所得课税模式，个人所得税是在分项扣除费用、分项确定适用税率、分别计算税额的基础上课征的，在个人收入多元化趋势越来越明显的情况下，征收机关难以对纳税人工资薪金以外的收入实施有效监控，逃税、避税现象普遍。因此，如果在一定时期内，政府税收征管能力没有较大提高，那么税制的设计就应与征管水平相适应，否则要确保财政收入的稳定增长，难度将越来越大 。

2、税制结构与公平原则

流转税的税负易于转嫁，且常用比例税率，负担的税收占低收入者的比重也相应较高。在实践中政府通常对生活必需品实行低税或免税，对奢侈品实行高税政策，流转税的累退性能被部分抵消。为克服流转税税负的累退性，政府还同时开征个人所得税、遗产税等税种。受经济发展水平的制约，我国的个人所得税税源不充裕，占税收总额的比重较小。在实际运行中，个人所得税还存在征税范围、税率设置、费用扣除、税收减免等制度方面的问题，影响了个人所得税调节收入差距的力度和效果，这意味着现行个人所得税在实现收入公平分配方面所起的作用十分有限。我国尚未开征遗产税。个人收入形成以后，是不会永远停留在收入形态上的，不是用于消费就是用于储蓄或投资形成财产，如果征收机关对个人收入监控不力，个人所得税的征收不免遗漏，那么开征遗产税就可以把遗产人生前逃漏的个人所得税纳入调节范围，有效地弥补个人所得税的不足。遗产税对调节收入分配，促进社会进步与公正具有特殊的意义。因此，目前税制结构对个人收入差距的调节职能受到限制，在公平性上有所欠缺。

3、税制结构与效率原则

为扭转市场有效需求不足导致的经济低迷，1998年我国实行了扩张性财政政策，包括扩大政府支出和减轻纳税人负担两个方面。处于主体地位的流转税具有税负转嫁的性质，当需求旺盛或物价上涨时，作为纳税人的企业很容易通过提高商品价格将税负转嫁给消费者；当需求不足或物价下降时，纳税人则很难实现这种税负转嫁，即使政府不增加税收，也会使企业税收负担加重。同时，流转税采用比例税率，最多与国民生产总值保持同步增长，调节经济总量的力度小。在增值税类型的设计上，我国现行的是税基较宽的生产型增值税，外购固定资产所含税金不容许抵扣。对固定资产重复课税，限制了企业技术改造和技术进步，长期来看将削弱我国商品在国际市场上的竞争能力。而累进的所得税，不仅能随收入的增减而变化，而且增减变化的速度快于收入变化的速度，显然所得税比流转税对经济增长的推动力和稳定作用更大。

三、完善我国税制结构的建议

1、简化税制

统一各类企业的税收制度，逐步增强外商投资企业对我国税制的适用性，营造公平竞争的税收环境。按照“简税制”的要求 ，取消和简并一些税种；按照“宽税基”的要求，调整税收优惠政策，在有效发挥税收调控功能的同时，增强税收组织收入功能。

2、完善已有税种

首先，完善增值税制度，实行消费型增值税。将生产型增值税转为消费型增值税，允许企业购进机器设备所含税金予以抵扣，进一步消除重复征税，促进产业结构调整和技术升级，转变经济增长方式。目前，要在认真总结增值税转型在东北地区试点经验的基础上，尽快在全国范围内实施增值税转型改革。

其次，改进个人所得税，实行综合与分类相结合的个人所得税制。合理调整个人所得税费用扣除标准，规范税基，减少税收级距，降低最高边际税率，适时将工资薪金所得、生产经营所得、劳务报酬所得、财产租赁所得等有较强连续性或经常性的收入列入综合所得的征收项目，实行统一的累进税率；对财产转让、特许权使用费、利息、红利、股息等，仍按照比例税率实行分项征收，强化个人所得税征管，堵塞税收漏洞。

再次，调整征税范围，优化税率结构，进一步完善消费税税制。为发挥消费税的调控作用，应在已经出台的改革措施基础上不断完善消费税制度：首先，适当扩大征收范围，将部分对环境危害较大的产品和高档消费品纳入征税范围；其次，根据经济发展和消费结构的变化情况，对税率明显偏高的部分应税品目适当降低税率水平，对需要加大调节力度的适当提高税率水平，形成更为合理的税率结构和税负水平；最后，对目前征收不到位的个别重要应税消费品，通过完善政策，改革管理办法等措施，实现规范管理。

最后，完善资源税，发挥其促进资源合理开发和节约利用的功效。把资源税与资源的合理开发、养护、恢复等挂钩，确定或调整资源税的税率。同时将尚未纳入资源税范围的如水资源、森林资源等纳入，扩大资源税的征收范围。另外，调整有关土地资源利用方面的税收制度，适度提高城市土地使用税和耕地占用税的税率，遏制地方政府的短期行为，也迫使部分高耗能、高污染、低水平重复建设项目无法“落地”。改为按年征收后，土地一次使用成本下降，为防止土地超短期出让套利投机行为，要对其利得实行高额累进征税。

3、开征一批新的税种

一是增加社会保障税。社会保障税需合理设定税目和税率，规范收取、管理和使用，为完善我国社会保障体系提供主要资金来源。二是增加遗产和赠与税。开征遗产税是健全我国财产税系的重要举措，是改变现行财产税系明显滞后于流转税系和所得税系，完善税制结构的需要。但在我国目前阶段开征会遇到困难，需在全社会大力加强纳税意识、纳税义务和纳税权利的宣传教育的同时，适时开征此税。三是增加生态环境保护税。主要包括两方面：对直接排放到环境中的污染物征税和对产生较大环境影响的商品征税。结合费改税，将现行的排污、水污染、大气污染、工业废弃物、城市生活垃圾废弃物、噪音等的收费改为环境保护税；同时征收燃油税、碳税、化肥税、农药税等生态税。

【参考文献】

[1] 杨斌：税收学[M]．科学出版社，2003．

[2] 吴京芳：对我国税制结构的分析及建议[J]．税务研究，2006（11）．

[3] 国家税务总局科研所课题组：直接税与间接税关系的再研究[J]．财政研究，2004（5）.