生物资产会计研究

摘 要：我国是一个农业大国，人口众多，农业的基本特点是动植物的自然再生产与经济再生产相互交织，正是这一特点导致了生物资产确认的复杂。主要论述生物资产的含义、计量、折旧与生物资产新准则的影响。

关键词：新准则；生物资产

中图分类号：F23文献标识码：A 文章编号：1672-3198（2012）03-0181-01

为了规范企业与农业生产相关的生物资产的会计处理和相关信息的披露，我国按照与国际会计准则趋同的原则，考虑我国经济发展所处的阶段及发展水平，根据企业会计准则――基本准则，在新会计准则体系中，专门制定了《企业会计准则第5号――生物资产》（以下称新准则），对于与农业生产相关的生物资产的确认、计量和相关信息的披露进行了明确的规范。

1 生物资产

新准则指出生物资产是指有生命的动物和植物，并且规范了消耗性生物资产、生产性生物资产、公益性生物资产的分类及其会计处理，主要有以下三个特点：

第一，划分了生物资产的类别。新准则根据生物资产本身的特性和用途，并借鉴了国际会计准则的规定，将生物资产分为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产三大类，并分别进行了定义，规定了相应的会计处理。

第二，界定了生物资产的确认标准。生物资产同时满足下列三个条件的，才能予以确认：企业因过去的交易或者事项而拥有或者控制该生物资产；与该生物资产有关的经济利益或服务潜能很可能流入企业；该生物资产的成本能够可靠地计量。新准则认为，企业因过去的交易或者事项而拥有或控制的生物资产，虽然不能直接为企业带来经济利益，但具有服务潜能，有助于企业从相关资产获得经济利益，应当确认为生物资产。因此，新准则中对生物资产的确认标准与其他资产有所不同，引入了“服务潜能”的概念。

第三，规范了生物资产减值的会计处理。

生物资产是指与农业生产相关的有生命的动物和植物，其中涵盖收获时点的农产品。本准则所称“农业”，包括种植业、畜牧养殖业、林业和水产业等行业。收获的农产品从生物资产这一母体分离开始，不再具有生命和生物转化能力，应当作为存货处理，如奶牛产出的牛奶、绵羊产出的羊毛、肉猪宰杀后的猪肉、收获后的蔬菜、果树果棉的水果，等等。

生物资产可以分为：消耗性生物资产，是指为了出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产，包括生长中的农田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等，消耗性生物资产与生产企业的存货不同的是消耗性。生物资产具有生命力；生产性生物资产，是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林；薪炭林、产畜和役畜等，生物资产持有的目的则是为了在生产经营中长期地、多次反复地使用，利用其进行繁殖，或者不断产出农产品，或长期使用；公益性生物资产，是指以防护、环境保护为主要目的生物资产，如防风固沙林和水土保持林能带来防风固沙、保持水土的效能，风景林有美化环境、休息游览的效能。

生物资产的公允价值计量是国际会计准则通用的惯例，本准则中，对于生物资产计量分为初始计量和后续计量，考虑到我国农产品市场的发展现状，对于公允价值的计量采取了谨慎态度。本准则规定，对于生物资产的初始计量遵循成本计量原则。

2 生物资产的计量

生物资产的取得方式与固定资产取得方式大致相同，包括外购、自制、投资者投入、债务重组、非货币性资产交换、企业合并等方式。企业取得生物资产时，应按照取得时的成本进行计量。我国对于生物资产的计量采取的是历史成本的计量模式，只有在特殊情况下才采用公允价值的计量模式。采用公允价值计量的，应当同时满足下列条件：生物资产有活跃的交易市场；能够从交易市场上取得同类或类似生物资产的市场价格及其他相关信息，从而对生物资产的公允价值作出合理估计。

3 生物资产的折旧

企业应当对生产性生物资产按期计提折旧，并根据用途计入相关资产的成本或当期损益。计提折旧时企业应当根据生产性生物资产的性质、使用情况和所包含经济利益的预期消耗方式，合理确定其使用寿命、预计净残值和折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、产量法等。

企业至少应当于每年年度终了对生产性生物资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。

消耗性生物资产和公益性生物资产不要求计提折旧。

4 新准则的影响

新准则将生物性资产单独确认和计量，可以单独反映日常发生的关于生物资产的经济业务，这样，能够在财务报表上更好地反映生物资产。但是，新准则没有明确规定，消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产分别在资产负债表的哪一类项目中反映。即，这三类生物资产是都在“生物资产”项目中反映，还是单独反映，如消耗性生物资产在“存货”中反映，生产性生物资产在“生产性生物资产”这一长期资产项目中反映，公益性生物资产在“其他资产”中反映。不同的处理方法，对企业资产负债表的有关项目影响是不同的。公允价值的引入，折旧方法和成本结转方法的变化，对企业的当期损益都产生了影响。

由于经济多样化的发展，我国生物资源相对丰富，生物资产的确认与计量存在着很大的发展空间，这个全新的领域要求我们更为准确的会计信息来反映生物资产，也就对我们会计工作人员提出了新的要求――与时俱进、专研创新！

参考文献

［1］俞丽蓉.生物资产会计准则的完善研究［D］.天津：天津商业大学，2011.

［2］刘卫华. 完善生物资产会计准则之对策研究［D］.重庆：西南大学，2011，（9）.