浅谈折旧费用的会计准则与税法的比较及纳税调整

【摘要】本文分述了税法与会计折旧费用出现差异的原因、法规依据及企业所得税的纳税调整，以使企业正确进行纳税调整。

折旧费用是计算应纳税所得额和利润总额的扣除要素，是作为资本性支出的固定资产计入成本费用的主要方法。在计算利润总额和应纳税所得额时，都要减除相应的折旧费用。但是会计折旧费用与税法折旧费用在多方面产生了差异。制定会计准则是为特定的会计目标服务的，而制定税法是为了实现既定的税收目的，2006年出台新的会计准则，体现出一个非常明确的特点：进一步走会计与税法适当分离的道路，会计折旧与税法折旧之间的差异越来越明显。

一、折旧方法不同引起的折旧费用比较

（一）相关的法规规定（见表1）

（二）税法折旧与会计折旧的差异

会计准则允许企业根据自身生产经营的特点而对固定资产价值磨损的程度以及无形损耗的具体情况来确定折旧政策，选择折旧方法，这种规定合理地考虑了不同固定资产的性质和消耗方式，考虑了不同固定资产提供的经济效益；而税法对固定资产的折旧方法进行了严格的限制。既使其它条件相同，折旧方法不同也会产生税法与会计确认的折旧费用的不同。

（三）折旧差异的纳税调整

根据国税发[2006]56号，折旧方法引起的折旧费用差异进行纳税调整，应通过企业所得税纳税申报表“资产折旧、摊销明细表”进行。在“资产折旧、摊销明细表”中，分别按会计与税法的折旧方法计算出“本期资产折旧或摊销额”和“允许税前扣除的折旧或摊销额”，其差额根据其性质分别填入“本期纳税调整增加额或减少额”、“本期转回以前年度确认的时间性差异”和“本年税前扣除额（可抵减时间性差异）”等。

二、固定资产范围不同引起的折旧费用比较

（一）相关的法规规定（见表2）

（二）税法折旧与会计折旧的差异

会计在固定资产的界定上给予了较大的弹性，企业可以根据财务人员的职业判断，结合本企业的具体情况，制定适合于本企业的固定资产目录、分类方法作为进行固定资产核算的依据；而税法却沿用较早的会计制度的规定，对纳税人固定资产进行刚性界定，从而在这一环节产生界定固定资产的差异。企业从固定资产取得开始就应注意这方面的差别，否则必将混淆日后固定资产折旧的差异。

（三）折旧差异的纳税调整

由于固定资产范围产生的折旧费用的差异，也是在“资产折旧、摊销明细表”中进行调整，首先应归集会计的固定资产价值和税法的资产价值，分别填入相关行列；其次根据会计的资产价值以及“本期资产计税成本”计算“本期资产折旧或摊销额”和“允许税前扣除的折旧或摊销”；然后将差额填入“本期纳税调整增加或减少额”。

三、固定资产折旧范围不同引起的折旧费用比较

（一）相关的法规规定（见表3）

（二）税法折旧与会计折旧的差异

会计比税法固定资产的折旧范围更广泛，主要差别在于未使用、不需用以及封存的固定资产，不得提取折旧，按照规定提取维简费的固定资产不得提取折旧等，折旧范围不同，必然会导致当期和以后期间折旧费用的不同。

（三）折旧差异的纳税调整

因固定资产折旧范围引起的折旧差异，也是在“资产折旧、摊销明细表”中进行的，其纳税调整方法与因固定资产范围引起的折旧差异调整方法相同，不再赘述。

四、固定资产后续支出资本化不同引起的折旧费用比较

（一）相关法规规定（见表4）

（二）税法折旧与会计折旧的差异

会计与税法对固定资产的后续支出划分收益性支出与资本性支出的标准是不同的，税法给出了明确的定量标准，而会计实务中主要依据会计人员的职业判断进行会计处理。另外税法规定在原有固定资产基础上进行改扩建的，按照固定资产的原价，加上改扩建发生的支出，减去改扩建过程中发生的固定资产变价收入后的余额确定。会计将发生的固定资产后续支出计入固定资产成本的，应当终止确认被替换部分的账面价值。

（三）折旧差异的纳税调整

因固定资产后续支出而引起的折旧费用的差异调整，其方法与因固定资产范围引起的折旧差异调整方法相同，不再赘述。

五、固定资产折旧年限不同而引起的折旧费用比较

（一）相关法规规定（见表5）

（二）税法折旧与会计折旧的差异

因固定资产折旧年限不同引起的折旧差异表现在两方面。1.会计准则只对确定固定资产使用寿命要考虑的因素做了规范，税法对此并未规范；2.会计没有明确各类固定资产的具体使用寿命，而税法对固定资产的最低折旧年限进行了严格的限制。

（三）差异的纳税调整

在“资产折旧、摊销明细表”中，折旧年限不同产生的折旧差异是暂时的。差异调整时，首先按照会计与税法的折旧年限计算折旧额分别填入“本期资产折旧或摊销额”和“允许税前扣除的折旧或摊销额”；虽然新会计准则以资产负债表为基础进行所得税的会计核算，但是，所得税的纳税申报仍以损益为基础进行所得税的时间性调整。根据两者的差额分析填报“本期转回以前年度确认的时间性差异”和“本年税前扣除额（可抵减时间性差异）”。

六、固定资产残值不同而引起的折旧费用比较

（一）相关法规规定（见表6）

（二）税法折旧与会计折旧的差异

会计准则界定的预计净残值强调的时点是“目前”，这是一个现值的概念，税法并没有界定预计残值是终值或现值；会计允许企业根据固定资产的性质和使用情况，自行确定固定资产的预计净残值，而税法将固定资产的残值比例统一为5％。

（三）折旧差异的纳税调整

纳税调整时，在“资产折旧、摊销明细表”中，首先直接将各自的残值从资产价值中减除计算折旧额，并将会计与税法折旧额分别填入“本期资产折旧或摊销额”和“允许税前扣除的折旧或摊销额”；然后将双方的折旧差额填入“本期纳税调整增加或减少额”即可。

七、固定资产减值损失确认的不同而引起的折旧费用比较

（一）相关法规规定（见表7）

（二）税法折旧与会计折旧的差异

1.会计允许企业预计固定资产的减值损失，计提相应的减值准备，而税法不允许扣除固定资产准备金；2.会计要求企业按扣除已计提的固定资产减值准备后的价值计算折旧，而税法可按提取准备前的账面价值确定可扣除的折旧。

（三）折旧差异的纳税调整

在“资产折旧、摊销明细表”中，因固定资产减值准备引发的折旧差异，首先通过“应予调整的资产平均价值”将会计计提折旧的资产价值调整成“本期资产计税成本”；其次分别计算会计与税法的折旧填入“本期资产折旧或摊销额”和“允许税前扣除的折旧或摊销额”；然后因减值准备不得转回，将两者的差额填入“本期纳税调整增加或减少额”。