注册会计师诚信问题探析

提要注册会计师的诚信执业对我国经济发展产生至关重要的影响，因此我们要认真研究产生诚信危机的原因，找出解决对策，使注册会计师更好地为现代化建设服务。

一、注册会计师诚信问题原因

（一）审计独立性受到侵蚀

1、现行审计委托制度对审计独立性的影响。审计的产生源于委托、受托责任关系，但审计的这种责任关系有其自身的特性。审计关系是审计人、被审计人、委托人三者之间的关系。从理论上讲，审计关系中审计的委托人应是公司的财产所有者即股东，被审计人是公司的管理当局。在我国，有关法规也明确规定上市公司的审计必须由董事会提出委托并经股东大会批准。但在实际操作中，由于所有者缺位、公司治理结构不健全等因素致使审计关系人中的委托人与被审计人合二为一。客户公司一方面充当委托人，向审计人提出委托业务支付报酬；另一方面又要接受审计人的审计。这样就形成了公司管理部门委托审计人来审计公司管理部门编制的财务报表。被审计人委托审计人来审查被审计人，没有另外的委托人，只存在审计人与被审计人的关系，委托和报表的多寡完全取决于被审计人。审计人也是“经济人”，也是追求自身利益最大化的，在这种情况下，要审计人对被审计人保持独立是不现实的。在这种状况下的审计依然是公司的一项管理活动了。

2、现实审计风险较低对审计独立性的影响。我国《独立审计准则》关于审计风险的定义为：“审计风险是指会计报表存在重大错报或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性”。

对于审计人来讲更重视现实的风险，即不恰当审计意见能给他带来多大的损失。如果发表了不恰当审计意见，由于种种原因（如法制不健全、公众法律意识不强或者审计只是为了满足国家的有关规定等），审计人并没有承担过任何责任，或者他所承担的责任与他发表不恰当审计意见获得的收益相比微不足道时，审计人员不会认为该不恰当的审计意见是一种现实风险或者愿意去承担这种风险。不言而喻，审计人出具不恰当审计意见所要承担的责任越大，就越不敢只顾眼前利益、承担风险帮助企业出具虚假报告而毁坏自己的声誉，断绝自己的前程，也就越能保证审计的独立性。

（二）现行聘任制对注册会计师执业产生不利影响。在我国现行聘任制下，上市公司聘任注册会计师要经过股东大会批准。但在目前我国国有股一股独大的情况下，审计聘任的决策权实际上掌握在公司管理当局的手中，公司的管理人员既是审计委托人又是被审计人，注册会计师实际上在管理当局的聘任下进行审计，这与独立审计所要求的注册会计师必然保持超然的独立性相违背。从本质上看，注册会计师审计源于审计委托人对审计的内在要求。而在目前的聘任制下审计委托人不具备这种要求，他们委托注册会计师审计的目的只是为了满足政府的要求而对公司进行法定审计。当前，审计委托人关注的焦点是审计结果的理想化，他们并不会过度关注审计费用以及所聘注册会计师的执业能力，他们选择注册会计师的唯一标准就是事务所能提供他们所期望的审计结果，如果有机会他们还可能购买审计意见。因此，在现有的审计聘任制下，注册会计师很难保持独立性，审计质量必然值得怀疑。

（三）多头监管存在冲突，事务所负担加重。注册会计师行业的监管得到了政府部门的高度重视。但这个过程中，也带来多头监管、重复监管等问题，这种“多龙治水”的局面有悖行业监管的规律，既浪费了监管资源，也因责任不清致使监管效果不明显。

目前，涉及注册会计师行业监管职能的有多部法律，《注册会计师法》规定，国务院财政部门和省、自治区、直辖市人民政府财政部门，依法对注册会计师事务所和注册会计师协会进行监督指导。《审计法》规定，审计机关对会计师事务所有检查权、处罚权。《公司法》规定，工商行行政管理部门有权对出具虚假报告的事务所进行处罚，包括责令改正，没收违法所得、罚款、吊销营业执照等。《证券法》也规定，证券监督部门依法对从事证券业务的会计师事务所进行监督管理。从注册会计师行业管理的“母法”――《注册会计师法》来看，明确规定注册会计师事务所的监管权由财政部门履行。

（四）执业环境影响注册会计师诚信。诚信建设贵在从我做起，把诚信意识根植于心，以诚实守信的形象立身于世。同时，注册会计师不可能脱离社会，脱离现实而“一花独放”。

执业环境好，注册会计师诚信越牢靠、越持久；执业环境差，注册会计师诚信就难巩固、难维持。应该说，随着我国现代企业制度的逐步建立，公司治理结构的不断完善，政府职能转变加快，行政审批制度改革的深化，注册会计师行业环境正在好转，可问题仍然不少，有些甚至是愈演愈烈。例如，回价、压价之风屡禁不止，无序竞争问题继续存在，监管力度仍然不足，行政干预有所抬头。如何解决这些不足，是我们面临的又一重大问题。

（五）审计收费制度不合理。会计师事务所的经济来源有很大部分来自审计收费。审计收费不合理会在很大程度上影响注册会计师的诚信执业，因此审计收费也应该引起我们的高度重视。

1、审计市场价值导向失准。在目前的制度设计下，注册会计师所获得的效用与审计质量并不具有较高的相关性，即审计收费的高低对提供高质量的审计报告并不具有激励作用，因此，注册会计师的行为只与审计收费的高低相关，而与审计质量的高低不相关，最终导致注册会计师只注重审计收费的高低，而放弃对高质量审计报告的追求。

2、审计人员审计收费的法定权利与承担的风险不对称。在审计实务中，由于法律责任缺乏具体界定的依据、主体法律规定不明确、诉讼起点太高、赔偿金额难以确定等原因导致审计人员没有承担法律责任规定的应承担的责任，降低了审计人员所承担的与获取审计费用相关的审计风险，即审计人员审计收费的法定权利与其承担的风险不对等。导致审计人员在审计过程中享有完全法定权利，而不承担与之相对应的完全法律责任，使得注册会计师在行为上的表现就是，只有获取审计收费的冲动，而没有风险对其行为的约束。

二、改善注册会计师诚信的措施

（一）事务所自身应做出的调整。事务所要加强内部治理机制建设，努力提高执业质量。质量是事务所依赖生存的灵魂，导致事务所经营不善或倒闭的直接原因主要是来自执业质量方面，或是某些从业人员的个人行为，为此提升执业人员对审计准则的正确理解和应用，严格把握执业质量是首要任务。各事务所必须做到：加强对审计准则的学习、理解和掌握，并能在实践中灵活运用；加强对新知识、新法规、新技术等的专题培训学习，保持和提高专业胜任的能力；健全各项规章制度，特别是建立复核制度，强化业务质量控制。

（二）行业及行业协会应做出的努力

1、有效发挥行业协会的职能。行业协会要发挥代表职能，代表会员表达利益诉求，反映意见和建议，加强与政府部门的联系和沟通，在政府指导下制定行业发展政策，发挥桥梁纽带作用，增强会员对协会的信任度和忠诚度；发挥服务职能，为会员提供政策咨询、信息交流、行业发展情况分析及业务培训、宣传引导等服务；发挥管理和自律职能，加强自我约束，制定行业公约、会员守则、充分发挥行业协会在信用体系构建中的独特作用。

2、建立完善行业从业人员资格管理和惩处办法。通过提高注册会计师考试报名条件和改革现行的考试制度，提高会计审计行业的准入门槛。可以将注册会计师考试改革为助理注册会计师和注册会计师两级考试，规定连续两年以上参加年检的助理注册会计师才可以报名参加注册会计师考试。要增加注册会计师后续教育考试，考试不合格的暂停执业；补考不合格的取消执业资格。对与违规违法的从业人员，要加大惩处力度。把注册会计师的职业道德建设纳入制度化的管理轨道，确保监督与制裁机制的良性运作。

（三）政府部门采取的必要措施。政府部门应起到监督、管理以及惩处的作用，在整个行业中扮演着重要角色，对行业的发展有着举足轻重的作用。

1、深化体制改革，转变政府职能。完善服务监管措施，把可以由社会自我调节和管理的职能交给社会中介组织，推进政府由“审批”向“服务”转变，由“管理所属单位”向“服务全行业”转变。同时，政府监管应当重点解决多头检查、重复检查的问题，对行业实行统一领导，规范管理，充分发挥社会中介组织的服务功能，协调功能和签证功能，形成政府部门和行业协会、会计师事务所之间的优势互补、良性互动的关系。

2、取消不合理制度，强化财税支持，实施品牌战略。对有关部门不符合市场经济发展规律的制度，应当坚决予以取消，努力创造注册会计师行业的良好环境，杜绝“劣币驱逐良币”的反常现象。制定和落实更多的税收优惠政策，进一步体现中共中央和国务院关于扶持现代服务业发展的政策。尤其是要扶持发展优势企业，实施品牌战略，推动有一定知名度的会计中介机构做大做强。

3、加大对事务所的监督、处罚力度。我国现行法律法规中，《会计法》、《审计法》、《证券法》、《公司法》、《刑法》等对会计舞弊欺诈行为做了处罚规定。但是，我国目前的法律法规和行为准则还缺乏前瞻性和指导性，因此立法者应该将可能出现的问题事先纳入考虑范畴，增强预见性、系统性，从而也可以在一定程度上保证法律法规和行业准则的稳定性，减少执行的难度。从某种程度上说，执法不严，有法不依所造成的影响甚至比无法可依更为严重，因为这会带来很坏的示范效应，使法律法规沦为一纸空文。所以，执法人员一定要加大监管力度，惩前毖后，防患于未然。要健全社会监管体系，提高监管质量，把关键的决策与管理者作为重点监管对象，加强事前控制，提高监管水平。要重视培育监管队伍和监管理念，既不应夸大独立审计的监管作用，也不应该将上市公司因舞弊而倒闭的全部责任归于注册会计师，要突出国家审计机关的“再审计”功能，使其成为注册会计师、会计师事务所的“督察”。

诚信是注册会计师的立业之本、执业之基，关系到社会公众的切身利益，关系到市场经济的正常运行，关系到国民经济的健康发展。诚信建设不是一朝一夕就可以完成的，而要走一条漫长的道路。我们仔细分析了产生问题的原因，然后对症下药，找出解决问题的方法措施，最大限度地解决存在的弊端，使诚信建设步入正轨，杜绝失信问题的发生，重塑注册会计师行业良好的执业形象，为社会主义现代化建设做出应有的贡献。