论公司治理结构与内部审计模式选择

[提要] 内部审计制度作为公司治理理论发展到一定阶段的产物，如何与公司治理结构相适应、优化风险管理与价值创造已成为公司治理领域的关键课题。本文从公司治理结构与内部审计模式选择的互动关系出发，指出我国现行内部审计模式的优势与缺陷，并从其定位、职能与人员素质等方面展开解析，为构建完善的内部审计体系与科学的公司治理结构提供可行性建议。

关键词：内部审计模式；公司治理结构；风险导向审计

中图分类号：F239 文献标识码：A

收录日期：2013年10月25日

公司治理结构与内部审计模式的选择之间存在着动态互动关系，公司治理结构的发展需要内部审计发挥监督与评价职能，内部审计模式的完善需要科学的公司治理结构的支撑。随着审计视角从账项基础审计、制度基础审计到风险导向审计的转变，内部审计的职能也从最初的纠错防弊发展到对战略风险的评价与监控，成为受托责任正常运行和组织目标得以实现的重要保障。内部审计与董事会、执行管理层、外部审计一起被誉为公司治理结构的“四大基石”。国外的内部审计模式主要有三种，即内部审计机构分别隶属于管理层、监督层或治理层。我国的内部审计模式是在以上三大类别基础上的进一步细分，将内部审计机构隶属于财务部门、总经理、监事会、董事会或其下属的审计委员会以及纪检监察合署办公等模式。本文拟从以上细分出发，对我国现行的内部审计模式进行比较探析。

一、我国现行内部审计模式

（一）内部审计机构隶属于财务部门。此种模式下，内部审计机构扮演着财务监察的角色，与财务部门下设的其他机构平行，一起向财务经理或财务总监负责。这在一定程度上有利于发现和纠正财务舞弊与差错，但相应地缩小了其职能范围，仅局限于财务稽核领域的财产安全或账务处理合规性问题，以及如何规避投资风险和保证股东资产安全问题，不能有效抑制上市公司的舞弊现象。此外，内部审计机构隶属于财务部门，其地位较低、独立性差，缺乏相应的权力与话语权，内部审计的作用很难上升到公司治理高度。

（二）内部审计机构隶属于总经理。在总经理的领导下设立内部审计机构，一定程度上有助于提升管理水平、提高经济效益，确保了内部审计的独立性，但权威性仍存在欠缺。内部审计机构在发现问题后可以及时汇报给董事会等公司治理层，但多存在受重视程度不够、治理效果不佳的状况。这一模式对发展初期的上市公司存在一定的正面效应，但随着股东对资产安全问题的重视程度不断提升，总经理的利益偏向问题日益严重，内部审计职能的发挥往往会受到制约。

（三）内部审计机构的纪检监察合署办公模式。目前，我国大多数企事业单位多推行纪检监察合署办公的内部审计模式，将内部审计机构定位为单纯的经济监督部门，严重违背了独立性原则，脱离了现代内部审计的本质，不能真正发挥其特有的职能，无法有效监管单位受托经济责任的履行状况。

（四）内部审计机构隶属于监事会。这种审计模式的设置完全符合公司治理机制中权力机构、经营管理机构和监督机构相互制衡的要求。在监事会下设立内部审计机构，不仅使监事会掌握了实施监督职能的信息资源，而且大幅提升了内部审计机构的地位。然而，此种模式将内部审计机构定位为监督机构而非服务机构，内部审计人员仍不具有经营管理职权，不能直接参与经营决策。它更侧重于监督，却忽视了评价、服务与管理职能的发挥，难以满足公司治理的全局需要。

（五）内部审计机构隶属于董事会或其下属的审计委员会。内部审计机构隶属于董事会或其下属的审计委员会，职能上向审计委员会负责，行政上向管理层负责，较好地保证了内部审计机构的独立性和权威性，为内部审计工作的开展奠定了良好的制度基础，以改善经营管理、提高经济效益、增加企业价值。然而，当内部人控制现象比较严重时，审计委员会只能起到一定的牵制作用，不能发挥真正意义上的监督职能。

二、我国现行内部审计模式存在的问题与应对

我国的公司治理研究起步较晚，既不同于英美的“单轨制”结构，也有别于日德的“双轨制”结构，但同时又兼具二者的特征。相应的内部审计模式普遍存在职能定位模糊、独立性和权威性低下的问题。内部审计的工作范围大都局限在财务监督层面，围绕经营审计、内部控制审计和经济责任审计展开。因此，分析公司治理与内部审计现状，探究其存在的原因及完善对策，对内部审计工作的开展具有十分重要的意义。

（一）现有模式存在的问题

1、内部审计定位模糊，缺乏独立性和权威性。我国国有企业的内部审计最初是在政府干预下建立起来的，相关工作负责人多为企业的经营者，工作的重点在于生产经营而非内部监管。内部审计的定位出现偏差，仅仅作为单纯的财务监督部门，工作质量大打折扣。内部审计部门作用的发挥在很大程度上取决于其独立性和权威性，保持良好的独立地位是其得出客观、公正的判断与结论的前提。证监会明文要求，上市公司董事会可以设立审计委员会，并明确了审计委员会的各项职能，但大多数上市公司并未认识到内部审计的意义所在，也没有主动进行内部审计的意识。我国现行的内部审计模式均存在独立性差、执行性低的弊端，权威性没有保障。

2、内部审计工作范围狭窄，缺乏全面审计和职能拓展。据国际内部审计师协会的定义，内部审计是一种独立、客观的保证工作和咨询管理活动，其目的在于为组织增加价值并提高运作效率，实现从传统的财务审计、经营审计向管理审计、风险导向审计的转变，更加重视咨询与服务功能的提升。我国的内部审计作为外部审计的延伸，是为弥补国家审计力量的不足而建立的，现阶段的审计范围仍局限于监督和评价等传统领域，以“查错防弊”、“经济监督”等财务审计为主。这种“监督导向型”的角色定位，限制了内部审计职能的充分发挥，缺乏全面审计的指导理念，难以满足公司治理需要。

3、内部审计人员素质参差不齐，缺乏专业化管理。内部审计作为一项专业性高、政策性强的工作，对审计人员的素质提出了更高的要求，他们不仅要具备基本的业务素质、良好的专业技能、适当的知识结构与融洽的人际关系，更要熟知企业的经营流程。同时，为了保证审计工作的独立性，内部审计人员还应具备高度的职业道德修养。然而，我国企业面临的现状为内部审计人员普遍存在着学历偏低、业务素质不高、知识层面单一、兼职现象严重等问题，内部审计工作难以发挥监督、鉴证和管理咨询职能，为公司治理工作带来巨大的挑战。

（二）现有模式的改进措施

1、拓展内部审计领域，提升其在公司组织结构中的地位。企业应将内部审计作为管理控制系统的重要组成部分，充分认识到内部审计在公司治理中的地位和作用，建立符合现代企业制度的公司治理结构。内部审计的工作重点须从财务报表监督评价，逐步转变为识别和应对关键的企业风险，更加重视内部控制审计和风险管理审计，建立以风险管理为导向的内部控制体系，使得风险管理成为内部审计的一项重要职能，明确内部审计在公司治理结构中的职能定位。

2、推行内部审计机构隶属于董事会和总裁双重领导的审计模式。这种双重领导的审计模式，强调内部审计机构既要接受总裁的行政领导，也要接受审计委员会的业务指导，是对审计委员会领导下的内部审计模式的进一步发展。它一方面较好地保障了内审部门的独立性和权威性；另一方面也强化了内审部门的专业性和服务意识。内部审计部门不再单纯地行使财务监督职能，而是逐步融入到公司治理之中，提供增值服务。这种模式的治理效率虽有待提升，鉴于其较高的治理质量，总体上还是可取的。

3、提高内审人员素质，推进其组织结构的职业化发展。随着内部审计在公司治理中作用的提升，内审人员的知识结构、专业技能以及素质的高低在很大程度上决定了内部审计部门的服务质量和工作效率。专业技能方面，内审人员不仅要精通法律、财务、信息技术等相关知识，更要熟知企业的经营流程，具备分析问题和判断问题的能力，不断提升自身的专业胜任能力；人员聘用方面，应优先选用具备相关资格的从业人员，使高素质的复合型人才加入到内部审计队伍中来；职业道德方面，应增强从业人员的风险意识和职业关注意识，建立内审人员的诚信档案，定期进行考核与评价，提高内部审计人员遵守职业道德准则的自觉性。

三、我国内部审计模式发展的方向

自国务院一些部委和国有大中型企业陆续建立内审机构、实施内审监督至今，我国内部审计工作在维护经济秩序、建立和健全社会主义市场经济体制以及加强企事业单位管理等方面取得了显著成效。然而，针对我国企业特点如何选择适用的内部审计模式以提升公司治理效果，尚未达成共识。公司治理结构与内部审计模式选择的互动关系，依旧是我国政府及监管部门、利益相关者尚待研究的领域，是推动内部审计实现跨越式发展的基点。总的来说，我国内部审计发展的着眼点在于帮助企业防范和控制经营风险，确保内部审计部门在组织中的独立地位，真正实现内部审计职能从财务控制到价值创造的转变，实现内部审计定位从监督者到控制者的转变，实现内部审计领域从管理审计到战略审计的转变，实现内部审计人员从审计知识到经营知识的转变。

主要参考文献：

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