美国注册会计师的个人理财业务

一、引言

个人理财（Personal Finance，PF）正成为近几年来的热点话题。向个人提供理财服务是会计公司很有潜力的一个新领域，这使注册会计师面临着一项新任务――提供个人理财服务，包括个人理财咨询（规划）业务和个人理财鉴证业务（图1）。CPA可以帮助个人设计理财方案以改变现状，并评估个人是否遵守现行法规规定及理财管理的有效性。个人理财咨询（规划）（Personal Financial Planning，PFP）业务是指CPA通过帮助客户有计划地系统利用自身财力资源，以实现其短期和长期财务目标。个人理财鉴证（Personal Financial Attestation）业务是指CPA将个人约定事项的财务信息与事先确定的标准相对照，然后就二者的符合程度提出保证判断的报告。早在1986年，美国注册会计师协会（AICPA）就成立了个人理财部（The Personal Financial Planning Division，PFPD），一些会计公司也开展个人理财业务多年，CPA的个人理财业务正成为会计公司引人注目的经济增长点。

二、美国CPA发展个人理财业务的动因

（一）个人财务规划需要外界的帮助

面对日益复杂的市场经济环境和法律法规体系，一般个人（家庭）所掌握的专业和技能很难使他们从个体生命周期的角度，对个人（家庭）财务进行全面、综合的规划。国外调查表明，如果没有专业人员的指导，几乎100%的客户一生中损失的个人财产从20%到100%不等。在规划个人财务前景时，若能得到好的建议是有益的。目前有许多行业（如保险公司、银行、证券公司或基金管理公司等）都提供财务咨询服务。但一个不容回避的事实是，这些建议的质量相差很大。这些单位的理财师向用户推荐的大多是所在机构所拥有的产品或服务，因此与其说是个人理财师，还不如说是理财产品推销员。个人需要有可依赖的专业人士来提供可信任的、客观的和胜任的建议，而CPA符合这些要求。为帮助个人和企业在复杂的金融环境中获得成功，CPA通过100多年来的辛勤工作赢得了公众的信赖。设定财务目标、确定现金流、净值和风险承受能力属于CPA的财务专业领域。此外，CPA还接受PFP服务专业知识培训，包括退休养老和遗产规划、教育基金、投资策略、风险管理和所得税筹划等，客户可以委托CPA规划其财务未来。CPA能够评估个人目前的财务状况，帮助确定财务目标，并同客户一道开发和监控计划方案来实现这些目标。

（二）个人财务报表需要独立的外部人发表意见

早在1983年，AICPA 的个人财务规划执委会（Personal Financial Planning Executive Committee，PFPEC）就了《个人财务报表指南》（Personal Financial Statements Guide，PFSG），为编制个人财务报表提供了依据。此后，伴随着国家公职人员财产申报法的颁布及个人申请贷款等的需要，PFPEC于1993年对1983年的PFSG作了修改。新PFSG中的“个人财务报表”不同于政府机关和工商企业，它包括财务状况表（Statement of Financial Condition）和净值变动表（Statement of Changing in Net Worth）。个人财务状况表又称个人资产负债表，是最基本的财务报表。个人财务状况报表中的资产和负债分别以变现能力和偿债期限顺序排列。

与企业不同，个人很少有正式的会计系统对其收支等经济业务有详细的记录，也很少有人将准备个人财务报表作为一项例行公事。高收入阶层和中产阶级则更有理由编制个人财务报表，诸如：申请贷款、提供担保、房地产投资、退休养老、缴纳个人所得税、划分离婚诉讼期间的财产、遗嘱财务分配、竞选公职等等。例如，对于西方政府公职人员和候选人而言，这种报表的应用越来越广泛。美国1978年颁布的《政府伦理法案》（the Ethics in Government Act）要求总统和副总统（候选人）必须公开其个人财务报表。美国联邦政府机构中关键官员和职员也必须公开其个人财务状况，其他州的法律对关键岗位的公职人员也有类似要求。同时，很多竞选公职的人士也自愿公开其个人财务报表。此外，在商业银行提供信用贷款或抵押贷款的决策过程中，个人通常要求完成并签署一份贷款申请和个人财务报表。还有很多人依据此表缴纳所得税、房产税和赠与税、制定退休养老计划等。但个人自行完成的财务报告在外界看来可信度不高，于是需要就可靠性向独立的第三方――CPA寻求某种类型的保证。

（三）CPA具有独特的内在优势

CPA在工作中必须遵守AICPA的《职业行为准则》（Code of Professional Conduct），以获得执业许可。作为具有良好形象的CPA具有独特的内在优势：独立、正直、客观、专业性和应有的谨慎，从而能赢得社会公众的信赖。客观性保证CPA致力于满足客户的需要――而不是推荐保险或投资产品等的需要。因为客户利益至上，在CPA遇到其专长领域以外的情况时，CPA将寻求其他专业人士的协助。CPA必须这样做――《职业行为准则》禁止AICPA会员提供其专业能力不能胜任的服务。通过个人理财规划部（the Personal Financial Planning Division，PFPD）的成立、授予个人理财专家（PFS）证书、PFP实务责任公告（Statements on Responsibilities，SORs）等系列措施，AICPA向外界展示了CPA的个人理财业务无与伦比的服务水平。

（四）CPA行业的自身发展要求

1940年美国《联邦投资顾问法》（The Federal Investment Advisor Act）特别将注册会计师（以及律师、工程师和教师） 排除在投资顾问的定义之外。这一排斥虽承认几十年来CPA作为财务顾问的作用，但认为CPA的职业活动纯粹是偶然的做法。直到20世纪80年代，个人财务规划才成为CPA正式和明确的活动领域。AICPA担心其他职业界（金融业、律师业）投入资源以促进立法，因为这将不利于CPA提供PFP服务。为使CPA与其他提供PFP服务的团体区分开来，AICPA于1986年成立了个人理财规划部（PFPD），1987年PFPD开发出认证的个人理财专家（the Accredited Personal Financial Specialist，APFS）证书，现改为个人理财专家（PFS）证书。这一证书仅授予合格的CPA。为了获得这一称号，CPA必须通过AICPA的职业责任、个人财务规划过程、个人所得税筹划、风险管理、投资规划、退休及遗产规划等专业能力的书面测试。3年期间，CPA每年的执业经历至少要达到250小时。这些苛刻的要求向公众显示，PFS完全有资格提供PFP服务。截止2006年7月31日，AICPA的PFP会员部（Member Section）约有6400名CPA成员。2006年底，共有约3700名CPA获得PFS证书。PFS提供PFP业务享有良好的声誉，经常被刊物《WallstreetJournal 》、《Newsweek》、《CFO》、《Kiplinger's Personal Finance》提及。值得注意的是，PFPD还与国际标准化组织（ISO）合作，第一个帮助人们进行个人理财计划的国际标准《ISO 22222∶2005，个人理财计划》，进一步扩大AICPA的影响力。

另一方面，传统审计领域趋于成熟，CPA的传统企业审计市场份额已经出现衰落趋势，许多会计师事务所审计服务的年收入比例（或总额）有许多年未增加。且CPA提供个人理财咨询（或鉴证）服务的风险要比传统的面向企业的咨询（或鉴证）服务风险相对要小（见表1），这对中小规模的会计事务所尤为合适。同时，CPA的个人理财业务还可对会计事务所的季节性工作高峰（每半年后的3个月）波动进行平滑调整。由此，CPA的个人理财业务应运而生。

三、美国CPA的个人理财业务特点

（一）个人理财规划（咨询）业务的相关规定与分类

1．个人理财咨询业务的相关规定

专业操守（Professional Conduct）：CPA的PFP业务受AICPA的《职业行为准则》的约束。

基本执业指南：明确个人财务规划实务的责任公告（Statements on Responsibilities，SORs）

其他执业指南：如果CPA的PFP服务还涉及税务咨询，要适用AICPA税务部制定的《税务实务责任公告第8号：给客户建议的形式和内容》（Statement on Responsibilities in Tax Practice No.8，Form and Content of Advice to Clients，SRTPs No.8），SRTPs的其他条款提供附加指南。

报告标准：适用AICPA的《个人财务报表指南》（PFSG）某些条款。

2．个人理财咨询业务的分类

按不同标准，个人理财咨询业务有不同分类。图1左边的椭圆中详细列示了按内容的分类。根据PFP过程的分类为：（1）帮助客户设计综合性的理财计划或制定理财准则；（2）对无效的理财计划的重新设计；（3）理财计划的适用性的评估；（4）理财计划的介绍或更新；（5）就理财准则或程序的实施进行监控和调查以形成结论；（6）对客户与理财有关的家庭治理结构的适当性进行分析。

（二）个人理财鉴证业务的相关规定与分类

用户编制的个人财务报表可能寻求CPA的介入，以对资料的可靠性提供独立的意见。CPA可以根据个人理财鉴证要求的水平不同，提供包括审计、审阅（或复核）或商定程序服务（如编制个人财务报表）。

1．个人理财鉴证业务相关规定

审计、审阅或编制个人财务报表的标准主要由《会计与审阅业务准则公告》（Statements on Standards for Accounting and Review Services，SSARS）和公认审计原则（GAAS）规定。个人财务报表的GAAP在AICPA的SOP 82-1得以体现。也可要求CPA对个人财务报表的特定要素、账户、项目提出报告，相关标准有：《审计准则公告62号特别报告》（SAS 62 Special Reports）、《审计准则公告35号 特别报告――对财务报表的特定要素、账户、项目实施商定的程序》（SAS 35，Special Reports-Applying Agreed-Upon Procedures to Specified Elements，Accounts，or Items of a Financial Statement），或《会计与审阅业务准则公告1号 财务报表的特定要素、账户、项目的报告》（SSARS 1，Reports on Specified Elements，Accounts，or Items of a Financial Statement）中的《会计和审阅服务解释第8条》（Accounting and Review Services（ARS）Interpretation 8）等。

2．个人理财鉴证业务的分类

（1）审计（Audit）个人财务报表（项目或项目的一部分）的有效性是否符合鉴证标准。

审计采取积极保证的方式，在此类报告中，CPA要对被审查事项的表述是否符合所适用的标准进行直接陈述。由于个人财务记录的性质，取得证据有时会发生困难，因此往往导致依照GAAS进行个人财务报表审计和发表无保留意见较为困难。

（2）审阅（或复核，Review）个人财务报表（项目或项目的一部分）的有效性是否符合鉴证标准。

（3）根据鉴证标准及与理财有关的商定程序（Agreed-upon Procedures）完成的服务。

商定程序服务常见的类型是个人财务报表编制（Compilation）业务，即CPA（或会计师）以手工或计算机软件编制个人财务报表。GAAS要求独立审计人员取得一定数量的书面意见作为业务约定的组成部分。审阅和编制业务约定不考虑会计记录测试和对询问的答复获得确凿的证据材料。不过，由于多数人财务记录的非正式性质，个人财务报表约定中的口头声明最好从客户处取得书面材料来证实。一些CPA不愿从事个人财务报表审计业务，因为个人缺乏详细的记录及内部控制不完善是主要障碍。有些CPA甚至对审阅服务中的有限保证也有些担心，结果导致最常见的是CPA提供编制个人财务报表服务。个人理财鉴证业务的比较见表2。

四、启示

美国CPA的个人理财业务对我国颇具借鉴价值，也是我国会计事务所发展的未来方向。我国CPA面临着现实的具有革命性的机会，但问题在于：我国CPA的个人理财业务市场有多大？如何去开发？答案是基于实施个人理财业务的成本――收益衡量。我国市场经济的不断深化，不仅推动了我国国民经济的空前繁荣，而且使居民理财的生机和活力开始爆发出来，居民理财已经发展成为国民经济活动的重要组成部分。如何解决在经济发展和国民财富增长之后的理财问题已经成为当前中国人生活的一件大事。开展面向个人的理财鉴证及理财咨询服务，有利于会计师事务所业务多元化发展，拓展新的收入来源，壮大自身实力，实现其做大做强的战略目标。CPA的个人理财业务对国家、会计事务所和个人不无裨益，可收到一箭多雕的效果。

作者单位：深圳大学经济学院会计系