美国和日本的财产税制及其借鉴

改革和完善我国财产税制目前已被提上我国税制建设的议事日程。它山之石，可以攻玉。借鉴国外财产税制建设的成熟做法和成功经验，可以使我国的财产税制建设少走弯路，也有利于实现我国财产税制与国际惯例的接轨。

一、美国的财产税制

(一)财产税是美国地方政府财政收入的主要来源

在美国历史上，财产税的课征对象曾经是土地和牲畜，分别按不同税率征收，这是美国处于殖民地时期的主要收入。到18世纪，随着美国经济的发展和财政支出的增加，征税财产的种类增多，原来的个别财产税就演变为一般财产税。18世纪末纽约州率先征收一般财产税，后来南部、西部各州相继实施。到19世纪中叶，美国各州已普遍征收一般财产税。当时的财产税除了对土地、房屋、牲畜征收外，征税对象还包括股票、债券、应收款、商标、商誉、专利权等动产，使一般财产税收入大大增加。但随后征收难度不断加大。到20世纪初，美国许多州逐渐将无形财产排除在一般财产税课税范围之外。目前，财产税是美国地方政府最主要的税种。财产税的纳税人是在美国境内拥有住宅、工商业房地产、车辆、设备等财产的自然人和法人，一般规定居民纳税人须就其坐落于世界各地的财产纳税。课税对象以不动产为主。应税不动产包括农场、住宅用地、商业用地、森林、农庄、住房、企业及人行道等。动产包括设备、家具、车辆、商品等有形财产以及股票、公债、抵押契据、存款等无形财产。美国现代地方财产税中，最重要的课税对象是非农业地区的居民住宅和非农业的工商业财产。目前有4个州对有形动产不征税，10个州对无形动产不征税。

(二)公开、透明的财产评估体系

美国地方政府每年都要对房产进行估价，以核定居民需要缴纳的财产税。其中，评估名册是一个管辖区对财产所有人征收财产税的重要根据。编撰评估名册时，首先要由评估员对房产地点和产权人进行确认，然后税务等行政部门据此建立数据库、评估财产价值、确定可予征收的范围、计算评估价值。名册编撰完毕后，政府通知财产所有人确认评估价值，有异议的财产所有人可对评估进行上诉，最后由政府计算税率和税额。对财产的评估主要依据市场价值、最佳和最高使用价值、资本价值、出租价值等。房地产的评估价值不是由买卖双方成交价格来定，而是由评估员及税务等行政部门考虑多种因素来主观确定。随着经济的发展及房地产市场的变化，房地产价值随之上下浮动，评估价值也会相应调整。多年来美国地方政府房地产评估员能做到廉政，一个原因是这些评估员都是由居民公选出来的，他们是居民心目中最诚实、敬业的人。评估员一般是两人同行上门评估居民的房屋，两个评估员也有利于互相监督。同时，政府将房地产评估的信息全部上网公开，为房地产所有者提供利用评估信息与政府进行交涉的平台。信息公开和交涉平台的构建使评估员及相关部门受到房地产所有者、政府以及社会的全面监督。

二、日本的财产税制

日本财产税主要是对房地产等不动产课征的不动产取得税、固定资产税、城市规划税、注册执照税等。目前，日本的财产税主要对房地产取得和保有环节征收，对财产转让收入则主要征收所得税和居民税。

(一)财产取得课税

注册执照税和不动产取得税。日本实行财产登记制度，即取得土地房屋的人为保全其权利而进行登记。该制度是日本对房地产取得和保有环节征税的基础。土地和房屋在市町村“房地产征税台账”上分开登记并向一般市民公开。作为一项法定行政服务，自2003年起，除纳税人外，还允许租地人、租房人和其他相关者公开阅览台账登记的全部内容。这项政务公开活动使纳税人有机会比较自己与同一市町村内其他人的房地产评估额，如对评估不服，可以向市町村的专门机构提出审查请求或向法院。

在进行登记时，取得房地产的人必须缴纳注册执照税。其税率根据登记的种类分别设定，如所有权保存登记税率为4‰，对符合一定条件的新建住宅适用1.5％的税率；为促进房地产的流转，对新建住宅和二手房转移登记则适用优惠税率。注册执照税的计税依据为房地产评估额、债权金额和不动产个数。

房地产取得者还须缴纳不动产取得税，该税属于都道府县税。县税务所凭借房地产登记证明，到现场进行核实后，向纳税人送达纳税通知书并征税。征税日期为买卖合同上显示的所有权发生转移的日期。不动产取得税的标准税率为4％，除因继承、遗赠、信托、转让担保、土地规划换地等取得的房地产不征此税外，因买卖、交换、赠与、新建、改建等取得的房地产均征收该税。

(二)财产保有课税 　固定资产税。日本在改革地租、房屋税时，明确了固定资产税的征税主体为市町村级政府，其收入全部归市町村支配；计税依据由工商业收益和住宅租赁额改为评估额；同时将征收范围从房地产扩大到折旧资产(房地产以外供经营用的资产)。固定资产税实行台账征税原则。市町村政府对土地、房屋、折旧资产分别设有征税台账和补充征税台账，后者是为遗漏登记的房地产实际所有人或使用人准备的。凡是在台账上注册登记的房地产所有人均为固定资产税纳税人。固定资产税的计税依据按照房地产市场评估价，原则上三年固定不变，从形态上区分为基准年度评估额和比照基准年度评估额，以区别不同情况、不同用途的房地产。固定资产税的标准税率为1.4％。对公益事业、住宅用地(灾区)等，按照财产评估额给予一定比例减除。

城市规划税。城市规划税的纳税人和征收方法的规定均与固定资产税相同。不同的是，城市规划税的征税对象为城区内和开发区内的房屋和土地，征收的税款专项用于该区域内的城市规划事业。折旧资产不包含在征税对象范围内。最高限制税率为1.3％。

三、可借鉴的经验

考察美国和日本财产税制度的设计和实施的情况，我们可以得到以下启示。

应根据我国的国情和经济社会政策目标确定财产税的制度框架以及财产税改革的目标、措施、进程。美国重视财产税的财政功能，强调税收中性原则，故选择在财产保有环节征收一般财产税；日本试图通过征收财产税调节房地产市场供需状况，以稳定市场、抑制投机，故选择在财产取得和保有环节征收分项财产税。在改革和完善我国财产税体系的过程中，应从我国的国情出发，把财产税改革纳入整体税制结构优化中和财政体制改革中作通盘设计，从完善地方税系、推进分税制改革的角度，推进我国财产税体系的整合。单个税种的制度设计应从属于整体税制优化，从优化税收制度的整体效应出发，设计出既符合国际惯例、又体现中国特色的财产课税体系。

地方政府应拥有更多的财产税管理

权限。美国和日本均实行三级政府体制下的分税制，财产税是两国基层地方政府的主体税种，其基层地方政府拥有充分的财产税立法权、征收管理权、收入支配权，实现了财产税管理中责权利的有机结合。借鉴这一经验，在我国财产税改革过程中，应保证地方政府不仅拥有财产税的征收管理权和收入支配权，而且应拥有税目税率的调整权、税收优惠制度的制定权和审批权等财产税的立法权限。

应慎选财产税的税基。应选择易辨认的财产种类征收财产税。无形资产和大多数动产很难准确估价，不宜纳入财产税的课税范围。美国的财产税虽属于一般财产税，其税基主要是不动产以及设备、家具、车辆、商品、股票、公债、抵押契据、存款等估价相对容易的有形动产和无形财产。日本的财产税税基主要是不动产。借鉴海外的做法，我国的财产税可以选择车船和不动产作为税基，分别征收车船税和物业税，这样在技术上相对容易操作。

应慎选财产税的税率。税率过高过低都会对经济产生不利影响。税率过高，在地价上升期会降低需求、阻碍流通，在地价下降期会造成房地产供大于需，导致房地产交易清淡：相反，税率过低则起不到抑制投机的作用。为了减少税制对房地产交易和地价波动的负面影响，应该保持税率的相对稳定。在地价上升期对投机色彩较浓的短期转让所得课以较高税率，而对投机色彩较轻的长期转让所得轻课，以达到抑制投机、鼓励居住的目的。除此之外，我国财产税税率的选择还应考虑财政收入的稳定和税制的衔接。

应建立、健全房地产所有权人的利益保障机制和财产计税价格评估机制。应建立、健全财产登记制度和地价公示制度。财产登记制度的保障机制在于，虽然房地产交易凭借买卖合同有效成立，但如果买方没有立即登记注册，卖主随即可将房地产卖给其他人，而先登记的人成为房地产所有者。房地产权属关系发生变更时也必须进行所有权转移登记。由于财产登记制度实行严格的精细化管理，几乎无遗漏地将所有房地产纳税人都纳入征税台账，从而确保了税收收入的及时足额征收。地价公示制度则维持了财产评估的公正合理性，公示价格是房地产交易的一般性指导价格，是判断合理价格的客观标准。应在一个省区内，统一对财产进行集中评估，运用计算机和现代评估技术改进和统一评估程序。应聘用数量充分和高素质的地方工作人员，降低在不同区域内的评估差异。

在设计财产税税制要素时，不同用途的财产应负担不同的税负。商用财产的有效税率要高于住宅。农业财产有效税率应低于非农业财产有效税率。在非农业财产中，对采矿业采用低税率，对银行、保险公司和宾馆采用高税率。对老年人、残疾人、退伍军人及确实有困难的特定人群采用低税率。

(原载《河南财政税务高等专科学校学报》2007年第1期)