经验与借鉴：国外房地产税制及其启示

摘要：我国现行的房地产税收制度尚存在诸多不合理因素，不能发挥税收应有的功能，一定程度阻碍了房地产市场的进一步发展。因此，有必要借鉴国外房地产税制的成功经验，健全完善我国房地产税制，从而促进我国房地产市场的健康发展。

关键词：房地产税 税费改革 税制结构 征税范围

国外经验表明：一个结构完备、运行良好的房地产市场离不开一个能同市场经济相吻合，并将国家的宏观经济政策及其意图渗透于市场的完善、高效的房地产税收制度。它的有效运行，不仅可以增加财政收入，为城市建设积累资金，而且可以调整土地等资源的配置，通过对房地产市场的干预，调节城市经济运行及收入分配。但我国现行的房地产税收制度尚存在诸多不合理因素，不能发挥税收应有的功能，一定程度阻碍了房地产市场的进一步发展。因此，有必要借鉴国外房地产税制的成功经验，健全完善我国房地产税制，从而促进我国房地产市场的健康发展。

一、国际经验：国外房地产税制及基本特征

在国民经济活动中，房地产业占有举足轻重的地位，对房地产开发、经营、持有、使用和转让等活动进行课税，构成了当今世界各国税收制度的一项重要内容。由于历史、文化、国情以及经济调控目标各异，各国在房地产税制方面有诸多不同之处。综合来看，房地产税种的设置主要涉及房地产保有、转移和取得三个方面。

（一）房地产保有税制

房地产保有税制是在一定时期或一定时点上，对个人或法人所拥有的房地产课征的一种税收，其主要功能是合理调节房地产收益分配，以确保房地产保有的负担公平和降低房地产作资产保有的有利性。目前世界上通行的房地产保有税主要有以下几种：

1.不动产税。不动产税是对土地或房屋所有或占有者征收的税，计税依据为不动产评估价值。不动产税又可分为三种类型：将土地、房屋、有关建筑物和其它固定资产综合在一起而课征的不动产税。如巴西、日本、芬兰、加拿大的不动产税等；只对土地和房屋合并课征的房地产税。如墨西哥、波兰的房地产税、泰国的住房建筑税等；单独对土地或房屋课征的土地税或房屋税。如奥地利的土地价值税、韩国的综合土地税等。

2.财产税。在不征收不动产税的国家里，一般征收财产税，如美国、英国、荷兰、瑞典等国，操作办法是将不动产与其它财产捆在一起，就纳税人某一时点的所有财产课证的一般财产税，计税依据是不动产评估价值。其中，美国的财产税最具代表性。美国把房地产归为一般财产，征收一般财产税，以所有人为纳税义务人，计税依据为房地产的核定价格，各州税率不一，一般为3%—l0%.

3.定期不动产增值税。该税种主要是针对占有房地产超过一定年限的产权者征收，通过对房地产的重新评估，对其增值额征收，一般分为十年期和五年期增值税种。德国、英国、日本曾实行过的土地增值税及意大利现行不动产增值税都是对未发生转移的土地自然增值征税。

（二）房地产转移税制

房地产权益的转移分为有偿和无偿两种。当房地产发生买卖等有偿转移时，大多数国家要对转让收益即增值部分课税，主要有以下几类：

1.以所得税的形式对房地产转让收益课税。如美国、英国、法国等，把房地产转让收益归入个人或法人的综合收益，征收个人所得税或法人税。其具体做法又可分为分离征收和综合征收两种。分离征收是把房地产转让中显化的增值收益从一般财产收益中显化出来，作为单独的课征对象，实行有别于一般所得税计征的一种征收方法。如日本对个人房地产有偿转让行为课征的个人所得税综合征收，即把房地产转让中显化的增值归为一般房产收益统一征收所得税。

2.直接征收土地增值税。意大利和我国台湾地区将房地产中显化的增值收益分离出来，单独征收增值税。意大利不动产增值税是地方税种，将从买入到转让时的价格上涨部分作为征税对象，按照价格增长幅度采用累进制，按5%—30%的税率征收。

3.对房地产投资增值课税。美国的房地产收益税规定一定时期所购买房地产，其增值在一定限度内免征。日本的特别土地保有税中对取得房地产的交易也实行课税，它以土地购置者为纳税人。

在房地产发生继承或赠与等无偿转移行为时，各国一般要根据资产价值征收遗产税或赠与税。

（三）房地产取得税制

1.登记许可税（费）。无论有偿还是无偿转移，在房地产发生权益变更进行所有权益登记时，许多国家按财产价值课征登录税或登录费，一般以登记时的价格为计税依据，税率有所不同。

2.印花税。纳税人是作出、领受特殊文件、合同、公证和税法上列举的其它凭证的人。芬兰对不动产等转让行为及有关证件征收印花税，税率从1.5％到6％不等。日本房地产买卖合同应缴印花税，税率根据合同的交易价值确定，合同价值低于（含）l万日元的免税。

3.不动产取得税。不动产原始取得或继承取得，需向政府交纳不动产取得税，计税依据为取得不动产时的评估价格。如日本的不动产购置税，属地方税，税率为4％；购置房产用于居住的土地税率为3％；该税的减免是根据土地或房屋的用途和面积决定的。

尽管各国具体税制存有一定差异，但从宏观角度看，世界各国特别是发达国家的房地产税制一般有以下几个显著的基本特征：

首先，房地产税收在政府组织的税收收入中占有较重要的地位，已成为地方政府财政收入的重要来源之一。房地产税具有税源稳定、容易征收管理等特点。目前在许多国家，该项税收收入在政府组织的税收收入中占有相当大的比重，特别是在地方政府组织的税收收入中具有举足轻重的作用。如美国，房地产税一般要占到地方财政收入的50％—80%.

其次，大多数国家趋向于按房地产的评估值征收房地产税，使其具有随着经济增长而增长的弹性特征。目前大多数国家改变了原来从量课征房地产税的做法，而采用认价征收。这样做，一是按现行实际的价值计税，比较客观；二是在征收管理上具有统一性，比较公平合理；三是随土地房产价格的升值相应增加税收，有利于有效组织收入。

再次，各国重视对房地产保有的征税，而房地产权属转让的税收则相对较少，这样的税种结构极大地鼓励不动产的流动，刺激了土地的经济供给。高额的保有房地产税率避免了业主空置或低效利用其财产，刺激了频繁的交易活动，这样既繁荣了房地产市场，又推动了房地产要素的优化配置。

最后，各国房地产税收政策坚持“宽税基、少税种、低税率”的基本原则。宽税基，即除对公共、宗教、慈善等机构的不动产实行免税外，其余的不动产所有者或占有者均为纳税主体；少税种，即房地产的税种较少，多数国家开征不动产税，这样，一方面可以避免因税种复杂而导致重复征税现象的发生，另一方面又可以降低税收征管成本，提高税收效率；低税率，即主体税种的税率一般都较低，总体税收负担水平也偏低，从而既降低了税收征管阻力，又有效推动房地产市场的发展。

二、借鉴思考：完善我国房地产税制的政策建议

应该说，我国现行房地产税制在调节经济和组织财政收入诸方面发挥了一定的积极作用，但根据社会主义市场经济发展的新情况以及参照国外的成功经验和通行做法，我国现行房地产税制仍存在一些亟待改进的方面。主要表现在：现行涉及房地产业的税种结构松散繁杂，各种税之间主辅作用不清，调节单一，同时存在税种重叠设置和税负上重复课征的问题。如现行房地产税制，既有对内资企业和个人征收的城市税，又有对涉外企业和外藉个人征收的城市房地产税，这两个税种的征税对象均为房产，明显属于重复设置。契税是对房屋产权发生转移时就双方当事人所订立的契约征收的一种税，印花税是就经济活动中书立的凭证所征收的一种税，就征税范围来看，存在重复征税问题。征税范围相对狭窄，抑制了房地产税收作用的发挥，长期以来，我国房地产税收范围都很有限，如其中的房产税和城镇土地使用税，仅限于对城市、县城、建制镇和工矿区所在企业征税，不仅产生位于城镇的企业和位于城镇范围之外的企业之间的税负不公问题，而且随着城乡经济发展，城乡界线难以划分与界定，在实际操作上造成困难；费大于税，费挤税现象严重，按照税收执行情况估算，1998年来自房地产的税收总额约450亿元左右，而来自房地产的各项收入则大约在1200—1500亿元之间，费大税小的问题十分突出，其格局既明显加重了房地产行业的整体负担水平，扰乱了正常的生产经营秩序，又大大弱化了税收的调控能力；税负的环节分布不合理，我国对房地产特别是对土地的保有税负过低，几乎占城镇土地总量98％的土地由企业无偿取得，并仍近似无偿地持有着，而进入市场流通的土地（使用权）却要承担较高的税负，其结果不仅抑制了土地的合理流通和正常的市场交易，助长了土地的隐性流动，并直接阻碍了大量划拨存量土地步入市场的过程；等等。

针对以上问题，对进一步改革完善我国房地产税制的政策建议主要有：

（一）深化税费改革，扩大房地产税收收入规模

应根据市场经济要求科学地确定税费体系，理顺目前房地产业的税费关系，通过清费改税，减轻企业负担，扩大税收规模。具体讲，保留补偿性、资源性和证照性的收费项目，对一部分纳入国家预算、管理比较规范的基金和收费项目亦可考虑保留，其它属于管理性和建设性的项目一律取消，其一部分收入通过改税取代。同时，房地产税收应当贯彻到房地产经济运行和房地产市场的各个阶段和各个环节之中，即要贯穿房地产经济的全部过程。克服当前房地产税收主要集中在房地产开发建设的生产环节上，而忽视流通、分配和消费环节的状况，以有效扩大房地产税收收入规模，调动地方政府组织房地产税收的积极性，并更好地利用税收政策杠杆调控房地产资源配置，促进房地产经济以及房地产与国民经济的协调发展。

（二）统一规范税制，科学设计房地产税收结构

按照社会主义市场经济和房地产体制改革的要求，遵循协调、效率与公平的原则，统一规范房地产税收制度，增强房地产税收的透明度，在一定时期内保证房地产税收的相对稳定性。首先归并内外两套企业所得税制，为内外房地产企业的平等竞争创造一个良好的税收环境；其次，科学合理地设计房地产税种结构，借鉴国外经验，按使用、转让、收益三个环节设计税种，在使用保有环节，合并房产税、城镇土地使用税、城市房地产税，设置内外资企业统一执行的房地产税；在转让销售环节，继续征收营业税，同时考虑将房地产开发环节的一些收费项目转为征收营业税，并在适当时机将现行契税和房地产印花税合并；在收益所得环节，征收企业和个人所得税。同时在适当时机取消投资方向调节税和土地增值税；做到在税制设计上注意分清各税种属性与课税范围，简化规范税制，有效克服税制上的重复设置和重复课税。通过改革调整，建立起以房地产税为主，所得税、营业税等税种为辅的房地产税制结构。

（三）适当调整征税范围，进一步扩大税基

根据量能负担原则，扩大征税范围，实行普遍征收，进一步发展房地产税收的作用。将农村的经营和出租用房纳入房地产税的征收范围；除对全民、集体所有制单位购买房屋应恢复征收契税外，对承受出让、转让、赠与、继承、承典和抵押城镇土地使用权的也应恢复征税；取消对“三资企业”不征城建税、教育费附加、耕地占用税的税收优惠，内外资企业一视同仁；开设空地税，在空地税下设闲置土地和荒芜土地两个税目；严格掌握减免税的政策口径；通过扩大征税范围，减少税式支出，以公平税负，合理调节资源利用，保证财政收入。

（四）建立健全房地产计税价格的评估制度，加强房地产税收的征收管理

房地产税收改革时，应将现行计税价格由原值改为评估价格，实行房地产计税价格评估制度。可比照国际通行做法，按房地产的评估价值，即由评估部门按某一特定年度房地产市场价格评估出的房地产实际价格征税，一般3—5年不变，以有效提高税收增长弹性，组织地方税收入，同时通过幅度税率或征收率的调整有效调控房地产市场，发挥税收杠杆作用。应根据国家产业政策和房地产企业的不同类型、经营业务、经营方式，尽快制定出规范具体、可操作性强的税收法规细则，为税务部门依法征税提供依据。同时，加强征管力量，加大税收征管力度。