报业“营改增”税改探析

【摘要】自财税[2011]110号《财政部国家税务总局关于印发的通知》等文件发文以来，从2012 年1月1日起，我国在部分试点地区对交通运输业、部分现代服务业等行业开展“营改增”试点。上海先行，分批扩大至11个省（直辖市、计划单列市）。福建从2012年11月1日起开始“营改增”试点。

【关键词】报业 营改增

各省报业集团作为各省文化产业的龙头，对于“营改增”税制改革，在增值税涉税问题上有自己的行业特点，值得分析。本文以报业 “营改增”为案例，具体分析如下：

一、“营改增”之前集团增值税情况

报业主要收入是发行收入、广告收入、印刷收入。报纸在发行环节，征13%增值税；印刷业被定性为加工制造行业，在集团所属印刷厂承印（含纸印刷且有刊号），印刷环节征13%增值税；在集团印刷厂代印（不含纸印刷，由各新闻单位自行购买新闻纸），印刷环节征17%增值税。因此集团有些下属报社，例如某都市报发行价格低于纸张成本及印刷费，增值税处于“倒挂”状态，每年的增值税进项税总额超过销项税总额。报业集团中的党报由于销项税额一定程度上大于进项税额，仍要缴纳增值税，但可享受国家对宣传文化事业给予党报增值税的优惠政策，实行“先征后退”。而报业广告收入缴纳5%的营业税和3%的文化事业建设费及相关的营业税附加，不能抵扣增值税。

对于进项，报社在购入固定设备、新闻纸、印刷材料、水电、燃料等生产物资时，进行增值税纳税进项抵扣。而购入的用于印刷报刊广告版面的原材料和印刷费的进项税额不得抵扣，这就要求报业企业能够准确划分不得抵扣的进项税额，且要按广告版面占总版面的比例从所在当期所消耗的纸张成本及印刷费进项税中进行“进项税转出”。

二、“营改增”税改所涉及的服务业项目

服务业项目包括了报业的广告及文化创意等服务，对媒体行业，卖的广告从缴纳营业税变成缴纳6%增值税。试点方案推出后，企业税负是否加重，还取决于进项税额。

（1）对于报业单一广告业务一般纳税人而言，以月应税广告收入按100万元为例，各项费用合计60万元，“营改增”前后主要损益类财务指标初略测算见表1（单位：元，一般纳税人按6%的增值税税率计算）

从表1可见，“营改增”后，报业广告一般纳税人营业收入比之前减少56603.77元，区分两种情况分析：若没有增值税进项， “营改增”后利润比之前减少6603.77元，因而“营改增”对没有进项税额可抵扣或进项税额很少的一般纳税人来说利润比税改前减少；若有增值税进项可抵，虽然一般纳税人营业收入比以前减少56603.77元，但利润总额比原来增加10377.36 元。本例中仅按6% 增值税税率计算，若按17% 计算，进项税额会更大，利润总额由此会增加更多。综上简单分析，“营改增”对进项税额较多的报业一般纳税人利润而言是有利的。

（2）对于集团某些印刷、发行、广告混合经营的一般纳税人而言，“营改增”是利好消息，因为其原本就有进项税额可抵，且实施“营改增”后，原来的用于印刷广告版面的原材料和印刷费不必进项税转出，将一定程度降低企业流转税。就某党报而言，虽然由于含有印刷增值收入部分，即使“营改增”后，发行、印刷、广告收入产生的增值销项税额仍然一定程度上大于进项税额，仍要缴纳增值税，但是仅仅就不必进项税转出，假设按2010年70万元，2011年60余万元，2012年50余万元测算，这部分的税额就可节省。

（3）对于因其增值税进项税率高于其销项税率，原来就存在增值税“倒挂”的下属单位而言，“营改增”后不用缴纳营业税了，不仅其总体税收将下降，还可以有效利用增值税进项，节约企业现金流，盘活企业资产。例如某下属单位为增值税一般纳税人，“营改增”前，其年总收入3150万元，其中报刊销售收入935万元、广告服务2215万元。年总成本支出2750 万元，其中采编成本990 万元，纸张印刷成本840 万元，发行费用72万元，广告费用280万元，管理费用365万元，无可抵扣的广告成本。为简化分析，假定其“营改增”后，生产规模、人工成本、发行费率、广告刊例价等均不发生变化，经初略测算，“营改增”后企业的营业收入会有所下降，但年税额降低了，由税改前的万元203降低为103.5万元（估算）。这是因为，该下属单位纸张印刷成本进项增值税率（17%）一定程度上高于其收入的销项增值税率（发行13%，广告6%），所以企业税额自然降低了。但根据相关执行细则，截止到试点开始当月月初的增值税留抵税额不允许从应税服务的销项税额中抵扣。所以应在原“应交税费”加设“增值税留抵税额”明细科目，试点开始后当月的月初，按照不允许从应税服务的销项税额中抵扣的留抵税额，借记“应交税费――增值税留抵税额”，贷记“应交税费――应交增值税（进项税额转出）”。待之后的月份允许抵扣时，按允许抵扣的金额，再借记“应交税费――应交增值税（进项税额）”，贷记“应交税费――增值税留抵税额”。简单地说，如果本月发行收入100万元，税率13%，产生13万元销项税额；广告收入200万元，税率6%，产生12万元销项税额；若本月进项税额为18万元，按照销项税额比例法计算挂账实际税额，计算可得本月货物进项税额9.36万元（13÷25×18），服务进项税额8.64万元（12÷25×18）。若原增值税挂账留抵税额（即“营改增”前的留抵额）60万元，则发行货物的增值税中13-9.36=3.64万元可用留抵税额抵扣。则本月销项税额合计25万元，进项税额合计18+3.64万元=21.64万元，本月实际应纳税额为3.36万元，以上在纳税申报表“上期留抵税额”、“应抵扣税额”、“实际抵扣税额”、“应纳税额”不同列内填列，并做以上相关科目处理。由此，让挂账留抵税额（即“营改增”前的留抵额）在各期尽可能充分消耗，也是“营改增”后税收筹划路径之一。

（4）对于人工成本较高、新兴的新媒体文化服务企业，其税负可能不减反增。由于这部分新兴新媒体文化产业，大部分的工作和效益体现都要靠较多有设计和创意理念的脑力工作者来完成。这样的一般纳税人人工成本占总费用成本的60%-70%以上，无法抵扣增值税销项。初始投入购置固定设备，其更新周期又较长；除此之外，日常只有少数的办公用品、水电、维修等可抵扣增值税。而其上游企业可能无法提供增值税专用发票或仍是营业税纳税人，则其税改后的税负也有可能会上升。

三、建议

自2012年9月开始，财务人员积极参加了税务局的“营改增”培训及相关增值税案例测算和讨论，及时了解掌握改革试点的相关政策，具体参与其中。本人有以下浅薄分析及建议：

（1）建议业务部门选择有增值税一般纳税人资格的供应商和服务商。作为增值税一般纳税人，虽在试点开始前集团大宗采购都尽可能获取增值税专用发票，但在试点开始后，更是要求下属子报及部门在采购货物及劳务过程中，选择财务核算健全、能够开具增值税专用发票的供应商和服务商，及时要求对方单位开具增值税专用发票，从而获得更多的增值税进项税额以便抵扣，相应节约一定期间的税负。

（2）适时调整会计核算体系。“营改增”后税率的变化，就要求在合理有效细分业务的基础上，对发行、广告、印刷等业务相关科目如“主营业务收入”、“其他业务收入”、“主营业务成本”、“其他业务成本”等进行明细核算，即根据不同税率进行相关营业销售额、应税服务的销售额核算，同时对购进的不同税率、不同服务，即使是同类服务但不同税率的进项金额，在“应交税费―应交增值税”下设的明细科目下进行有效反映，提供相关申报数据支撑，从而保证“营改增”后税务申报的及时性和准确性。

（3）加强发票管理，做好工作流程优化。由于营业税与增值税的控制系统和发票开具都不同，因而要进行制度管理、岗位调整和职责梳理，进行工作流程的优化。为规避发票使用不当易导致的月末申报数据不实、帐票不实及由此带来的经营和法律风险，按照《发票管理办法》，制定报业集团内发票管理新的实施规范，特别是做好增值税发票开立、领用、使用、抵扣、核销等方面的管理工作。这项工作不仅仅是财务人员的事情，而且要加强单位整体内部控制，在开具和传递专用发票等环节，其过程参与者例如销售人员和项目经办人员等都应加强岗位职责，优化流程，保证畅通。

（4）建议管理层适时考虑广告业务议价。举个例子，对于原营业税率5%的广告业务来说，广告刊例价为100元，在暂不考虑其他附加税费的情况下，扣除5元营业税后，广告净收入为95元。“营改增”后，广告服务以6%征增值税，若要保证有95元的净收入，理论上广告刊登约要提价至101.1元。然而现如今报业若要提高广告刊例价，显然纸媒的议价能力还是较弱，所以较难通过调整价格将增值税转嫁给下游企业，所以广告公司只能自己承担税负，顶多就是以此作为谈判的借口。

综上分析且实践证明，“营改增”对大多数报业集团而言，总体是利好的，消除重复征税，降低整体税负，并通过打通报业的增值税抵扣链条，有利于产业升级和技术进步，促进报业发展。此次税制改革后，难免存在有些下属企业税额不减反增的现象，财务人员将通过财务指标和税额指标的深入分析，并加强与税务机关的沟通交流，继续做好增值税涉税事宜。