高校科研项目中代购设备问题探析

【摘 要】 代购设备是高校为科研项目委托单位购买的仪器设备。技术成果对实物资产的依附性决定了代购行为不可避免，并且在高校科研活动中普遍存在。由于合同条款比较模糊、设备的采购人和所有人不一致等原因，高校在财务核算、发票开具、税务、资产管理等方面的做法存在诸多问题。为解决这些问题，高校和项目委托单位必须从源头规范和明确合同相关条款，依据税法开具技术服务发票，按照设备所有权开具设备发票，按照合同关系进行正确的账务处理。

【关键词】 高校财务； 科研项目； 代购设备； 营改增

【中图分类号】 G475 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2016）21-0120-02

高校科研项目中的代购设备是指为完成科研项目，高校代项目委托单位购买的仪器设备。代购设备具有以下特点：第一，设备是项目成果的载体，二者密不可分；第二，设备价值较高，使用年限较长，符合固定资产的确认条件；第三，设备的所有权归于项目委托方。代购设备只是高校科研项目代购行为的一个典型方面，实际中代购行为可能扩展到其他资产，比如材料、无形资产等。对代购设备的研究探讨，对于高校其他代购行为有良好的借鉴作用，因此，仅以设备为研究对象，探讨高校代购行为中存在的问题及解决办法。

一、高校代购设备的现状

（一）代购行为难以避免

虽然代购设备在会计、资产管理和税务领域处理起来较为复杂，但这种行为在科研项目中难以避免。技术开发与技术服务的成果是无形产品，它必须附着于一定的实物中才能发挥作用，科研项目特别是工科类项目的成果大多以实物为依托；有的科研成果对设备进行个性化改造，改变了设备原有的功能或形态，使得技术和实物二者紧紧绑在一起成为一个整体，很难独立分开交付给委托单位。据统计，部分工科科研项目经费中，代购设备的比例高达30%以上，个别甚至能达到90%。

（二）合同或协议对代购设备的规定较为模糊

许多科研项目虽然涉及了代购设备，但项目的合同或协议对此并没有约定。例如，有的项目合同虽然在成果中要求形成某种装置或设备，但却没有明确该装置或设备是自制还是代购；有些科研项目合同注明需要代购设备，但对设备的功能、型号、预算、采购办法、归属权等一系列问题未做明确规定，甚至有些代购设备以自制设备的形式在预算中反映。这些情况导致了项目进行过程中资产、财务管理问题凸显。

（三）高校开具全额服务业发票

涉及代购设备的科研项目，实质上包含两种经济行为，一种是研发和技术服务或信息技术服务，另一种是代购商品行为。大部分高校目前的做法是对全部项目款统一开具服务业发票，即发票内容全部是“研发费”或“技术服务费”。发票是经济行为的体现，这种做法实质上是将两种经济行为变为单一的服务行为，给高校和委托方在后续的成本核算、资产管理等方面带来诸多问题。

（四）以高校名义采购代购设备并报销

由于向委托单位开具全额的服务业发票，因此，高校只能以自己的名义采购代购设备、取得发票，即设备发票上的付款方是高校，并且凭设备发票到高校财务部门报销。报销时，由于设备所有权问题，多未按固定资产进行入账、管理，仅以材料费等科目进行列支。委托单位在项目验收时接收设备，但并无反映设备价值的相关票据。

（五）目前的账务处理

以A高校与B企业签订的含代购设备的科研项目合同为例来进行说明。假设A高校与B企业为一般纳税人，双方签订一份科研项目合同，合同总金额为150万元（含税），其中代购设备30万元（含税）。

1.高校的账务处理

收到项目款时（按6%的税率计算增值税）：

借：银行存款 150万

贷：科研事业收入 141.51万

应缴税费――应缴增值税（销项税额） 8.49万

购买代购设备时：

借：科研事业支出――专用材料费 25.64万

应缴税费――应缴增值税（进项税额） 4.36万

贷：银行存款 30万

2.委托单位的账务处理（按17%的税率计算增值税）

拨付项目款取得发票时：

借：管理费用――研发费用 141.51万

应缴税费――应缴增值税（进项税额） 8.49万

贷：银行存款 150万

二、问题分析

（一）税务问题

“营改增”税务改革之前，高校包含代购设备的科研项目实质上是混合销售行为，既涉及提供应税劳务又涉及货物销售，而当时的做法仅对营业税进行了核算和缴纳，混合销售行为未得到体现。“营改增”税务改革之后，包含代购设备的科研项目属于兼有不同税率的销售货物、提供应税劳务的混业经营。2013年的《交通运输业和部分现代服务业营业税改征值税试点实施办法》第三十五条规定：“纳税人提供适用不同税率或者征收率的应税服务，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。”对于一般纳税人而言，现代服务业增值税率为6%，生产销售业增值税率为17%，高校目前将包含代购设备的全部项目款按6%的增值税率开具发票并交纳增值税的做法显然是不合适的。对于委托单位来说，仅取得了6%增值税率的服务业发票，由高校代购设备的17%的增值税得不到抵扣。

（二）经营范围问题

高校以自己的名义采购代购设备交付给委托方，然后在技术服务费中收回成本，实质上是一种销售行为。然而，高校的组织机构代码证和税务登记证中大多都没有销售商品这项内容，导致经济行为与经营范围不符。

（三）资产管理问题

《高等学校财务制度》规定，固定资产是指使用期限超过一年，单位价值在1 000元以上（其中：专用设备单位价值在1 500元以上），并在使用过程中基本保持原有物质形态的资产。单位价值虽未达到规定标准，但是耐用时间在一年以上的大批同类物资，作为固定资产管理。以高校名义采购的代购设备的价值、使用年限均达到固定资产标准，但名义所属权同实际所属权不一致，高校无法将设备按固定资产进行入账、管理。同样，委托单位无法取得设备发票，资产入账、管理同样产生困难。代购设备问题还带来了科研项目负责人同财务部门的矛盾，由于合同的相关规定比较模糊、发票的付款方为高校，财务部门无充分依据认定设备为代购而非本校资产，项目负责人坚持认定设备所属权为委托单位，拒绝按固定资产入账，双方产生冲突。有的项目负责人将代购设备验收为高校固定资产，但项目交付时，面临着设备归属的两难境地。有的高校为了调和代购设备归属与固定资产管理上的冲突，规定代购设备按照固定资产核算、管理，同时把固定资产使用年限设置得很低，在代购设备交付时，注销固定资产，这种做法违反了资产使用的自然规律，同样不妥。

（四）廉洁问题

2013年至今，教育部、审计署等部门对高校科研经费管理问题逐步加强检查，发现部分科研项目负责人的违法乱纪行为，相关责任人也受到了法律和党纪的制裁。这些行为中，利用发票套现是典型的违法手段。代购设备大多在横向项目中发生，高校对横向科研的管理明显比纵向科研松散，同时，代购设备通常金额较大，比单价较低的材料等方式更容易套取大额资金。代购设备在合同中反映不明确，真实性难以把握，更重要的是代购设备在高校不做固定资产验收与管理，使得部分违规者更方便地利用其套现或侵吞资产。对于委托单位来说，由于收到发票的内容为技术服务费，含在其中的设备，比如笔记本电脑等没有按固定资产进行核算、管理，也容易造成侵吞资产的腐败行为。

三、解决办法

（一）合同或协议明确代购设备条款

合同或协议是经济行为的出发点和依据，对后续的财务核算、资产管理等环节有重要影响，对于合同或协议应当不遗余力地加以明确和细化。首先合同要明确代购设备的功能、用途，表明与设备有关的经济利益很可能流入委托单位而非高校，表明代购设备的必要性，即其构成软件技术不可缺少的组成部分；其次应明确代购设备的归属权和交付方式；再次要对代购设备的数量、金额进行确定，列示详尽预算，方便高校和委托单位进行资产管理和成本控制。

（二）正确开具发票

发票是税务缴纳、成本核算、资产管理的重要凭证，发票的内容、付款单位等信息是合同双方处理后续工作的基础。在与委托单位签订含代购设备的科研合同之后，高校仅根据合同中技术服务的金额向委托单位开具服务业发票。采购代购设备时，应以委托单位的名义开具设备发票。这是因为高校收到的全部合同款中包含了代购设备的金额，而高校仅提供了技术服务，因此只能开具技术服务部分的发票；代购设备虽然是高校出面采购，但资产的所有权、带来利益的流入、投入使用后的管理权都在委托单位，因此，高校应当以委托单位的名义开具设备发票，交给委托单位入账并按照固定资产进行管理。

（三）加强实物资产管理

虽然所有权属于委托单位，但是代购设备在采购后和交付前的一段时间仍由高校保管，高校对资产的安全和保值负有责任，高校应通过一系列有效手段对实物资产进行管理，防范贪腐风险。高校管理机关要加强代购设备的验收管理，保证采购票据同实物一致，确保资产来源真实；代购设备在校期间，应加强管理，明确保管责任，保证代购设备的正确用途，防止资产受到侵占；要规范代购设备交付手续，做到交接双方权责清晰，资产去向明确。

（四）账务处理

假设A高校和B企业为一般纳税人，A高校与B企业签订科研开发合同，合同金额150万元（含税），合同中明确代购设备30万元（含税）。

1.高校的账务处理

收到合同款时，账务处理如下（按6%的税率计算增值税）：

借：银行存款 150万

贷：科研事业收入 113.21万

应缴税费――应缴增值税（销项税额）

6.79万

其他应付款 30万

采购代购设备时，账务处理如下：

借：其他应付款 30万

贷：银行存款 30万

2.委托单位账务处理

收到技术服务发票支付合同款时，账务处理如下（按6%的税率计算增值税）：

借：管理费用――研发费用 113.21万

应缴税费――应缴增值税（进项税额） 6.79万

其他应收款 30万

贷：银行存款 150万

取得设备发票并交付资产时，账务处理如下（按17%的税率计算增值税）：

借：固定资产 25.64万

应缴税费――应缴增值税（进项税额）

4.36万

贷：其他应收款 30万

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