个税专项扣除细则范文
时间：2023-10-25 17:11:56
个税专项扣除细则篇1
摘 要 国家税务总局2008年12月印发了《企业研究开发费用税前扣除管理办法[试行]》的通知（国税发[2008]116号），对企业研究开发费用税前扣除进行了详细明确。对于如何运用该项税收优惠政策，本人在实际操作运用中作了几点总结。
关键词 研发 加计扣除
一、研究开发活动的界定与立项
研究开发活动并不是指企业所有的研究开发活动，是有特定范围的，是指企业为获得科学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、工艺、产品（服务）而持续进行的具有明确目标的研究开发活动。人文、社会科学类的研究开发，如科学史研究、行业发展研究、单纯的科学理论探讨发生的技术图书资料费、资料翻译费则不属于可以加计扣除的研发费用。
国税发[2008]116号文规定，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、工艺、产品（服务），是指企业通过研究开发活动在技术、工艺、产品（服务）方面的创新取得了有价值的成果，对本地区（省、自治区、直辖市或计划单列市）相关行业的技术、工艺领先具有推动作用的研发费用才符合加计扣除条件。而企业产品（服务）的常规性升级或对公开的科研成果直接应用等活动（如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服务或知识等）发生的费用，如外购技术专利直接应用不属于研究开发活动，而购进技术专利后在此基础上再进行的二次开发则属于研究开发活动。
国税发[2008]116号文规定，在申请加计扣除时，需向税务机关报送研发项目计划书、研发费用预算、总经理办公会或董事会关于自主研发项目立项的决议文件、委托合作研发项目的合同或协议等资料，因此自主研发项目立项需经总经理办公会或董事会决议，否则，该项目研发费用不能进行加计扣除。
二、研发机构的设立
国税发[2008]116号文规定，企业未设立专门的研发机构或企业研发机构同时承担生产经营任务的，应对研发费用和生产经营费用分开进行核算，准确、合理地计算各项研究开发费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。
根据这项规定，为了准确核算研发费用，用足用活加计扣除，避免不必要的涉税风险，企业应尽量成立研发机构。如果不成立专门的研发机构，一些研发费用和生产经营费用很难分清的项目，如果划分不清，则可能失去加计扣除的机会。特别是研发和生产经营过程中同时消耗的材料、燃料和动力费用，以及研发人员如果同时从事生产经营的话，其工资、薪金、奖金、津贴、补贴项目，就很难准确、合理地计算出研究开发费用的具体支出。如果划分不清的话，就将失去加计扣除的机会。如果成立专门的机构，专职的人员、专门的仪器设备，则可以很明显地分清可以加计扣除的研发费用。
另外，国税发[2008]116号文规定，企业在一个纳税年度内进行多个研究开发活动的，应按照不同开发项目分别归集可加计扣除的研究开发费用额。即使成立专门机构，多个开发项目的费用归集就有一定的难度，而如果多个开发项目分布于多个机构的话，举证、归集、核算的难度将进一步加大，环节也将增多，如果稍有失误，就可能使整个项目核算不准确，从而影响了加计扣除优惠的享受。
三、研发费用加计扣除的范围
国税发[2008]116号文规定，研发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额；研发费用形成无形资产的，按照该无形资产成本的150%在税前摊销。除法律另有规定外，摊销年限不得低于10年。
可加计扣除的研发费用范围较高新技术认定管理办法规定的研发费用范围窄。可加计扣除的研发费用包括：1.新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费。2.从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用。3.在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴。4.专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费。5.专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用。6.专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费。7.勘探开发技术的现场试验费。8.研发成果的论证、评审、验收费用。
高新技术企业认定办法规定的研发费用除上述费用外，还包括研发人员与其任职或者受雇有关的其他支出、用于研究开发活动的仪器设备的简单维护费、设计费、装备调试费、办公费、通讯费、专利申请维护费、高新科技研发保险费及研发设施改建、改装、装修和修理过程中发生的长期待摊费用等。研发费用支出形成无形资产的，可直接计入当年的研发支出，但该无形资产只能在不低于10年的摊销期内，按无形资产成本的150%税前摊销。
根据国税发[2008]116号文相关规定，实务中间接发生的下列研发费用不能加计扣除：1.间接相关的技术图书资料费、资料翻译费。2.间接消耗的材料、燃料和动力费用。如公司用小汽车接送研究人员发生的燃料费。3.提供研发人员后勤服务的人员工资、薪金、奖金、津贴、补贴。4.用于研发活动的仪器、设备和软件、专利权、非专利技术等无形资产，以及用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备，不能有其他用途，如可同时作研发之外的用途，则不能加计扣除。
法律、行政法规和国家税务总局规定不允许企业所得税前扣除的费用和支出项目，如礼品、礼金、赞助费等，均不允许计入研究开发费用。
企业委托给外单位进行开发的研发费用，凡符合加计扣除条件的，由委托方按照规定计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除；且受托方应向委托方提供该研发项目的费用支出明细情况，否则，该委托开发项目的费用支出不得实行加计扣除。
四、研发费用的归集与核算
一是企业应当建立健全财务制度和研发费用管理制度，企业应按照财政部制定的会计准则和会计制度，在相关科目下，设置明细科目，核算实际发生的研发费用，并按研发项目设立项目台账，按照国税发[2008]116号文件附表的规定项目，准确归集填写年度可加计扣除的各项研究开发费用实际发生金额。
二是企业在一个纳税年度内进行多个研发活动时，按照不同开发项目分别设置明细科目和项目台账，归集可加计扣除的研发费用额。具体核算过程为：将研发支出设置为一级科目，在研发支出科目下设工资、薪金、奖金、津贴、补贴、技术图书资料费、资料翻译费、材料费、固定资产折旧费、软件摊销费、模具及工装制造费、试验费、研发成果评审论证费二级明细科目，并设研发项目辅助核算项，按研发项目归集核算发生的各类研发费用。年终时，将不能形成无形资产的研发费用直接转入管理费用；可形成无形资产的研发费用，若研发项目当年已完成结束就将该项目累计发生的研发费用转入无形资产，否则将研发费用结转至下一年度。
三是集团公司进行集中开发的研究开发项目，国税发[2008]116号文规定，其实际发生的研究开发费，可以按照合理的分摊方法在受益集团成员公司间进行分摊。在实务操作中，该研发项目的研发费用由集团公司分类归集，待研发项目完成时可按受益集团成员投资比例分摊研发费用。
四是对研究开发费用实行专账管理，按照国税发[2008]116号文件附表的规定项目，按研发项目准确归集填写年度可加计扣除的各项研究开发费用实际发生金额。
五、收集整理资料并及时备案
国税发[2008]116号文规定，企业应于年度汇算清缴所得税申报时向主管税务机关报送本办法规定的相应资料。申报的研究开发费用不真实或者资料不齐全的，不得享受研究开发费用加计扣除，主管税务机关有权对企业申报的结果进行合理调整。因此，认为只要是发生的符合条件的研发费用，税务机关都应当允许加计扣除，形式上的资料并不重要的观点将会给企业带来不必要的涉税风险，要想享受加计扣除优惠，就必须保留和整理相关资料。上报税务机关的资料主要包括：1.自主、委托、合作研究开发项目计划书和研究开发费预算。2.自主、委托、合作研究开发专门机构或项目组的编制情况和专业人员名单。3.自主、委托、合作研究开发项目当年研究开发费用发生情况归集表。4.企业总经理办公会或董事会关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件。5.委托、合作研究开发项目的合同或协议。6.研究开发项目的效用情况说明、研究成果报告等。
六、加计扣除的时点
实际发生的研究开发费，在年度中间预缴所得税时，允许据实计算扣除，在年度终了进行所得税年度申报和汇算清缴时，经主管税务机关备案审核后，再依照国税发[2008]116号文件的规定计算加计扣除额。
参考文献：
[1]上海市国家税务局税收宣传手册.2009.4.
[2]朱克实.研发费用加计扣除的税法解读.纳税服务网.2009.10.
个税专项扣除细则篇2
一、企业研究开发费税收筹划的法律法规及政策依据
（一）企业所得税法相关规定
依据《中华人民共和国企业所得税法》第三十条，企业的开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算应纳税所得额时享受加计扣除。
（二）企业所得税法实施条例相关规定
依据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十五条，企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。
（三）规范性文件相关规定
2008年12月20日国家税务总局《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》（国税发[2008]116号），作为《企业所得税法》及《实施条例》的配套法律依据，该办法解决了企业的研究开发费用可以享受加计扣除的主体资格以及扣除费用范围的执行困难，为纳税人做好年度企业所得税纳税申报表研发费用的加计扣除填报工作以及企业所得税年终汇算清缴提供了政策依据。
二、企业研究开发费用“主体”的税收筹划及会计处理
（一）设立财务核算健全的居民企业作为研发主体
依据国家税务总局《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》（国税发[2008]116号）第二条，该办法适用主体为财务核算健全并能准确归集研究开发费用的居民企业。因此，对于财务核算健全并能准确归集研究开发费用的居民企业，可以享受研究开发费加计扣除优惠政策；而非居民企业不得享受。
（二）成立专职研发机构并对研究开发费用进行独立核算
依据《企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）》（国税发[2008]116号）第九条，企业应对研发费用和生产经营费用分开进行核算，准确、合理地计算各项研究开发费用支出，对划分不清的，不得在企业所得税前加计扣除。
为了准确核算研发费用，避免不必要的涉税风险，建议企业应成立专门的研发机构，专职从事新技术、新产品、新工艺研究开发，这样便于区分和归集开发研究费用，以避免难以分清研究开发费用和生产经营费用而无法享受企业所得税前的加计扣除。
三、企业研究开发活动“认定”的税收筹划及会计处理
研究开发活动是指企业为获得科学与技术（不包括人文、社会科学）新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、工艺、产品（服务）而持续进行的具有明确目标的研究开发活动。
（一）必须是规定目录的研究开发费用才可享受加计扣除
为保证能够享受企业所得税税收优惠，企业应注意有关界定研究开发活动范围的主要法律依据，具体包括：科技部、财政部、国家税务总局2008年4月14日的《国家重点支持的高新技术领域》（国科发火[2008]172号），2011年10月20日国家发展改革委、科学技术部、工业和信息化部、商务部、知识产权局联合的2011年第10号公告《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2011年度）》。如果研发项目不在前述规定范围内，则企业不得享受这一税收优惠政策。
即使研发活动已是规定的项目范围，还须根据税务机关的要求对研究开发活动办理认定手续和企业所得税减免备案手续，否则不能享受税收优惠。
此外，企业需要注意的是，目前《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南》的最新版是2011年度指南，其会随着年度或国家政策而变化，应用中应及时查阅更新版本，避免不必要的损失。
（二）注意研究开发活动的创新性界定
研发活动是指企业在技术、工艺、产品（服务）方面的创新取得了有价值的成果，对本省、自治区、直辖市或计划单列市相关行业的技术、工艺领先具有推动作用，不包括企业产品（服务）的常规性升级或对公开的科研成果直接应用等活动。
企业如果购买了其他企业具有自主知识产权的无形资产，然后对此项无形资产作了适应性修改并大规模应用到生产工艺中，主管税务机关一般会认定为对公开科研成果的直接应用，则该企业发生的适应性研究开发费用不能享受加计扣除的税收优惠。
（三）对不同项目和不同活动的研发费用要分开核算
企业同时立项若干研发项目并开展研究开发活动，会计核算一定要区分可加计扣除项目与不可加计扣除项目、可加计扣除活动与不可加计扣除活动的界限；否则将有涉税风险。
四、研究开发“方式”的税收筹划及会计处理
（一）“合作开发项目”的加计扣除
对两个或两个以上企业共同合作开发的项目，凡符合税法规定条件的，由合作各方就自身承担的研发费用分别按照规定计算加计扣除；双方的会计处理应保持统一和配比。
（二）“委托开发项目”的加计扣除
对企业委托给外单位进行开发的研发费用，凡符合税法规定条件的，由委托方按照规定加计扣除，受托方不得再享受研发费加计扣除。
企业需要特别注意的是，对委托开发的项目，受托方应向委托方提供该研发项目的费用支出明细情况，否则，该委托开发项目的费用支出不得加计扣除。因此，建议企业在委托研究开发合同中应订立专门条款，要求受托方在研究开发费用核算中必须依据委托方的要求进行。
（三）集团公司“集中进行研究开发”所发生的费用加计扣除
企业涉及投资数额大、技术要求高的研究开发项目，一般由集团公司进行统一立项并开展研发活动。关于集团公司实际发生的研究开发费，税法允许按照合理的方法在集团受益成员公司间进行分摊并享受加计扣除。
企业集团依据税法合理分摊研究开发费且谋求加计扣除的，企业集团应根据配比原则，合理确定研究开发费用的分摊方法，由集团母公司编制集中研究开发项目的立项书、研究开发费用预算表、决算表和决算分摊表，并提供集中研究开发项目的协议或合同（内容须明确规定参与各方在该项目中的权利义务、费用分摊方法等）。同时建议参照《关于母子公司间提供服务支付费用有关企业所得税处理问题的通知》（国税发[2008]86号）的相关规定执行并开具符合规定的发票。
五、“财政补贴”研究开发费用的税收筹划及会计处理
（一）补贴收入作为不征税收入的税收筹划
为鼓励企业创新和产业调整，企业主管部门或各级政府往往会给予企业研究开发补助。企业补贴收入的税务处理一般作为应税收入，须缴纳企业所得税。但是，依据税法规定，企业获得的补贴收入符合条件也可作为不征税收入。
那么，如何界定应税收入和不征税收入？依据《企业所得税法实施条例》第二十六条规定，《企业所得税法》第七条第（三）项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。财政部、国家税务总局的《关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2009]87号）明确规定，纳税人从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，可以作为不征税收入，准予在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，但必须同时符合下列要求：（1）企业能够提供资金拨付文件，并且文件中明确规定该资金的专项用途；（2）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；（3）企业对该资金以及使用该资金发生的支出单独进行核算。
建议企业欲确认研发补助为不征税收入，就必须加强前述补贴相关资料的管理和申报，亦同时应注意加强会计核算管理。
此外，企业还应注意的是将符合规定条件的财政研发补助作为不征税收入处理后，如果五年（60个月）内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的收入总额。重新计入收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。因此，企业为避免不必要的税收负担，应注意在五年内积极发生该研发补助支出以便完成研发目标，及时向拨付部门缴回剩余的研发补助，同时应保留与此类支出业务相关的合法凭证，以备税务机关检查。
（二）补贴收入作为应税收入的税收筹划
所谓企业所得税税前扣除原则中的相关性原则，是指企业可扣除的费用从性质和根源上必须与取得应税收入直接相关；反之，与取得应税收入无关的支出在税前不得扣除。财政部、国家税务总局《关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2009]87号）第二条规定，不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。因此，将企业获得的研发补助作为不征税收入固然可以减少税负，但亦导致相关费用不可在企业所得税税前扣除。
有鉴于此，企业应该衡量补贴收入作为不征税收入和作为征税收入的税负后果；尤其对于需要企业自己匹配资金的研发项目，更宜慎重选择。由于核算管理和税务管理的难度，如果企业不愿放弃财政补贴的不征税待遇，可能导致相关费用企业所得税前不得扣除以及不得加计扣除，得不偿失。
（三）补贴收入税收筹划的会计处理
作为补贴收入的税收筹划，要注意区分应税收入、不征税收入和免税收入，尽量减少不必要的纳税义务。为此需要在“营业外收入”或“递延收益”科目下设置：应税收入、不征税收入和免税收入明细账，分别归集以满足税前扣除费用需要。
六、研究开发费用的财务管理及会计核算
（一）注意区分研究开发费用项目内容
根据规定，研究开发费用的明细应包括：（1）新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费；（2）从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；（3）在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴；（4）专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费；（5）专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用；（6）专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费；（7）勘探开发技术的现场试验费；（8）研发成果的论证、评审、验收费用。
试行办法对可以加计扣除的研究开发费用强调了与研发项目的直接相关性和关联性，且采取了列举的方式进行界定。因此，不在上述范围内的研发费用支出不得作为加计扣除项目计算，例如研究人员的差旅费就不属于加计扣除的范围。此外，就是列举费用，也要体现直接相关性，例如工薪津贴必须是在职直接从事研发活动人员的工薪津贴，否则亦不能扣除。
此外，由于欠缺更详细的加计扣除各类费用的明细及相关合法凭据的规定，企业极易与税务机关就确认允许加计扣除的费用产生争议，这也是企业在进行税收筹划中必须慎重考虑的。
（二）加强研究开发费用的会计核算
企业在核算研究开发费支出时，建议结合财政部的有关规定，在“研发支出”等相关发生研究开发经费支出的科目下，设置“研究开发经费支出”二级科目，在“研究开发经费支出”二级科目下，设置人员薪酬、直接投入、折旧费用与长期费用摊销、设计费、装备调试费、无形资产摊销、其他费用、委托外部研究开发投入额等三级科目，对研究开发活动进行核算、统计，以满足“加计扣除”的需要。
（三）创新研究开发费用归集方法
从简化手续，有利于归集，又有利于加强管理的角度出发，研究开发费原则上应按项目分别归集，对研究开发项目比较多的企业可以按大项归集。建议用“研究开发费发生情况归集表”来取代用会计科目进行费用归集的办法。对归集表中的费用类别，可以按照上述几项费用类别。如果有些设备或人员分别用于不同的研究开发项目，或是分别用于研究开发项目或生产的，可以采用合理的方法进行分摊。
（四）研究开发费对“会计信息”的影响
对于企业自行开发的项目，《企业会计准则第6号—无形资产》（以下简称《无形资产准则》）要求区分研究阶段支出与开发阶段支出。研究阶段的有关支出，在发生时应当费用化计入当期损益（管理费用），如果企业能够证明开发支出符合无形资产的定义及相关确认条件，则可将其确认为无形资产。实际工作中，企业自行开发无形资产发生的开发费用，无论是否满足资本化条件，均应在“研发支出” 科目中归集，并分别在该科目下的“费用化支出”和“资本化支出”两个二级科目下进行明细核算，如果同时满足《无形资产准则》第九条规定的各项条件，才能确认为无形资产，否则计入当期损益。
无形资产初始确认时会因为研发费用的处理而导致无形资产“账面价值”和“计税基础”的差异。比如假定内部研究开发形成的无形资产入账价值为1000万元，按10年摊销，则税法上每年摊销的金额为1000/10×150%=150（万元），即每年允许税前扣除的金额为150万元，整个使用期间总共可以税前扣除的金额为1500万元。所以研发成功时，该无形资产的账面价值=1000万元，计税基础=未来期间税法允许税前扣除的金额=1500万元，产生“可抵扣暂时性差异”500万元。因该差异并非产生于企业合并，同时在产生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，按照《企业会计准则第18号—所得税》规定，不确认与该暂时性差异相关的所得税影响。所以在会计处理上视同为每期的永久性差异直接调整当期的应纳税所得额，并确认为当期的所得税费用。以上核算方式既满足了税收管理需要，又能准确反映企业的财务状况和经营成果，保证了会计信息的质量。
七、企业申请研究开发费加计扣除的税务申报管理
研发费用的加计扣除尽管不需要税务机关专门审批，但是企业必须对研究开发费用实行专账管理，这样能够准确归集填写年度可加计扣除的各项研究开发费用实际发生金额。年度汇算清缴所得税申报时向主管税务机关报送如下资料：（1）自主、委托、合作研究开发项目计划书和研究开发费预算；（2）自主、委托、合作研究开发专门机构或项目组的编制情况及专业人员名单；（3）自主、委托、合作研究开发项目当年研究开发费用发生情况归集表；（4）企业总经理办公会或董事会关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件；（5）委托、合作研究开发项目的合同或协议；（6）研究开发项目的效用情况说明、研究成果报告等资料。
对于申报的研究开发费用不真实或者资料不齐全的，不得享受研究开发费用加计扣除，主管税务机关有权对企业申报的结果进行合理调整。
主管税务机关对企业申报的研究开发项目有异议的，可要求企业提供政府科技部门的鉴定意见书。因此，建议企业在确定有关研发活动项目时，尽量到相关科技部门取得有关鉴定意见书（该鉴定意见书主要是证明研发活动符合重点领域的证明文件）。
主管税务机关有权对企业所备案资料进行实地检查。经实地核实后，对纳税人申报不实或申报不符合税收法规规定的研究开发费，税务机关有权调整其税前扣除额或抵扣的应纳税所得额。
结束语
综上所述，“企业研究开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算企业所得税应纳税所得额时加计扣除”这一税收政策，既有利于促进技术创新和科技进步，又有利于提升企业的竞争实力和盈利能力。但要享受到这一优惠政策必须有会计核算的配合与支持，同时需要对会计与税法的“差异”进行妥善的处理和协调，避免它给会计信息质量带来负面影响。
个税专项扣除细则篇3
一、引言
以前一位同事曾说过：“纳税多的会计不是好会计”，我认为该观点有些偏见。难道中国纳税百强企业的会计都不是好会计，肯定不是。在我国经济市场化程度日益提高，倡导诚信纳税的今天，纳税数据已成为了衡量企业经济实力、取信于客户和社会公众、展示良好形象和品牌的重要指标之一。但细细想来，又不无道理，同一笔业务，在遵守《税法》、《企业会计准则》和《企业会计制度》的规定下，少纳税的会计肯定更优秀，该纳的税一分不少，不该纳的税一分不缴。
在会计实务、纳税申报中，增值税是一个较难的税种，加上增值税的相关法律、法规、规章较多，所以很容易出现错缴的现象。本文在学习相关法律、法规、规章的基础上，对极易出错的业务及会计实务进行分析。
二、法律、法规、规章引述与实务处理
（一）联营兼营要分账，优惠政策能享到
国务院令第134号《中华人民共和增值税暂行条例》明确指出，“纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率的货物或应税劳务的销售额，未分别核算销售额的，从高适用税率。纳税人兼营免税、减税项目，应当单独核算免税、减税项目的销售额，未单独核算销售额的，不得免税、减税。”
（93）财法字第038号《中华人民共和增值税暂行条例实施细则》第六条明确指出，“纳税人兼营非应税劳务的，应当分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，不分别核算或者不能准确核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。”
现代企业大都从事跨行业经营，不仅涉及增值税，还涉及营业税。即便从事单一行业经营，也可能涉及多种不同税率的产品。这给纳税及会计处理带来了一定困难。为了降低税负，企业必须按照增值税暂行条例及实施细则的要求，进行分开核算，将销售收入分别按照应税、免税、减税等进行明细核算，还应将不同税率的货物或应税劳务分开核算。只有这样，国家的免税、减税政策企业才能享受。为了更好地比较，现举例说明：
[例1]A军工企业（一般纳税人，无特别说明，以下企业都是一般纳税人），生产军工产品也生产民用产品，2006年10月份销售收入为600万元，购入原材料300万元，进项税额为51万元，无上期留抵税额。
方法1：销售额分别核算，军工产品占60%、民用产品占40%，无法准确划分不得抵扣的进项税额。
本期应纳增值税额=600×40%×17%-（51-51×60%）=20.4万元
方法2：销售额未分别核算。
本期应纳增值税额=600×17%-51=51万元
通过比较可以很清楚地知道，分别核算比未分别核算少缴29.6万元（51-20.4）增值税。
（二）易货贸易开发票，视同销售照开票
国税发[1993]150号《国家税务总局关于印发〈增值税专用发票使用规定〉的通知》第三条明确指出，“除本规定第四条所列情形外，一般纳税人销售货物（包括视同销售货物在内）、应税劳务，根据增值税细则规定的应当征收增值税的非应税劳务（以下简称销售应税项目），必须向购买方开具专用发票。”
按照税法的规定，企业的易货贸易、视同销售行为都必须开具专用发票，但有些企业却反其道而行之，殊不知，这样不仅没有少缴税，还要多缴税。现举例说明：
[例2]甲企业与乙企业进行非货币易，甲企业将50万元的原材料换取乙企业50万元的库存商品。（假设原材料和库存商品的市场价均为50万元）
方法1：甲企业与乙企业采用协议的方式进行交易，不开具专用发票。
甲企业账务处理：借：库存商品58.5万元，贷：原材料50万元、应交税金-应交增值税（销项税额）8.5万元
甲企业该交易应纳增值税额=8.5万元。
乙企业账务处理：借：原材料58.5万元，贷：库存商品50万元、应交税金-应交增值税（销项税额）8.5万元
乙企业该交易应纳增值税额=8.5万元。
方法2：甲企业与乙企业按正常的销售、购货进行处理，开具专用发票。
甲企业账务处理：借：库存商品50万元、应交税金-应交增值税（进项税额）8.5万元，贷：原材料50万元、应交税金-应交增值税（销项税额）8.5万元
甲企业该交易应纳增值税额=8.5-8.5=0万元。
乙企业账务处理：借：原材料50万元、应交税金-应交增值税（进项税额）8.5万元，贷：库存商品50万元、应交税金-应交增值税（销项税额）8.5万元
乙企业该交易应纳增值税额=8.5-8.5=0万元。
通过分析可以看出，不开具专用发票比开具专用发票要多缴8.5万元增值税。由于增值税实行凭国家印发的增值税专用发票注明的税款进行抵扣的制度。没有取得增值税专用发票抵扣联，其进项税额不能抵扣。而销售货物或应税劳务，不管开不开专用发票，都要计提销项税额。如果企业不计提销项税额，那就是偷税。
视同销售，不管是投资还是捐赠，只要对方是增值税一般纳税人，就应该向其开具增值税专用发票，虽然我们没有少纳税，但对方可以抵扣进项税额。
（三）分期收款多张票，折扣销售一张票
税法规定，采用分期收款方式销售货物，纳税义务发生时间为按合同约定的收款日期的当天。而在实际操作中，合同收款日期一般以专用发票开具日为起算日，如开票后90天付款。所以绝大多数企业都在销售时就开具专用发票，将专用发票送交购买方，从而开始计算到期日。出现这种现象，有税收法规脱离实际的原因，也有业务人员对分期收款方式理解不深的原因。分期收款方式有二层含义：1、分期确认收入，2、分期收回货款。大家对第二层含义都知道，但对第一层含义不是很清楚。所以会出现在销售时就开具专用发票的现象。这样直接造成纳税期提前。因为税法规定，对已开具专用发票的销售货物，要及时足额计入当期销售额计税，凡开具了专用发票，其销售额未按规定计入销售账户核算的，一律按偷税论处。为进行比较，现举例说明：
[例3]A公司为了扩大市场份额，采用分期收款的方式销售，2006年3月发出商品250万元（市场价：300万元）。（不考虑进项税额）
方法1：发出商品时即开具全额专用发票。
2006年3月份账务处理：借：应收账款351万元，贷：主营业务收入300万元，应交税金-应交增值税（销项税额）51万元
该交易2006年3月份应纳增值税额=300×17%=51万元
方法2：分三期（三个月）等额开具专用发票。
2006年3月份账务处理：借：分期收款发出商品250万元，贷：库存商品250万元；借：应收账款117万元，贷：主营业务收入100万元，应交税金-应交增值税（销项税额）17万元
该交易2006年3月份应纳增值税额=100×17%=17万元
通过比较可以看出，虽然税收总体上是一样的，但采用分期开具专用发票可以起到递延纳税的好处，这对于一个资金周转困难的企业来说是不幸中的万幸。
国税发[1993]154号《国家税务总局关于印发〈增值税若干问题的规定〉的通知》明确指出，“纳税人采取折扣销售方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税，如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。”
大多数企业折扣销售都是按折扣以后的价格开票，一般很少在发票上注明折扣额，将折扣额另开发票的情况就更少。所以一般不会提高税负。
（四）代垫运费只挂账，包装押金另挂账
（93）财法字第038号《中华人民共和增值税暂行条例实施细则》明确指出，“同时符合以下条件的代垫运费不包括在价外费用中，（1）承运者的运费发票开具给购货方的；（2）纳税人将该项发票转交给购货方的。”
税法明确规定，代垫运费不包括在价外费用中，而有的企业却偏偏要将其纳入销售额，作为货款的一部分。这主要由于业务人员的不规范操作，将代垫的运费作为自家的运费进行报销，然后在销售额中加入报销的运费。这样操作虽然简便，但是却增加了税负。现举例说明：
[例4]A企业销售甲产品给B企业，销售额（含税）为1170万元，并代B企业支付承运人C的运费30万元。
方法1：由承运人C向A企业开具运输发票，A企业将运费并入销售额中。
A企业账务处理：借：营业费用21.9万元，应交税金-应交增值税（进项税额）2.1万元，贷：银行存款30万元；借：应收账款1200万元，贷：主营业务收入1025.641万元，应交税金-应交增值税（销项税额）174.359万元
A企业该交易应纳增值税额=（1170+30）÷1.17×17%-30×7%=172.259万元
方法2：由承运人C向B企业直接开具运输发票，A企业代垫。
A企业账务处理：借：应收账款1200万元，贷：主营业务收入1000万元，应交税金-应交增值税（销项税额）170万元，银行存款30万元
A企业该交易应纳增值税额=1000×17%=170万元
通过比较会发现，将运费并入销售额比代垫运费要多缴2.259万元（172.259-170）增值税。
国税发[1993]154号《国家税务总局关于印发〈增值税若干问题的规定〉的通知》明确指出，“纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，不并入销售额征税；但对因逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额。”
在现实操作中，有很多企业将销售货物而出租出借包装物收取的押金作为销售额，当然，这样操作比较简单，但是却享受不到税收的优惠。要降低税负，必须将出租出借包装物收取的押金进行单独记账。现举例说明：
[例5]甲公司为加强包装物管理，对出租出借包装物收取部分押金，本月销售产品600万元，收取包装物押金10万元。
方法1：甲公司对包装物押金未进行单独记账核算，而是并入销售额。
账务处理：借：银行存款712万元，贷：主营业务收入608.547万元，应交税金-应交增值税（销项税额）103.453万元
该交易应纳增值税额=600×17%+10÷1.17×17%=103.453万元
方法2：甲公司对包装物押金进行单独记账核算。
账务处理：借：银行存款712万元，贷：主营业务收入600万元，应交税金-应交增值税（销项税额）102万元，其他应付款10万元
该交易应纳增值税额=600×17%=102万元
通过比较可以看出，单独记账核算要比不单独记账核算少缴1.453万元（103.453-102）。但对逾期未收回包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算销项税额，否则就算偷税。税法还规定，从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其它酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。所以进行会计处理时一定要注意。
（五）小小规模开税票，进项转出见税票
税法规定，增值税小规模纳税人不得领用专用发票。从而造成从小规模纳税人购买货物不能计算进项税额，这在一定程度上增加了一般纳税人的税负。但税法同时规定，小规模纳税人可以向主管国税局申请代开增值税专用发票。为了降低增值税税负，一般纳税人向小规模纳税人购买货物，一定要小规模纳税人提供代开的专用发票。
（93）财法字第038号《中华人民共和增值税暂行条例实施细则》第二十二条明确指出，“已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务发生条例第十条第（二）至（六）项所列情况的，应将该项购进货物或应税劳务的进项税额从当期发生的进项税额中扣减。无法准确确定该项进项税额，按当期实际成本计算应扣减的进项税额。”
通过对税法的理解可以知道，进项税额转出是有条件的：1、该项购进货物或应税劳务的进项税额已经抵扣了，如果没有抵扣，也就不存在进项税额转出。如：从小规模纳税人购进的货物被盗。2、已抵扣进项税额的购进货物或应税劳务事后改变用途，即用于非应税项目、用于免税项目、用于福利或个人消费、购进货物发生非正常损失、在产品或产成品发生非正常损失等。所以在确定进项税额转出时，一定要查看以前购入的货物是否有专用发票或其他可以抵扣的发票、单据，是否抵扣了进项税额。如果没有抵扣，就不用进项转出。
（六）普通税票不漏掉，小小诀窍真见效
准予从销项税额中抵扣的进项税额，除了从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额及从海关取得的完税凭证上注明的增值税额外，还包括许多普通发票，如：收购农产品发票、货物运输发票、铁路运输发票、废旧物资收购发票等。
财税[2002]105号《财政部、国家税务总局关于增值税一般纳税人向小规模纳税人购进农产品进项税抵扣率问题的通知》明确指出，“增值税一般纳税人向小规模纳税人购买农产品，可按照《财政部国家税务总局关于提高农产品进项税抵扣率的通知》（财税[2002]12号）的规定依13%的抵扣率抵扣进项税额。”
国税发[2003]121号〈国家税务总局关于加强货物运输业税收征收管理的通知〉中〈运输发票增值税抵扣管理试行办法〉第三条明确指出，“运输单位提供运输劳务自行开具的运输发票，运输单位主管地方税务局及省级地方税务局委托的代开发票中介机构为运输单位和个人代开的运输发票准予抵扣。其他单位代运输单位和个人开具的运输发票一律不得抵扣。”
国税函[2005]332号《国家税务总局关于铁路运费进项税额抵扣问题的补充通知》明确指出，“增值税一般纳税人购进或销售货物（固定资产除外）所支付的运输费用（包括未列明的新增的铁路临管线及铁路专线运输费用）准予抵扣。准予抵扣的范围仅限于铁路运输企业开具各种运营费用和铁路建设基金，随同运费支付的装卸费、保险费等其它杂费不得抵扣。”
财税[2001]78号《财政部、国家税务总局关于废旧物资回收经营业务有关增值税政策的通知》生产企业增值税一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资，可按照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按10%计算抵扣进项税额。
在实际操作中，经常会将这些可以抵扣的普通发票给漏掉，尤其是没有抵扣联的普通发票。所以一定要注意。
通过上述分析可以知道，降低增值税税负，除了从战略上进行筹划外，在日常操作中，只要认真按照增值税减税法则去做，也可以在一定程度上降低增值税税负。
主要参考文献
1、中国注册会计师协会。2006年度注册会计师全国统一考试辅导教材——会计。北京：中国财政经济出版社，2006
个税专项扣除细则篇4
关键词:研发支出 会计核算 税务处理 管理建议
中图分类号:F275 文献标识码:A
文章编号:1004-4914（2011）08-057-03
随着社会经济的发展和进步，知识与技术发挥着越来越重要的作用，技术创新是一个企业生存发展的核心所在。企业的竞争优势从对资源的占有与配置转变为对知识、科技、高科技含量的无形资产的拥有和开发。
同时，国家出台了《高新技术企业认定管理办法》、《高新技术企业认定管理工作指引》、新《企业所得税法》及其实施条例（以下简称“新税法”）、《企业研究开发费用税前扣除管理办法》（试行）等相关政策，鼓励企业研发投入和科技成果转化。文章结合《企业会计准则》（以下简称“新准则”）、新税法和国家高新技术企业相关管理规定，对企业研发支出的会计核算和税务处理进行探析，并提出研发项目核算的管理建议，以达到规范研发支出核算和充分利用国家税收优惠政策的目的。
一、研发支出的会计核算
新税法要求企业研究开发费用的财务核算健全、完整，对研究开发费用的会计核算，需设置专门的会计科目“研发支出”反映研发活动过程中发生的各项支出，并按照研究开发的具体项目及其不同的进展阶段分别在“费用化支出”与“资本化支出”二级科目核算。根据企业实际情况，可设人工费、材料费、折旧费用与长期待摊费用、设计费用、装备调试费、无形资产摊销、委托外部研究开发费用、其他费用（办公费、通讯费、专利申请维护费、成果论证评审费等）进行明细核算。
1.企业内部研发活动确认。《企业会计准则第6号――无形资产》（以下简称“新准则”）将企业内部研究开发项目的支出分为研究阶段支出与开发阶段支出两个部分。研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行独创性的有计划的调查。开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。研究侧重于调查、论证，而开发侧重于成果的转化或知识的应用。两者的区别是：(1)目标不同：研究主要为获取知识，而开发则主要为应用知识，把知识转化成生产力；(2)对象不同：研究阶段一般很难具体化到特定产品，而开发阶段往往能形成某一成果，如开发出新产品或新工艺；(3)风险不同：研究阶段的成功概率不确定、风险较大，开发阶段的成功率较高、风险较小；(4)结果不同：研究结果多以研究报告的形式体现，而开发结果大多体现为新技术、新产品或新工艺。
2.企业内部研发活动研究阶段支出的会计核算。研究阶段是为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，由于已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性，因此，新准则规定，该阶段的支出应计入当期损益。
新准则的相关讲解规定：“意在获取知识而进行的活动，研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择，材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究，新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能替代品的配制、设计、评价和最终选择等，均属于研究活动。”
这一阶段的相关会计处理为：费用发生时，借记“研发支出―费用化支出”；贷记“原材料、应付职工薪酬”等相关科目，期末时，借记“管理费用”等科目；贷记“研发支出―费用化支出”。
3.企业内部研发活动开发阶段的会计核算。开发阶段相对于研究阶段而言，在很大程度上具备了形成一项新产品或新技术的基本条件。如：生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试，不具有商业性生产经济规模的试生产设施的设计、建造和运营等，均属于开发活动。
新准则规定，企业内部研究开发活动开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能予以资本化：一是从技术上来讲，完成该无形资产以使其能够使用或出售具有可行性；二是具有完成该无形资产并使用或出售的意图；三是无形资产产生未来经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品具有市场或该无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用时，应当证明其有用性；四是有足够的技术、财务资源和其他资源的支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；五是归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。
这一阶段的会计处理为：支出发生时，借记“研发支出―资本化支出”；贷记“原材料、银行存款”等相关科目。研究开发项目达到预定使用用途形成无形资产后，借记“无形资产―XX”；贷记“研发支出―资本化支出”。
4.无法区分研究阶段支出和开发阶段支出的会计核算。新准则的相关讲解规定：无法区分研究阶段支出和开发阶段支出的会计核算，应当将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益，研发支出无法明确在研究阶段和开发阶段分配的，应当计入当期损益，不计入开发活动的成本。
另外，根据新准则的规定，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已计入损益的支出，将不再进行调整。也就是说，对于那些已经计入各期费用的研究与开发费用，在该项无形资产获得成功并依法申请取得权利后，并不能通过追溯调整，再将原已计入损益的开发费用资本化。
5.企业外部取得的已作为无形资产确认，并用于研究开发项目的核算。新准则规定，企业外部取得的已作为无形资产确认，并应用于研究开发项目，在取得后发生的支出应当比照准则中的企业内部研究开发项目支出的规定处理。
在这里有两个问题需要明确：一是“已作为无形资产确认”；二是“应用于研究开发项目”。既然已作为无形资产确认，那么在取得时应按确定的金额作资本化支出，取得后其追加支出一般有两种情况：一种是该无形资产取得时，其研究阶段已经结束，取得后主要是继续开发，则其后续支出在同时满足规定条件时应予资本化，计入资本化支出；另一种是如果企业在取得该项无形资产后，需要在原有基础上进行新的研究和开发，则其后续支出应作为一项新的无形资产研究开发项目进行会计核算处理，即对研究阶段的支出费用化，对开发阶段的支出在同时满足资本化条件时应予资本化。为此，企业取得的已经作为无形资产确认，并应用于研究开发项目的后续支出，如何分别计入费用化支出和资本化支出，需要根据应用该无形资产的具体情况作出职业判断。
6.企业研发支出的信息披露。新准则规定，企业应当按照无形资产的类别在附注中披露与无形资产有关的下列信息：（1）无形资产的期初和期末账面余额、累计摊销额及减值准备累计金额；（2）使用寿命有限的无形资产，其使用寿命的估计情况；使用寿命不确定的无形资产，其使用寿命不确定的判断依据；（3）无形资产的摊销方法；（4）用于担保的无形资产账面价值、当期摊销额等情况；（5）计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额。
通过企业的无形资产报表，信息使用者可以从“研究费用”中获知计入当期损益的研究费用，并可查阅所有项目明细，从“开发支出”中可以获知截止到某一时点企业开发支出总数，同时可以获知已投入尚未形成无形资产的研发资金数额。在不透露商业秘密的前提下，在会计报表附注中披露详细资料，比如：研究开发费用会计处理的会计政策、开发费用予以资本化的原则、开发阶段无形资产的类型、本期研发支出的投入量（包括予以费用化的金额、予以资本化的金额、当期转入无形资产的开发成本金额、研发项目的名称、总投资规划和进展情况）等等，从而信息使用者可以得到关于研发项目的风险、机遇等相关信息，进而判断企业的业绩、发展潜力等等。
二、研发支出的税务处理
国家为了支持企业实现科技成果转化及产业化发展，提升科技创新能力，税收优惠向自主创新型企业倾斜。在研发支出的税收处理当中，基本是涉及企业所得税的税前扣除问题。新税法、《企业研究开发费用税前扣除管理办法(试行)》(国税发〔2008〕116号)相关规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用、未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除，形成无形资产的按照无形资产成本的150%摊销，除法律另有规定外，摊销年限不得低于10年。
1.研究开发费用企业所得税税前加计扣除的范围。根据《企业研究开发费用税前扣除管理办法(试行)》相关规定，企业的研究开发费用税前加计扣除的范围主要包括：（1）在职直接从事研发活动人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴；（2）从事研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用；（3）新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻译费；（4）专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费；（5）专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用；（6）专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费；（7）勘探开发技术的现场试验费；（8）研发成果的论证、评审、验收费用。
企业的研究开发费用加计扣除的范围不包括：（1）社会保险费、住房公积金、外聘人员劳务费、股权激励；（2）设备调试、检验，样品、样机及一般测试手段购置费、试制产品的检验费；（3）房屋折旧、租赁费以及相关固定资产的运行维护、维修等费用；（4）会议费、差旅费、办公费、外事费、研发人员培训费、专家咨询费、高新研发保险费，知识产权的申请费、注册费、费。
2.研究开发费用企业所得税税前加计扣除的限定条件。在进行研究开发费用企业所得税税前加计扣除的税务处理过程中，需注意以下几点：（1）研究开发费用企业所得税税前加计扣除适用于财务核算健全并能准确归集研究开发费用的居民企业，必须对研究开发费用实行专账管理，同时必须按照国家税务总局制定的《企业年度研究开发费用明细表》准确归集填写年度可加计扣除的各项研究开发费用实际发生金额。并于所得税年度汇算清缴申报时向主管税务机关报送规定的相关资料。（2）内部研究开发投入额，如企业在一个纳税年度内进行多个研究开发活动的，应按照不同开发项目分别归集可加计扣除的研究开发费用金额。企业未设立专门的研发机构或企业研发机构同时承担生产经营任务的，应对研发费用和生产经营费用分开进行核算，准确、合理的计算各项研究开发费用支出，对划分不清的，不得实行加计扣除。（3）委托外部研究开发投入额，如企业共同合作开发的项目，由合作各方就自身承担的研发费用分别按照规定计算加计扣除。对企业委托给外单位进行开发的研究开发费用，受托方应向委托方提供该研发项目的费用支出明细情况，否则，该委托开发项目的费用支出不得实行加计扣除。
3.研究开发费用企业所得税税前加计扣除具体税务处理举例。（1）研究开发费用未形成无形资产。对于未形成无形资产的研究开发费用，应当计入当期损益，按规定实行100％扣除的基础上，在计算应纳税所得额时，再按研究开发费用的50％加计扣除。
例1：×公司自行研究开发一项技术，截至2010年6月30日，发生研发支出合计100万元，经测试该项研发活动完成了研究阶段，从2010年7月1日开始进入开发阶段。该阶段发生研发支出150万元，假定符合无形资产准则规定的开发支出资本化的条件。2010年12月31日，该项研发活动结束，最终开发出一项非专利技术。假定A公司2010年度按会计准则核算的会计利润为500万元，按企业所得税法规定没有其他调整事项。
通过上述研发支出的会计核算分析，我们可以看出不满足资本化条件的研究阶段的支出100万元，计入当期损益。则该公司2010年度：
应纳税所得额=500一100×50％=450(万元)
应纳所得税额=450×25％=112.5(万元)
（2）研究开发费用形成无形资产。形成无形资产的研究开发费用，则属于资本化支出，构成无形资产成本，按无形资产成本的150％从无形资产使用的月份起，按其使用寿命平均进行摊销。每年在税前扣除的金额，均是形成无形资产成本150％的使用年限的平均值。
建议简化操作处理方法是：按企业会计准则规定，将构成无形资产的研究开发费用总额的100％转入无形资产，在规定的使用寿命内平均摊销；待纳税申报时，再按年摊销额的50％在税前加计扣除，在纳税申报环节享受所得税的优惠。
例2：沿用例1资料，符合无形资产准则规定的开发支出资本化条件的150万元，构成无形资产成本。假定该非专利技术的使用寿命为10年。×公司2011年度按会计准则核算的会计利润为600万元，假定按税法规定没有其他调整事项。
通过上述研发支出的会计核算分析，我们可以看出满足资本化条件的开发阶段的支出150万元，研发完成并形成无形资产成本，2011年度该项无形资产摊销额为15(150/10),则该公司2011年：
应纳税所得额=600-15×50％=592.5(万元)
应纳所得税额=592.5×25％=148.13(万元)
三、研发项目核算的管理建议
1.建立完善的科研项目管理体系。（1）健全研究开发项目管理办法。研发活动涉及企业内部多个职能部门，包括科技管理、技术改进、设备更新、产品研发等诸多环节，需要对各环节的链条重新梳理，形成一个事前有规划、事中有控制、事后有反馈的完整闭环系统。各个职能部门的职责范围需要重新明确，建议科技部门作为研发项目的归口管理部门，从项目的申请到结项全过程监控；财务部门需对研发预算进行单独管理，对相关支出从预算、立项、审核支付全环节监督；而各研发项目经理负责项目人员组成、项目计划制订、项目实施耗费预测和申请，以及项目成果最终鉴定等工作，为会计核算提供数据支持。（2）成立专门研发机构。为了避免涉税风险，合理准确地区分、归集研究开发费用，也有利于对研发项目集中管理，提高研发投入的经济效益。并且，要求研发归口管理部门结合企业实际情况、结合行业具体情况，为企业的研发项目认定制订可操作性的判定标准，需定期维护和应用，对各研发项目做好领域的划分和归集。（3）加大自主知识产权的管理和保护。应进一步明确知识产权归口管理部门，配备专职或兼职人员负责知识产权保护和管理工作，项目结束后，及时组织审查科技成果，对符合专利申请条件的，及时办理专利申请手续，对不适宜申请专利的技术资料也应作为专有技术(技术秘密)加以保护，杜绝知识产权流失。（4）加强科研队伍的建设。企业要对储备人才进行战略性的素质能力培养，细分不同岗位人才的培养方案，或针对不同的储备人才特点进行专业化的引导和培养，使各种人才能够在实际的工作中脱颖而出，在需要的时刻发挥其作用。同时，制定奖励办法，加大对科技人员和专利申报人员的奖励力度，通过有效的手段来激励科技人员投入到专利技术的研究和申报，培养自有的科技创新人才，以更好地服务于企业。
2.建立完善的研发支出会计核算体系。（1）规范研究开发费用的确认和归集标准。按照财政部《关于加强研发费用财务管理的若干意见》（财企[2007]194号）相关要求，明确企业研究开发费用的开支范围和标准，严格审批程序，按立项的科研项目或承担研发任务的单位设置明细账和辅助账簿。按照各个研发项目为基本单位分别进行测度并加总计量的研究开发费用，分别按明细科目加以准确分类、归集。（2）严格分清日常会计核算和研发加计扣除、高新技术企业认定研发费用构成内容。研发费用核算的混杂，将会直接导致企业提交的研发费用情况表数据缺乏真实性和客观性，从而影响到高新技术企业的评审或税收优惠。因此，企业务必在日常核算工作中做到准确，并做好辅助账簿，清晰区分研究开发费用结构的各项明细。严格区分研发支出中社会保险费、住房公积金、外聘人员劳务费、股权激励等不计入加计扣除范围的研发费用；严格计算高新技术企业认定委托外部研究开发费用发生额的80％计入研发费用总额；为研究开发活动所发生的其他费用（办公费、通讯费、专利申请维护费、高新科技研发保险费等费用）一般不得超过研究开发总费用的10％等等，以提高研发费用核算的准确性。（3）准确划分费用化支出与资本化支出。提高会计人员的职业判断能力，加强财务人员职业道德建设，进一步明确研究阶段和开发阶段的划分标准、资本化的具体条件，准确核算企业的资产价值和企业收益，防止研发支出资本化的盈余管理行为。
今后，我国企业的研发活动将会更加频繁，研发支出的数额将越来越高，对企业的影响也将越来越大。探析新准则、新税法对研发支出会计核算和税务处理的相关规范，有利于真实地反映企业的财务状况，有利于企业加强对研发项目的管理，充分利用国家税收优惠政策，增强企业的科技创新实力，对提高企业的利润水平和竞争力具有很好的现实意义。
参考文献:
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11.李伟毅.在新准则下企业研发支出的会计核算与税务处理[J].会计之友,2009(6)
（作者单位：康艳,河北省电力建设第二工程公司 河北石家庄 050041；李松涛,河北省电力勘测设计研究院 河北石家庄 050031）
个税专项扣除细则篇5
关键词：高新企业技术 研发费用 核算实务
创新是一个企业在发展过程中必不可少的因素，它能够带动企业利用新的技术解决难题，是企业发展的动力。高新技术企业作为国家的重点扶持对象，根据《企业所得税法》规定，研发费用不仅能按15%的税率对企业的所得税加以征收，还能对企业中在新产品、新技术、新工艺的研究开发阶段所产生的一系列费用，在应缴纳所得税的总额中进行加计扣除，扣除途径有两种，一是形成无形资产的按照该无形资产成本的150%在税前摊销，二是未形成无形资产的按当年实际发生额的50%抵扣当年应纳税所得额。在享受两种税收优惠政策下我们就如何对研发费用进行实务核算，两者核算上的异同点来探讨一下。
一、高新技术企业研发费用会计核算实务的问题研究
（一）核算内容
根据研发费用业务的性质不同，核算内容主要包括：人员人工、直接投入、折旧与长期的待摊费用、设计费用、装备调试费用、无形资产摊销、委托外部研究开发费用以及其他费用等。
（二）科目设置
现行新会计准则下，企业对发生的研发费用核算有两种方法，一是费用化方法，二是满足条件的资本化方法，应设置“研发支出”过渡科目核算。在“研发支出”科目下设“费用化支出”和“资本化支出”二级科目进行明细核算；三级科目根据不同的研发项目设置，四级科目根据不同业务性质的内容设置； 然后在“管理费用”科目下设置“研发费用”二级明细科目，期末时“研发支出”科目中“费用化支出”科目余额结转至“管理费用――研发费用”科目，“资本化支出”科目余额待达到资本化条件时转至“无形资产”科目。
（三）账务处理
第一，相关研发费用发生时：借：研发支出――费用化支出――RD项目――直接投入/人员人工等，或借：研发支出――资本化支出――RD项目――直接投入/人员人工等，贷：原材料/应付职工薪酬/等相关科目。
第二，会计期末：A.对费用化支出，转入管理费用：借：管理费用――研发费用，贷：研发支出――费用化支出B.对资本化支出部分，到该无形资产达到预定用途时：借：无形资产，贷：研发支出――资本化支出
第三，对于已形成无形资产的研究开发费，从其达到预定用途的当月起，按直线摊销法进行摊销（税法规定的摊销年限不低于10年）。借：管理费用，贷：累计摊销
（四）建立账簿
企业对研发费用要实行专账管理，建立研发费用辅助明细账，对每一个研发项目发生的研发费用进行规集单独核算，记录在对应的项目明细账中，再根据明细账核算企业的年度研发费用发生的情况。
（五）会计报表与信息披露
企业除了正常申报的报表外，作为高新企业应加设《研发费用结构明细表》，《高新企业收入情况表》，《研发项目可加计扣除研究开发费用情况归集表》，《研发项目可加计扣除研究开发费用归集汇总表》来具体反映研究开发活动的费用发生情况。对于企业研发项目的研发费用相关信息要在年度会计报告中进行恰当地披露，对费用化、资本化形成无形资产的情况要区别清楚、准确说明。
二、高新技术企业研发费用核算与加计扣除核算的异同点
在高新技术企业中，企业的研发费用的核算依据主要是《高新技术企业认定管理工作指引》以及《高新技术企业认定管理办法》等相关文件执行，（以下简述为《高新认定》），而高新技术企业的研发费用加计扣除核算主要是根据《企业研发费用税前扣除管理办法》以及《关于企业加强研发费用财务管理的若干意见》等相关文件（以下简述为《税前扣除》）进行实施。两者之间存在的异同点能够使对两种优惠政策进行充分的了解，并且按照一定的标准进行。
（一）相同之处
第一，活动范围基本相同。《高新认定》和《税前扣除》中都对高新技术企业的的研发范围强调必须属于按照《国家重点支持的高新技术领域》中的规定项目进行研究，否则，在税率上不予优惠。同时，《税前扣除》还要求高新技术企业的研发范围要和国家发改委颁布的《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南》中强调的研发范围一样，因此，这两者要求的研究活动范围基本一样。
第二，项目的确定基本相同。《高新认定》对研发项目有一定的定义，是指具有单独的时间，实施相关人员最佳配置，不重复的进行研发活动。同时，《税前扣除》对研发项目的规定是以企业的董事会议共同决议，并下发相应的文件对研发项目进行批准同意，然后立项，从本质上来说，两者确定的研发项目是相同的，只是角度上稍微有点偏差。
第三，审计要求基本相同。两者在审计上，各个文件的要求都是大同小异的，在《高新认定》文件中要求高新技术企业必须经符合条件并具有相关资质的审计机构审计，并出具专项审计报告，并且需要填写一张《研究开发活动 （ 项目 ）情况表》。同时，在《税前扣除》中对高新技术研发费用的加计扣除核算也需要填写《研究开发项目当年研究开发费用发生情况归集表》，虽没有要求审计机构进行专项审计，但在具体操作过程中则需要向相关的中介机构提供审计报告。
第四，两者的账薄设计基本相同。对于高新技术企业的账薄设计，不管是《高新认定》还是《税前扣除》都要求企业建立一个完善的核算体系，实行专账管理，并建立研发费用核算明细账，对每一笔资金进行严格的管理，明确的记录，做到透明开支。
第五，科目设置完全相同，《高新认定》和《税前扣除》都应按照会计准则规定的会计科目来设置，进而核算研发费用。
第六，费用的归集方式基本相同，《高新认定》和《税前扣除》都应当按照企业不同的研发项目分别归集直接的人工、材料等直接费用和通过分摊的间接费用。
总之：这些共同之处为高新技术企业的研发费用核算与加计扣除核算提供了一定的便利。
（二）不同之处
第一，研发费用内容的归集范围不同。主要表现在：
1、人员人工
《税前扣除》中仅包括直接从事研发活动的人员的工资、薪金、奖金、津贴、补贴及五险一金。《高新认定》中人员还包括科技人员，辅助人员及非在职（外聘）技术人员且全年累计工作183天以上的研发人员报酬及与其任职或受雇有关的其他支出。
2、折旧与长期待摊费用
《税前扣除》中仅指专门用于研究开发活动的设备、仪器的折旧费用，《高新认定》中还包括研发项目在用建筑物的折旧费、研发设施的改装、改建、修理过程中发生的长期待摊费用。
3、设计制作费
《税前扣除》中只指新产品设计费、新工艺规程制作费；《高新认定》中包括为新产品和新工艺的构思、开发和制造，进行工序、技术规范、操作特性方面的设计等发生的一系列费用。
4、委托外部研究开发费用
《税前扣除》中委托外部研究开发费用符合一定条件及费用规集范围，受拖方提供给委托方研发费用支出明细情况才能实行加计扣除，无比例限制；《高新认定》中规定按委托外部研发费用发生额的80%计入研发费用总额当中。
5、其他费用
《税前扣除》中其他费用指论证、评审、验收费、新药研制的临床试验费须在规定的列举范围内实行加计扣除，无占总额10%比例的限制。《高新认定》中其他费用包括办公费、通讯费用、差旅费、专利申请维护费、高新科技研发保险费等范围要大的多，且其他费用占比不得超过研发费用总额 的10%。
第二，其它方面的限制不同。《高新认定》对研发人员、高新技术收入、研发费用的比例等都有限制条款。《税前扣除》则不涉及到比例要求。
概括来讲，《高新认定》中核算的内容范围比较广，但对时间、比例方面有严格的限制，《税前扣除》没有这些限制但认定比较严格，虽然财税〔2013〕70号对研发费用加计扣除范围有所调整，总之它的核算口径比《高新认定》小。
三、结束语
总而言之，对于高新技术企业研发费用核算实务问题的探讨，不仅要从费用核算的内容上进行研究，掌握研发费用的实务操作，还应当切实的建立相应的管理机制，加强研发、财务等相关部门日常核算工作与资料的衔接、传递和保存，进而不断的提高管理水平，使高新技术企业的三年复审顺利通过，进而享受国家的税收优惠政策，而且对企业后续年度申报研发费用加计扣除也大有裨益。
参考文献：
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[2]高晓雨.关于高新技术企业研发费用会计处理问题的探讨[J].中外企业家，2012，02：39-40
[3]张灵.高新技术企业研发费用核算实务问题研究[J].新会计，2011，02：34-35
个税专项扣除细则篇6
Abstract: The value-added tax is a kind of indirect tax with the nature of tax shifting which takes the amount of increment of production and circulation of goods and services in all aspects as the object of taxation. From the VAT reform, this paper analyzed financial risks faced by the construction and installation enterprises and how to solve these problems, and proposed advice about further tax reform in the future.
关键词：增值税转型；建筑安装企业；分析；建议
Key words: VAT；construction and installation enterprises；analysis；recommendations
中图分类号：F272文献标识码：A文章编号：1006-4311（2011）17-0113-02
0引言
2009年1月1日起颁布执行的《中华人民共和国营业税暂行条例》与实施细则中规定，对提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为即混合销售行为应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额。按实施细则规定，如果工程项目所用设备是非自产货物应该适用营业税，工程项目采购的设备的价值一并计入营业额缴纳营业税。
1增值税转型改革的主要内容
根据修订后的《中华人民共和国增值税暂行条例》与实施细则相关规定，本次增值税转型改革的主要内容如下：①自2009年1月1日起，全国所有增值税一般纳税人购进或自制的固定资产发生的进项税额可以计算抵扣，未抵扣完的可以转到下一期继续抵扣，并明确：1）除专门用于非应税项目、免税项目等的机器设备进项税额不得抵扣外，包括混用的机器设备在内的其他机器设备均可抵扣。2）不动产在建工程不允许抵扣进项税额。3）购进的应征消费税的小汽车、摩托车和游艇不得抵扣进项税。但如果是外购后销售的属于普通货物，仍可以抵扣进项税额。4）对企业新购设备所含进项税额采用规范的直接抵扣办法，即纳税人当年新购进固定资产所含的进项税额，可以抵扣其应缴纳的增值税额，抵扣不完的结转以后年度抵扣。5）固定资产是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。取消了单位价值在2000元以上的规定。②对于2008年12月31日以前购进或自制的固定资产，按照4%征收率减半征收增值税。③对小规模纳税人不再设置工业和商业两档征收率，将征收率统一降至3%。④取消了进口设备增值税免税政策和外商投资企业采购国产设备增值税退税政策。⑤降低小规模纳税人与一般纳税人划分标准，即将现行工业和商业小规模纳税人销售额标准分别从100万元和180万元降为50万元和80万元。
2建筑安装企业所面临的财务风险分析
因为增值税从生产型转变为消费型，企业购入的固定资产的进项税额能够从销项税额中扣除，进而取得税收减负效应；同时，因为在工程安装过程中建筑安装企业给予的设备以及材料，对方单位要求获取增值税专用发票，从而形成了增值税链条断裂的矛盾，因此，链条断裂处的征税范围不容易进行划分，是营业税亦或是增值税，税务机关之间以及税企之间都可能产生矛盾。
2.1 全额征税增值税处于对销售与劳务对象都是一人的考虑，大多数的建筑安装企业所给予的材料价值通常在两者总共价值的一半以上。所以，根据增值税实施细则和有关财税法律法规的规定，获取的全部收入在很大程度上会被主管国税部门认定成全额缴纳增值税。
2.2 面临双重征税的风险营业额应涵盖工程所用的设备、原材料和其他物资以及动力价款。对于应征增值税的设备材料又添加了营业税，重复征税了流转税，势必会加重税收负担。例如，一家建筑安装企业在当年的营业额是1亿元，根据我国享有税法的规定，此企业要缴纳3%的营业税，也就是300万元。在当中若包含5000万元的建筑材料，那么这些材料所含有的增值税进项税额，即726万元将不可以抵扣。这样一来，此企业实际承担的税负是1026万元，10.26%的税率，在很大程度山高于3%的税率。税收负担随着材料比例的加大而变得加重，但是目前不动产所含增值税要求不可以抵扣，导致工商企业实际税率较大程度上超过名义税率。
2.3 有关客户即便可以取得增值税专用发票，这同样会有不可以抵扣的问题存在，究其原因，主要是该次增值税转型不是完全意义上的消费型，一些不动产，例如建筑物、房屋等不纳入增值税的抵扣范围。财税【2009】113号规定了建筑物及以建筑物或构筑物为载体的附属设备和配套设施的定义及范围：建筑物是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所；构筑物是指人们在其内生产、生活的人工建造物；附属设备和配套设施是指给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、智能化楼宇设备和配套设施。纳税人新建、改建、扩建、修缮以及装饰不动产都为不动产在建工程，甲方不需要获得增值税专用发票，而造成工程成本的提高和抵扣进项税额致使偷税的风险。
2.4 增值税核算牵涉到众多的环节，例如开具增值税专用发票、获取增值税专用发票的进项税额的抵扣以及增值税纳税申报等，其具有相对严格的操作要求。另一方面，对专用发票开具、获取增值税专用发票的认证、业务合同、资金收付对应、申报缴纳及时性以及抵扣时间性有诸多的要求。
3现有增值税转型政策对建筑安装企业的建议
3.1 在签订合同中的注意事项建筑安装单位需要将设备材料（产品销售合同）与劳务（工程合同）分离，可以有两种情况：要求工程承包模式变为分签设备材料销售合同和工程劳务承包合同；甲方供应设备或材料，那么建筑安装企业仅剩劳务承包，这种模式不仅会使企业产值大幅缩水，影响经营资质，最关键还会使工程利润空间变窄，但这种模式实施起来很简单。建议根据具体情况选择这两种情况中的一种。①无论何种形式，工程合同报价中计提的税金必须包括工程全部设备、材料、动力等价款，建设方提供的设备除外。②若设备采购无利润建议甲方供应，降低税负。③在合同洽谈中说服客户（甲方）没有必要取得明确属于不动产的在建工程中涉及增值税专用发票，而且提高了工程税负。④在签订分包合同时要注意：根据最新法律法规规定，建筑安装业的总包人不再被规定为分包人的扣缴义务人，且只有总包方发生分包业务可以差额纳税，其他企业再分包业务应按取得收入全额缴纳营业税，在实施细则中也删除了转包的相关定义，再分包商必须在工程所在地按合同额或决算额重复完税。⑤提供建筑业劳务，并且对自产货物进行销售的行为，应对货物的销售额以及应税劳务的营业额进行核算，在出进货物时，检查出入库的手续齐备与否，本月出库要开具增值税专用发票，明确收入。在购进货物后应及时地对销售方进行增值税专用发票的收取。继办理货物入库手续之后，要把专用发票和抵扣联上交给会计人员，旨在入账。在本月，会计人员要将其进行汇总，之后交给公司办税人员，做发票网上认证手续工作，假如出现错误就要本月退回并作废。⑥在对非自产货物进行销售中，要注意购入的货物要同销售的货物在名称和数量上相符合。税负率应依据税务局的规定，同时销售以及劳务核算明白，不然，相关税务人员进行核定分别纳税。⑦对于一些项目必须要有提供增值税发票来说，一定要同建设方签订建造合同以及销售合同，同时提供营业税发票以及增值税专用发票。要分开支付安装与销售合同的相关资金，还要做到开出的增值税专用发票的金额和收到的款项金额相同。最好销售自产货物同时提供安装劳务的也可在工程合同中明确货物总价。⑧妥善控制增值税发票的开具的时间同增值税专用发票抵扣联的获得的一起进行，禁止还没有发货就开具增值税发票，从而防止该月提前开具增值税发票，缴纳增值税造成现金流过早流出以及增值税在最大程度上产生异常变动。
3.2 建筑安装企业会计人员需要不断学习并进行税务筹划建筑安装企业会计人员要不断学习、领会新条例新细则及相关法律法规，主动接受每年的继续教育或者参加行业内的会计培训。由于不同地方的各级税务部门有着不一样的理解，因而，在现实工作的过程中，这些税务机关对一些固定资产购进的进项税额做出抵扣或者不抵扣的决定，这样，就要求企业一方面进行有理有据的力争；另一方面还要同该地的相关税务部门进行全面、充分地交流和协商，从而获得共识，进而将税务筹划工作做好，为企业获取较好的节税效应。
4进一步完善增值税政策的建议
4.1 建议扩大增值税的征税范围我国现行增值税并能可以说是消费型增值税，其也没有涵盖在营业税的征税对象之内，即不动产销售以及无形资产转让，不包含加工以及修配劳务在内的服务交易。所谓全面型增值税，它指的是征收范围涵盖了所有交易活动，例如服务、批发、生产以及零售等。拓展增值税征税范围决定了完整意义上的转型改革。针对于现实操作而言，按照我国当前的实际情况，要想把各类劳务全部纳入增值税的课征范围，还没有相对成熟的条件。而把同商品销售关系最为紧密的劳务，即建筑安装和交通运输首先纳入增值税课征范围，可能是将来的调整范围，旨在处理亟待解决的问题；而针对于总体趋势来讲，增值税发展的方向是包含所有商品以及劳务的销售。
4.2 建议存量固定资产的进项税额允许抵扣当前对于存量固定资产税额不予抵扣，将产生新旧企业间的不公平竞争，对于老企业而言，会对其产生不利的影响；加大资产评估的难度，对企业兼并等资产重组也没有好处；同一个企业在各个时期购进的固定资产的计价基础不同进而造成账务处理不同。此外，部分企业会把先前具有的固定资产先卖给关联企业，然后再次购回，致使存量固定资产所对应的进项税额不能抵扣的政策有名无实。基于以上原因建议存量固定资产的进项税额允许抵扣。
参考文献：
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个税专项扣除细则篇7
摘要：加计扣除项目是国家为鼓励企业自主创新、更多投资研发项目，而施行的一项所得税优惠政策。某些中小企业享受该项优惠政策时存在弄虚作假情况。审计对该问题应依据国家政策，采用正确的技术方法，重点审计企业主体资格、技术项目、研发项目时发生的费用、及其研发费用核算适用的相关标准。
关键词 ：中小企业；加计扣除项目；审计方法
加计扣除项目是国家为鼓励企业自主创新、更多投资研发项目，而施行的一项所得税优惠政策，《企业所得税法实施条例》第九十五条规定，研究开发费用的加计扣除是指企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。但是，随着更多的中小企业被认定为高新技术企业，在享受国家研发费用加计扣除项目税收优惠政策的同时，也出现了部分中小企业手段翻新、挖空心思伪造高新技术企业资质、伪造高新技术项目、故意混淆研发费用与非研发费用的项目界限、编造虚假财务信息、偷逃国家税款的现象。
一、涉及加计扣除项目审计的法规依据
1.国科发文（2008）172 号：关于印发《高新技术企业认定管理办法》的通知，暨《高新技术企业认定管理办法》及其附件《国家重点支持的高新技术领域》。2008 年4月14号，由科技部、财政部、国家税务总局联合发文。
2.2011 年第10 号公告：《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南（2011 年度）》，2011 年6 月23 日，由国家发展改革委、科学技术部、工业和信息化部、商务部、国家知识产权局联合发文。
3.2008 年1 月1 日开始施行的《企业所得税法实施条例》。
4.2007年1月1日后开始施行的《企业会计准则》（新准则）。
5.国税发（2008）116 号《企业研究开发费用税前扣除管理办法》试行。
6.财税[2013]70 号财政部、国家税务总局关于研究开发费用税前加计扣除有关政策问题的通知。
二、中小企业涉及加计扣除项目的审计重点问题
（一）企业是否真正具有享受加计扣除项目优惠政策的主体资格
中小企业中能够享受到此项优惠政策的，应该都是高新技术企业。这是因为国家两个文件中鼓励发展的技术都是高新技术，技术力量一般的企业很难从事高新技术开发；但也不排除某些中小企业采用非正常方式取得主体资格。因此审计时应重点注意①企业是否属于高新技术企业。被认定为高新技术企业时的企业核心技术是否符合国家鼓励发展的技术；有无在申报时，弄虚作假。②是否在税务机关备案。某些中小企业虽然不能被认定为高新技术企业，但可能研发有符合加计扣除的技术项目，这些项目需要鉴定并在税务机关备案。③企业高新技术企业资质每3年复审一次；复审情况是否符合规定并通过复审。④企业内部是否建立有健全的研发项目管理制度。
（二）是否是享受加计扣除项目优惠的高新技术项目
非高新技术项目以高新技术企业资格申请享受加计扣除项目优惠政策时也是很困难的，但确实有某些企业受利益驱使伪造材料，将非高新技术项目作为高新技术项目向税务机关申请享受加计扣除项目优惠政策；借以偷逃国家税款。暴露出的问题不少。针对此类问题应注意审查：①是否是高新技术。②是否属于国家两文件中鼓励开发的高新技术项目及其分类、编号等。③是否将该技术项目列入省部级或区县科技计划（文号及名称）。④企业内部对该技术立项情况是否审查。⑤是否开展外部合作。如果是同企业外部单位合作、或委托、或集中开发的技术项目，需要提供合作合同、协议等资料。
（三）技术项目研发费用财务核算是否符合税务、财务规定
由于税法与财务会计制度在有关费用确认、计量、口径上存在着差异，再加上部分企业有意作假，企业都不同程度地存在着财务核算不真实、不准确问题。概括起来有以下几点，审计时需要注意：①财务核算是否健全并能准确归集研究开发费用。②研发项目是否单独核算。是否有独立研发机构。③所得税征收方式是否采取查账征收。核定征收的不能申请加计扣除。④企业是否严格执行会计制度。⑤是否调整了财务、税务口径差异：
税法以列举方式严格规定了13 项可以加计扣除的内容。116 号文件第4 条规定的8项内容和财税（2013）70号补充规定的5项内容才能加计扣除，而财务根据财企（2007）194 号文及新准则规定进入研发费用的内容大于税务规定，如房屋折旧和租赁费、研发人员的差旅费、招待费、电话费、办公费、项目研发借款费用等都不能加计扣除，形成无形资产的也不能加计摊销扣除。⑥是否严格区分研发支出费用化和资本化内容。新准则需要对研发支出有较多的判断，开发阶段的支出符合资本化5个条件的在达到预定使用状态时才能资本化。⑦无形资产摊销年限是否符合政策。主要对执行新准则而言，因为企业会计制度中资本化的无形资产摊销不能加计扣除。新准则规定不能确定使用寿命的无形资产不能摊销。使用寿命有限的无形资产应摊销金额为成本扣除残值和减值准备累计金额后的净值，在寿命内采用系统合理方法摊销。但116 号文件规定摊销年限不得低于10年。⑧所得税时间差异。不确认有关暂时性差异的所得税影响。⑨科目及具体核算。
三、中小企业涉及加计扣除项目的审计方法
（一）企业是否享有主体资格审计
了解企业业务流程，熟悉掌握企业项目管理制度并通过查阅、询问等进行内控测试。审阅：①高新技术企业认定证书。②政府技术鉴定部门出具的技术鉴定报告等。③近三年开展研究开发等技术创新活动的报告。④年度财务会计报表（附注册会计师审计报告）。申报、认定材料、审计报告等。
（二）对是否享受加计扣除项目优惠的高新技术项目的审计
①审阅项目立项报告、计划任务书等。②查阅、核对国科发火（2008）172 号、公告2011 年第10 号。③审阅科技计划申报及批复文件等。④审阅、了解内部权力机构立项决议、预算、研发机构或项目组人员编制和专业人员情况，以及成果效用情况说明、研究成果报告等。当年研究开发费用发生情况归集表。立项决议、计划书、预算、人员编制、成果报告等。⑤查阅合作合同、协议等，必要时实际调查、函证。
（三）技术项目研发费用财务核算是否符合税务、财务规定的审计
①了解财务核算流程。②审查账务处理，必要时聘用专家对费用分摊进行评估。③审查税收核定表。④了解企业会计制度文件等。⑤审查本年度支出明细表及以前年度形成无形资产时的支出明细，调整差异。⑥审查关于资本化标准以及达到预定使用状态情况说明材料，获得的专利等外部证书，必要时聘用专家工作。⑦复核由于摊销年限引起的差异调整数等。
个税专项扣除细则篇8
关键词：新所得税法；研发费用；纳税筹划
一、新税法下研发费用相关规定的变化
1.规范了研发活动范畴
按照2008年新《企业所得税法》的相关规定，企业适用于加计扣除的研发费用是指企业为开发新技术、新产品、新工艺所发生的研发支出，在未形成无形资产计入当期损益时，应按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50％加计扣除；若已形成无形资产，则应按照无形资产成本的150％进行摊销；但适用于此标准的研发活动仅限于《国家重点支持的高新技术领域》和《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南(2007年度)》所规定的项目。
2008年12月，国家税务总局《关于印发的通知》(国税发[2008]116号)，该通知的第三条明确规定了适用于加计扣除的研究开发活动是指“企业为获得科学与技术(不包括人文、社会科学)新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、工艺、产品(服务)而持续进行的具有明确目标的研究开发活动”。
2.加计扣除标准的变化
根据2008年前所得税法的相关规定，技术开发费应于实际发生时计入管理费用，在100％据实扣除的基础上，再加计扣除50％，这同旧会计准则和相关会计制度中有关企业自创无形资产的会计处理规定基本一致。而在2006年颁布新企业会计准则前，对企业自创无形资产所发生的技术开发费也采取了全部费用化的会计处理方法，即全部计入当期损益，不予以资本化。
而根据新《企业所得税法》及其实施条例的规定，对未形成无形资产研发费用的加计扣除标准，并未出现变化；而对已形成无形资产的研发费用，则规定可按其成本的150％予以摊销，其摊销方法为直线法，年限不得低于10年。而实际上，该规定与新会计准则中有关企业自创无形资产所发生的研发费用，采取一定条件下资本化处理的规定基本一致，即研究阶段的支出，应直接计入当期损益；而开发阶段的支出，符合一定条件下应确认为无形资产。
3.细化了研发费用内容
与旧所得税法相比，新税法明确界定了研发费用的加计扣除范围，并通过列举的方式指出了具体的八项费用，其较之旧税法更为详细、具体，更有利于研发企业按照规定归集和申报材料，也更有利于税务机关的税收监管。在新所得税法中，并没有出现类似于“与研发活动直接相关的其他费用”等具有模糊性质的规定，这也进一步压缩了企业实施纳税筹划活动的空间。
根据2008年国税发116号文件，可以进行研发费用加计扣除的八项费用具体包括：(1)新产品设计费、新工艺规程制定费以及与研发活动直接相关的技术资料费；(2)研发活动直接消耗的材料、燃料、动力费用；(3)直接从事研发人员的薪酬及相关津补贴；(4)专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租赁费；(5)专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用；(6)专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费；(7)勘探开发技术的现场试验费；(8)研发成果的论证、评审、验收费用。
二、新税法下研发费用纳税筹划策略改进
1.明确研发费用核算科目
按照2008年国税发116号文件的要求，企业应严格按照研发项目来归集核算其研发费用，并对其实行专账管理，如实填写年度可加计扣除的各项研发费用的实际发生额；若企业在某个纳税年度内进行多项研发活动，则应按照不同研发项目分别归集可加计扣除的研发费用，否则不予扣除。
由此可见，企业若想获得研发费用加计扣除的纳税筹划收益，首先需设置合理的会计核算科目归集核算其研发费用，同时还要在日常核算中将其直接或分配计入不同的研发费用。具体操作时，企业应在“管理费用”科目下设置“研发费用”二级科目，在该二级科目下再按其种类进行明细核算；而在新准则执行后，企业应在“研发支出”科目下分别设置“费用化支出”和“资本性支出”两个二级科目，在这两个二级科目下再按其种类进行明细核算。与此同时，企业应充分发挥会计电算化的作用，对不同研发项目实行多维度统计。
2.合理区分两种处理方式
从理论上说，对于企业而言研发费用的费用化处理和资本化处理其所获得的纳税筹划收益是不同的，前者往往会获得货币时间性价值，而后者为此会形成一定的所得税资产。为了合理区分这两种方式，企业首先需对研发活动所经历的研究阶段和开发阶段进行界定，前者是指为获取新技术和知识而进行的有计划的调查，后者则是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或者具有实质性改进的产品等。
但在此需要注意的是，新税法并没有对研发费用在何种条件下进行费用化处理，何种条件下进行资本化处理作出相关说明，为此还需借鉴新会计准则的相关规定加以衡量，其具体需参照《企业会计准则第6号――无形资产》的规定。为此，企业可充分利用新税法这一漏洞，尽量按照自身需要对研发支出进行费用化处理，延长研究阶段的时限，从而获得纳税时间性价值。
例如，某项无形资产的账面原值为1000万元，全部由研发费用构成，摊销期10年，现已摊销4年，因此其账面净值为600万元。按照加计扣除的相关规定，此项资产在剩余摊销期内可予以抵扣的金额为900万元(600×150％)，由此会形成75万元(300×25％)的递延所得税负债(应纳税暂时性差异)。假若该项无形资产的拥有企业为高新技术企业，所适用的所得税税率为15％，则会形成45万元(300×15％)的递延所得税负债(应纳税暂时性差异)，该企业由此获得了一部分纳税时间性价值，但其前提是需对研发阶段正确区分。
3.实行集中研发费用分摊
根据新所得税法，在符合独立交易原则的前提下，企业应对技术标准较高、投资数额较大，需由集团公司进行集中开发的研发项目，按其实际研发支出在其各成员单位间进行合理分摊。在实行分摊时，应按照权利和义务、支出和收益分享一致的原则，合理确定研发费用的分摊方法，并签订法定协议或具有公允性的合同。此外，集团公司还需负责编制研发项目的立项书、研发费用预算表、决算表和决算分摊表，以充分增加研发费用的加计扣除依据。
与旧税法相比，新税法并没有对企业合理分摊研发费用设定任何事前审批程序，也未对是由集团公司还是由成员单位行使研发费用的加计扣除权作出说明，这从另一面上说实质也增加了企业的纳税筹划空间。为此，企业可从自身实际出发，选择是由集团公司还是由成员单位享受加计扣除，以上市公司为例，此举可显著增加其净利润，成为了母公司向其变相的利润转移。
4.充分利用其新会计准则
与旧税法相比，新所得税法在与会计准则的协调方面要更为充分、合理，有效借鉴了新企业会计准则的相关规定，而这自然也可成为企业实施研发费用加计扣除的纳税筹划点。以上市公司为例，由于新税法并没有对研发费用制定刚性指标，会计处理的不同可显著提升其当期业绩，尤其是对信息技术产业类的上市公司而言更为如此。企业可以根据自身需要选择费用化处理，提升盈利水平，为其下一步增发做准备，也可选择资本化处理，扩大其资产规模，为其下一步并购或重组增加砝码，这基本上是与企业采取何种战略目标相匹配的。