递延纳税税务筹划方法探讨

递延纳税是企业开展税务筹划的目标之一，而所谓递延纳税是指企业在不违反法律法规的前提下，延迟一定时期后再缴纳本期应纳的税款。递延纳税虽然不能直接减少企业应纳税款，但由于货币存在时间价值，递延纳税就如同纳税人从政府取得了一笔无息贷款，可以在本期有更多的资金用于投资和再投资以获得更大的投资收益或可以减少企业的筹资成本，相对降低了税收负担取得了收益。因此纳税人可合理合法地运用各种税务筹划方法，以获取递延纳税的税收利益。本文拟对几种常用的实现递延纳税的税务筹划方法展开探讨。

一、合理选择会计处理方法实现递延纳税

会计处理方法不同，企业当期应纳税额也不尽相同。如企业计提固定资产折旧可采用直线法，符合一定条件可采用加速折旧法；存货计价可采用先进先出法、加权平均法和移动加权平均法等，而合理合法地选择固定资产折旧方法和存货计价方法，则可起到递延缴纳企业所得税的作用。

（一）利用固定资产折旧计提方法实现递延纳税 企业所得税法规定，固定资产按直线法计提折旧准予税前扣除，但在特殊情况下，如由于技术进步等原因确需加速折旧的，可采用缩短折旧年限或者采用加速折旧方法计提折旧。不同的折旧方法表现为在固定资产的使用年限内，折旧的计提总额相同，但计入各会计期或纳税期的折旧额不同，从而影响到企业各期的成本和利润，进而影响企业当期应纳所得税税额。因此，企业可以通过选择不同的固定资产折旧方法，使企业当期应纳所得税向以后各期延迟，从而实现递延缴纳企业所得税带来的经济效益。就折旧年限而言，缩短折旧年限有利于加速回收成本，可使后期成本费用前移，从而使前期会计利润后移，在税率稳定的情况下，可实现延迟缴纳企业所得税。

（二）利用存货计价方法实现递延纳税 企业所得税法规定，企业的原材料、库存商品、周转材料等存货的计价应以实际成本为准，企业各项存货的发生和领用，其实际成本的计算方法，可在先进先出法、加权平均法和移动加权平均法等方法中任选一种。而会计核算中，若存货计价方法不同，则存货成本也不尽相同；当期的存货成本不同，则企业的当期利润也不一样。因此，企业可根据自身的实际情况以及存货的价格变动、存货的采购时间等做出正确的选择，以使税前扣除的存货成本尽可能最大，使前期应纳所得税税额最小，从而实现递延纳税。

二、变更企业组织形式实现递延纳税

根据现行税法，消费税是针对特定的纳税人以及特定的纳税环节而征收的，因此，纳税人可通过企业分立或企业合并等组织形式的变更以实现递延纳税。

（一）利用企业分立实现递延纳税 企业分立，可增加一道流通环节，有利于流转税的抵扣和转让定价策略的运用。根据消费税暂行条例规定，消费税主要在生产环节征收，因此，为减轻税负，纳税人可设立独立核算的销售公司销售自产应税消费品。若纳税人以相对较低的价格销售给销售公司，销售公司再以正常的市价销售产品，则纳税人不仅可以直接节约消费税税额，还可以将生产环节应缴纳的部分增值税推迟到销售环节缴纳，从而实现增值税递延纳税带来的税收利益。

（二）利用企业合并实现递延纳税 企业可以通过分立达到节税的目的，自然也可以通过合并进行税务筹划。如对于两个具有业务往来的消费税纳税人，通过企业合并，会使原来企业间的购销环节转变为企业内部的原材料转让环节，从而递延消费税税款。若两个合并企业之间存在原材料的供应关系，在合并前，这笔原材料的转让关系为购销关系，应按正常的购销价格缴纳消费税；而在合并后，企业间的原材料供应关系则转变为企业内部的原材料转移关系，无须缴纳消费税，而是递延到销售环节再缴纳，从而实现消费税递延纳税带来的税收利益。

三、改变销售结算方式实现递延纳税

纳税人销售产品时，可选择不同的销售方式和结算方式，而销售方式和结算方式不同，其纳税义务发生时间也不尽相同。因此，企业在进行税务筹划时应考虑货币的时间价值，充分利用各种销售结算方式来推迟纳税时间，给企业带来间接收益。

（一）利用销售方式实现递延纳税 根据消费税暂行条例实施细则的规定，应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价以及在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中缴纳消费税。如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的或者已收取的时间超过12个月的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的押金，凡纳税人在规定的期限内没有退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。根据上述规定，纳税人可以收取包装物押金的形式推迟纳税义务的发生时间，取得税款使用的时间价值，有时甚至可以把本属作价销售性质的包装物以收取押金的名义取得价款，从而获得推迟纳税的好处。

（二）利用结算方式实现递延纳税 根据增值税暂行条例实施细则规定，在不同的结算方式下，纳税人销售货物或提供应税劳务的纳税义务发生时间分别为：采取直接收款方式销售货物的，不论货物是否发出，其纳税义务发生时间均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；采取托收承付和委托银行收款方式销售货物的，其纳税义务发生时间为发出货物并办妥托收手续的当天；采取赊销和分期收款方式销售货物的，其纳税义务发生时间为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；委托其他纳税人代销货物的，其纳税义务发生时间为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天，未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。根据上述规定，纳税人可利用结算方式的选择权采用没有收到货款不开发票的方法，以实现递延纳税的目的。比如，对发货后一时难以回笼的货款，可作为委托代销处理，待收到货款再出具发票纳税；避免采用托收承付和委托银行收款结算方式销售货物，防止垫付税款；在采用直接收款结算方式不能及时收到货款的情况下，可采用赊销或分期收款结算方式，在书面合同上注明收款日期，当实际收到货款时再开具发票，则可以分期核算销售收入，推迟纳税时间，获取纳税期的递延。

四、利用纳税期限及延期纳税权实现递延纳税

根据现行税法，纳税人可利用纳税期限及延期纳税权实现递延纳税。

（一）利用纳税期限实现递延纳税 增值税、消费税及营业税三大流转税暂行条例对纳税期限及纳税申报缴库期限均作了明确规定，以增值税为例，其纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。纳税人可充分利用纳税期限的有关规定，尽可能推迟纳税以获取资金的时间价值。如纳税人可通过各种合理合法途径，尽量使自身的纳税期限被确认为1个月或1个季度，以避免预缴税款；同时，在纳税期限确认后，纳税人可通过纳税申报缴库期限的规定尽量推迟纳税。

（二）利用延期纳税权实现递延纳税 为照顾某些纳税人由于缺乏资金或其他特殊原因造成缴税困难，许多国家都在税法中规定了有关延期缴纳的税收条款。由此可见，延期纳税权是许多国家税收法律赋予纳税人的一项权利。在我国，《征管法》第三十一条规定，纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局批准，可以延期缴纳税款，但最长不得超过3个月。由此可见，在符合《征管法》相关规定的前提下，纳税人可向省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局申请，行使延期纳税权，以获得递延纳税带来的好处。

参考文献：

［1］梁伟祥: 《纳税筹划》，中国财政经济出版社2006年版。

［2］计金标：《税收筹划》，中国人民大学出版社2006年版。

［3］宋效中等：《企业纳税筹划》，机械工业出版社2007年版。