浅谈公允价值计量模式的优劣及应用

摘要：重新审视采用公允价值计量的积极意义及其优缺点，认清公允价值模式的采用是历史的必然。作者结合自己的工作实际简要分析公允价值计量在房地产财务核算中的应用。

关键词：公允价值计量　模式　应用

2006年2月15日，国家财政部长金人庆签署33号令，颁布了修订后的《企业会计准则―基本准则》，规定自2007年1月1日起施行。在这部新的企业会计准则中引入了公允价值的概念，即公允价值是指熟悉情况的交易双方在公平交易的基础上自愿进行资产交换或债务清偿的金额。国家财政部给出的公允价值概念与国际会计准则委员会给出的定义是一致的，此举不仅实现了中国企业会计准则体系与国际财务报告准则趋同，为中国企业走向世界扫除了一大障碍，更重要的是公允价值计量的采用将会提高会计信息质量，增强会计报告的实用性，大大地提高会计核算的准确性和可靠性。

1　采用公允价值计量模式的积极意义

1.1　新准则颁布实施之前，会计要素采用的是历史成本计量模式，其会计目标是“受托责任制”，提供的会计信息是静态的，不具有相关性；而公允价值计量模式的会计目标是“决策有用制”，提供的都是资产和负债的现时价值，是动态的会计信息，具有高度的相关性。

1.2　采用公允价值计量模式可以随时将企业耗费的生产能力一律按现行市价或未来现金流量现值计量。即使在物价上涨的情况下，也可以购回与原来规模相适应的生产能力，可以有效保护实物资本，以维持自身的简单再生产和扩大再生产。

1.3　公允价值计量模式可以更加客观地反映企业的财务状况。与历史成本计量相比，公允价值计量能够准确披露企业的现金流量，更好地使收入与相关成本、费用进行配比，从而更确切地反映企业的经营能力、偿债能力等财务状况。

1.4　公允价值计量模式可以增加透明度，降低风险损失。以前的会计要素计量中，金融工具无法在表内核算，所以风险不易被及早发现和识别。采用公允价值计量，可以使管理者预先估计风险大小，提前实施风险防范机制，降低风险损失。

1.5　适应全球经济一体化发展的要求。当前国际会计准则发展过程中的一个主要趋势，就是越来越趋向于从历史成本计量模式转向公允价值计量模式。中国、美国、欧盟是全球三大经济实体，其经济活动的总量超过全球经济活动总量的90%，此三大经济实体目前都采用公允价值模式来计量部分资产和负债。虽然距离完全使用公允价值计量模式还有一段路要走，但可以肯定的是公允价值计量模式将以独特的优势和天然属性取代历史成本计量模式。

2　公允价值计量模式的缺陷

俗话说“金无足赤，人无完人”，公允价值计量模式也不例外，虽然其具备很多优点和长处，但同时也存在着一些缺陷：

2.1　理论指导体系不完善。虽然公允价值计量模式的相关理论研究成果有一些，但分布比较零散，没有形成一个相对完善的理论指导体系。

2.2　可靠性有时难以控制。应用公允价值计量模式需要的市场环境的条件比较高，由于目前我国尚处于市场经济初级阶段，市场环境不理想，绝大多数资产的公允价值难以取得，且公允价值的确定和计量在很多时候存在着估计和人为因素，导致公允价值的可靠性有时难以控制。

2.3　操作性复杂。当资产和负债不存在活跃市场的情况下，利用估值技术估计公允价值时，估价技术是十分复杂的，此时公允价值的确定不单单是会计人员所能处理的。

2.4　公允价值的计量具有一定的主观性，易被利用造假，操纵利润。不同于历史成本计量，公允价值计量有赖于会计人员和审计人员根据相关信息作出的判断，具有一定的主观性。目前我国的公司治理结构不合理，会计准则制度尚不完善，有的单位领导素质不高，法制观念淡漠，出于种种目的进行造假，操纵利润。

2.5　会计人员素质参差不齐也是一个方面。现实生活中会计人员的素质参差不齐是普遍现象，不仅专业知识与技能达不到要求，遇到问题不能及时应对，而且有的会计人员职业操守偏低，往往不能坚持原则，乱用公允价值准则，更改会计信息，导致公允价值计量失真。

3　弥补公允价值计量模式缺憾的对策

3.1　建立完善的公允价值计量模式的理论指导体系。公允价值计量模式的理论体系包括的内容浩瀚庞杂，条目林林总总。但即使如此，有几点是不可或缺的，如制定统一的公允价值计量标准、分开披露公允价值变动损益与其他正常损益，以消除操纵利润的主观动机等等。

3.2　建立公允价值的市场信息平台，大力发展评估行业。建立公允价值评估机构，构建数据库系统，提供完善的要素市场信息，防止公允价值滥用。

3.3　相关部门要加强对公允价值计量的监督。一是行业自律，二是强化对资产评估机构的监管，三是加强政府部门的监督管理。可出台法规，做到有法可依，从源头上杜绝调节利润、会计造假。

3.4　加强培训，提高财务人员整体素质。除了常规性的专业培训外，做为财务人员应时刻学习专业知识，提高账务处理的能力和应对问题的解决办法。单位领导要给财务人员创造一个宽松的工作环境，不得随意干涉财务工作。

4　公允价值计量模式在房地产公司财务核算中的应用

鉴于房地产行业的特殊性，新会计准则明确了关于投资性房地产使用公允价值模式计量的规定和具体办法，明确指出企业应当在资产负债表日采用成本模式对投资性房地产进行后续计量。但是有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式计量的，应当同时满足下列条件：①投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。②企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更。已采用公允价值计量模式的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

采用公允价值计量模式可以保证房产的价值变化体现真正的市场价值，便于政府宏观调控，且无需计提折旧和进行摊销，使得成本法下的折旧抵税效益不存在了，可以一定程度的遏制房地产企业的投机行为，有效控制投资性房地产市场的泡沫，稳定房地产市场秩序，维护经济稳定。

公允价值计量模式引起的相关税收问题是比较复杂的。由成本计量模式改为公允价值计量模式时，要按照转换当日的公允价值计价。在转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。由于目前我国尚处于城镇化建设进程之中，且人口众多，房产刚性需求旺盛；再加上市场投资渠道匮乏，黄金、股票等投资品需要较高的专业知识，故而房地产市场成为热门投资区域，所以在将投资性房地产由成本模式计量转为公允价值模式计量时，公允价值往往大于账面价值。此种调整会增加递延所得税负债，很多企业未考虑递延所得税影响，这对以后期间的核算是有影响的。如果期末再出现公允价值大于账面价值的情况，该部分公允价值的变动也确认为递延所得税负债。所以从另一种角度考虑，新准则规定运用公允价值计量，并没有减轻房地产企业的税收负担，只是改变了缴税形式，这就是导致很多房地产企业故意不再核算该部分变动引起的所得税的原因。

5　公允价值计量模式的前景展望

金融危机爆发之前，很多房地产公司的财务核算已经开始运用公允价值计量模式，其中相当一部分企业利用公允价值计量模式进行利润操纵和盈余管理，扰乱市场秩序。美国次贷危机发生后，世界各地很多人、很多企业，包括众多媒体和政府部门都对公允价值计量模式口诛笔伐，将其推向风口浪尖，似乎公允价值计量模式成了罪魁祸首。事实情况并非如此，公允价值计量模式虽有缺点，但瑕不掩瑜，必须肯定的是公允价值计量模式适应了时展潮流，是全球经济一体化发展的产物，是历史发展的必然选择。

参考文献：

[1]国家财政部最新颁布的《企业会计准则-基本准则》.

[2]2012年第5期《中国总会计师》.

[3]2012年第1月上总第136期《会计师》.