房地产开发企业土地增值税清算的问题研究

摘要：房地产业是国民经济的重要支柱产业，其发展对启动消费、扩大内需、拉动相关产业发展和促进国民经济增长具有重要作用。土地增值税清算，是指房地产开发企业达到土地增值税清算条件后，依据税法规定，计算应当缴纳的土地增值税税额，并填写土地增值税清算申报表，向主管税务机关提供有关资料，办理土地增值税清算手续，结清该房地产项目应缴纳土地增值税税款的行为。随着房地产新一轮宏观调控的加强，国家税务总局了大量有关土地增值税清算的文件，作为房地产开发企业的财务人员，应当加强业务学习，切实做好土地增值税的清算。

关键词：房地产开发企业；土地增值税清算；问题研究

一、土地增值税清算的程序

房地产开发企业符合清算条件后，进行清算的程序包括四个方面：一是依照税法规定，计算开发项目应缴纳的土地增值税，或委托税务中介机构审核鉴证；二是在规定期限内到主管税务机关办理清算手续，提供清算应报送的资料等；三是税务机关对纳税人报送资料予以受理，并在一定期限内及时组织清算审核；四是清算审核结束后，主管税务机关将审核结果书面通知纳税人，房地产企业在确定期限内办理补、退税手续。

二、土地增值税清算的清算单位

土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位进行清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。

三、土地增值税清算的条件

（一）纳税人土地增值税自行清算的条件

纳税人符合下列条件的，应进行土地增值税清算：

1.房地产开发项目全部竣工、完成销售的；

2.整体转让未竣工决算房地产开发项目的；

3.直接转让土地使用权的。

（二）税务机关要求进行土地增值税清算的情形

对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算：① 已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出售或自用的；②取得销售（预售）许可证满3年未销售完毕的；③纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；④省级税务机关规定的其他f青况。

四、土地增值税清算应当明确的事项

纳税人在进行土地增值税清算前，应当明确下列事项：每次清算的项目及其范围；划分清算项目与非清算项目的收入和支出；划分清算项目中普通住宅与非普通住宅的收入和支出；划分不同时期的开发项目，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算；划分征税项目与免税项目，防止混淆两者的界限；明确清算项目的起止日期。

五、土地增值税清算应当提供的资料

1.土地增值税清算表及其附表。

2.房地产开发项目清算说明，包括房地产开发项目立项、用地、开发、销售、关联方交易、融资、税款缴纳等基本情况及主管税务机关需要了解的其他情况。

3.项目竣工决算报表、取得土地使用权所支付的地价款凭证、国有土地使用权出让合同、银行贷款利息结算通知单、项目工程合同结算单、商品房购销合同统计表、销售明细表、预售许可证等与转让房地产的收人、成本和费用有关的证明资料及会计资料。

4.纳税人委托税务中介机构审核鉴证的清算项目，还应报送中介机构出具的《土地增值税清算鉴证报告》。

六、收入及扣除项目的确定

（一）应税收入的确定

清算项目收入是指转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得的全部价款及有关的经济收益，包括货币收入、实物收入和其他收入。在进行清算时，应注意以下问题：

1.确认收人是否合理

（1）非直接销售的开发产品收入确认。将开发的房地产用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时视同销售，按下列方法和顺序审核确认 ①按本企业当月销售的同类房地产的平均价格核定；②按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确认；③ 参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确认。

（2）收人为外币的核算。在计算外币分期付款的总收人时，须以不同时期的市场汇价计算当期应税收入后相加得出，而不能按照最后一次付款时的市场汇价计算。

（3）代收费用的处理。①代收费用计入房价向购买方一并收取的，应将代收费用作为转让房地产所取得的收入计税；实际支付的代收费用，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但不允许作为加计扣除的基数；②代收费用在房价之外单独收取且未计人房地产价格的，不作为转让房地产的收入，在计算增值额时不允许扣除代收费用。

2.收入项目的审核

确认收入时，应结合销售发票、销售合同（含房管部门网上备案登记资料）、商品房销售（预售）许可证、房产销售分户明细表及其他有关资料，审核销售明细表、房地产销售面积与项目可售面积的数据关联性，核实计税收入。

（二）扣除项目的确定

土地增值税的扣除项目包括：取得土地使用权所支付的金额；房地产开发成本；房地产开发费用；与转让房地产有关的税金；国家规定的其他扣除项目；旧房及建筑物的评估价格。

1.取得土地使用权所支付的金额

（1）以协议、招标、拍卖等出让方式取得土地使用权的，地价款为纳税人所支付的土地出让金；以行政划拨方式取得的，为按照国家有关规定补交的土地出让金；以转让方式取得的，为向原土地使用权人实际支付的地价款。

（2）在取得土地使用权时按国家统一规定交纳的有关费用，要审核是否真实、正确，还要审查《土地出让金缴费证明》、土地出让金缴费发票及银行转账凭据、土地转让合同及发票、取得土地使用权时的契税等票据。

2.房地产开发成本

要将“开发成本”账户，与有关的交易证明文件及会计凭证核对，看企业的成本核算是否真实、准确，防止虚列、多列、少列“开发成本”。

（1）土地征用及拆迁补偿费的扣除应当审核以下内容：该费用的实际支出与概预算是否存在明显异常；支付给个人的拆迁补偿款所需的拆迁（回迁）合同和签收花名册是否与相关账目核对无误；在由政府或者他人承担已征用和拆迁好的土地上进行开发的相关扣除项目，是否按税收规定扣除。

（2）前期工程费的扣除应当审核以下内容：各项实际支出与概预算是否存在明显异常；是否虚列前期工程费，土地开发费用是否按税收规定扣除。

（3）建筑安装工程费的扣除应当区分出包方式和自营方式，审核以下内容：出包方式应当审核完工决算成本与工程概预算成本是否存在明显异常；自营方式应当审核施工所发生的人工费、材料费、机械使用费、其他直接费和管理费支出是否取得合法有效的凭证，是否按规定进行会计处理和税务处理。

（4）开发间接费用的扣除要求可以参照基础设施费、公共配套设施费项目的扣除。

3.房地产开发费用

房地产开发费用是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。房地产开发费用，不按纳税人房地产开发项目实际发生的费用进行扣除，而是按照《土地增值税暂行条例实施细则》规定的标准进行扣除。凡是不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，按《实施细则》规定计算的金额之和的10%以内计算扣除。

4.与转让房地产有关的税金

确认与转让房地产有关的税金及附加扣除的范围是否符合规定，计算的扣除金额是否正确。对于不属于清算范围或者不属于转让房地产时发生的税金及附加，或者按照预售收入计算并缴纳的税金及附加，不应作为清算的扣除项目。（作者单位：辽宁宝林集团大连房地产开发有限公司）